蔣三梅 金銘

摘 要：為了促進(jìn)新形勢下社會經(jīng)濟(jì)繁榮發(fā)展，提高專項(xiàng)資金在調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展、推動(dòng)企業(yè)創(chuàng)新中起到的積極作用，各級政府和企業(yè)都加強(qiáng)了對專項(xiàng)資金的監(jiān)管。但從各種審計(jì)檢查反饋的情況來看，仍然存在一些問題。本文站在企業(yè)的角度，對專項(xiàng)資金日常管理、會計(jì)核算、稅務(wù)管理等方面進(jìn)行探討，旨在對專項(xiàng)資金管理方面有更進(jìn)一步的了解。

關(guān)鍵詞：企業(yè);專項(xiàng)資金;管理

專項(xiàng)資金是各級財(cái)政或政府主管部門下?lián)芙o企業(yè)的具有專門用途的資金，專項(xiàng)資金通常來源于財(cái)政，具有專門性、無償性等特點(diǎn)。大中型企業(yè)或高新科技企業(yè)涉及較多，但從企業(yè)管理的角度并未形成規(guī)范統(tǒng)一的管理辦法，各企業(yè)的管理方法和管理水平也不盡相同。本文依據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號――政府補(bǔ)助》（財(cái)會〔2017〕15號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號）等文件精神，結(jié)合平時(shí)工作中的一些思考，探索企業(yè)如何加強(qiáng)專項(xiàng)資金管理。

一、專項(xiàng)資金的日常管理

1.專項(xiàng)資金的論證

（1）項(xiàng)目選擇圍繞主業(yè)。企業(yè)發(fā)展壯大應(yīng)從主業(yè)出發(fā)，圍繞主業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈上布局發(fā)展，專項(xiàng)資金的使用亦然。在專項(xiàng)資金項(xiàng)目的選擇上，應(yīng)以效益管理為前提，避免脫離主業(yè)和松散布局，將“好鋼用在刀刃上”。項(xiàng)目選擇圍繞主業(yè)，也避免了因跨行業(yè)重復(fù)申報(bào)，造成的投資浪費(fèi)。

（2）對項(xiàng)目展開科學(xué)論證。按照“先有項(xiàng)目，后有資金”的原則科學(xué)開展論證。對宏觀經(jīng)濟(jì)、政策環(huán)境、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、市場供求、資金來源、投入產(chǎn)出進(jìn)行充分調(diào)研，避免資金投向不精準(zhǔn)、資金分配不科學(xué)。依據(jù)論證結(jié)果合理編制項(xiàng)目預(yù)算，科學(xué)預(yù)測項(xiàng)目壽命期內(nèi)的投入和產(chǎn)出。

2.專項(xiàng)資金的申報(bào)

申報(bào)管理從入口解決了專項(xiàng)資金使用重點(diǎn)不突出的問題。企業(yè)根據(jù)論證結(jié)果對項(xiàng)目進(jìn)行篩選，綜合比較分析，科學(xué)選定項(xiàng)目。組織相關(guān)材料，按政府主管部門要求進(jìn)行專項(xiàng)資金的申報(bào)。政府有關(guān)部門則通過專家評審的方式，確定項(xiàng)目通過與否及撥付專項(xiàng)資金的規(guī)模。

3.專項(xiàng)資金的使用

（1）使用原則?？冃?yōu)先原則：將績效作為專項(xiàng)資金申報(bào)和使用的重要標(biāo)準(zhǔn)，建立涵蓋事前、事中、事后的全過程績效管理體系和圍繞績效的激勵(lì)和問責(zé)機(jī)制，確保專項(xiàng)資金的使用效率。

專款專用原則：嚴(yán)格按規(guī)定用途使用，不得擅自改變資金用途，不得截留、挪用和擠占資金。

專賬核算原則：劃清與生產(chǎn)經(jīng)營資金開支的界限進(jìn)行單獨(dú)核算，這也是專項(xiàng)資金免征企業(yè)所得稅必須達(dá)到的條件之一。

職責(zé)明晰原則：企業(yè)各部門在專項(xiàng)資金的使用過程中各司其職，形成合理的工作機(jī)制，共同發(fā)揮對專項(xiàng)資金的管理作用。

（2）管理機(jī)制。第一，企業(yè)成立專項(xiàng)資金管理工作領(lǐng)導(dǎo)小組作為專項(xiàng)資金管理的專門機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)以企業(yè)戰(zhàn)略為出發(fā)點(diǎn)，結(jié)合企業(yè)產(chǎn)業(yè)布局及現(xiàn)有資源，對專項(xiàng)資金申報(bào)進(jìn)行論證、篩選和評審。第二，專項(xiàng)資金的日常管理機(jī)構(gòu)設(shè)在戰(zhàn)略投資部，負(fù)責(zé)研究政策、把握導(dǎo)向，完成專項(xiàng)資金項(xiàng)目的可行性審核、備案、申請及報(bào)批工作，負(fù)責(zé)對項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)行指導(dǎo)，掌握項(xiàng)目進(jìn)展情況，負(fù)責(zé)組織專項(xiàng)資金的檢查、驗(yàn)收、評價(jià)工作。第三，財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)對專項(xiàng)資金的使用進(jìn)行監(jiān)督與審查，主要是資金的審核、撥付與復(fù)核，對專項(xiàng)資金進(jìn)行專賬核算，同時(shí)根據(jù)項(xiàng)目進(jìn)展籌措配套資金。第四，審計(jì)監(jiān)察部負(fù)責(zé)對項(xiàng)目的決策程序、招投標(biāo)方案、資金使用的合規(guī)性進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和審計(jì)。第五，項(xiàng)目實(shí)施單位則對項(xiàng)目的組織、試驗(yàn)、生產(chǎn)、運(yùn)營、管理負(fù)責(zé)，負(fù)責(zé)專項(xiàng)資金使用臺賬的建立及情況說明，項(xiàng)目各階段的總結(jié)與報(bào)告，配合項(xiàng)目的驗(yàn)收及結(jié)項(xiàng)。

4.專項(xiàng)資金的實(shí)施

（1）擬定實(shí)施方案。項(xiàng)目實(shí)施單位具體組織項(xiàng)目的實(shí)施工作，組建項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)，制定項(xiàng)目實(shí)施方案，明確實(shí)施步驟和工作內(nèi)容，落實(shí)工作責(zé)任和實(shí)施進(jìn)度，并按工作方案有序組織推進(jìn)。

（2）改變資金用途。專項(xiàng)資金應(yīng)按申報(bào)用途予以使用，如遇特殊情況需要改變用途，應(yīng)先向政府有關(guān)部門申請備案后方可調(diào)整。

5.專項(xiàng)資金的結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收

項(xiàng)目實(shí)施完畢，達(dá)到項(xiàng)目申報(bào)時(shí)承諾的各項(xiàng)技術(shù)指標(biāo)，可由實(shí)施單位提出結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收申請，由政府主管部門聘請第三方對項(xiàng)目開展結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收。結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收以績效評價(jià)為主，以項(xiàng)目申報(bào)材料為依據(jù)，對項(xiàng)目的完成情況、資金使用的合理性、項(xiàng)目達(dá)到的水平、應(yīng)用效果和對經(jīng)濟(jì)、社會的影響等方面做出評價(jià)。驗(yàn)收完畢由驗(yàn)收小組出具驗(yàn)收報(bào)告，并以此辦理財(cái)務(wù)決算或項(xiàng)目移交。項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)后尚未使用的專項(xiàng)資金，原則上應(yīng)退還政府部門。項(xiàng)目未通過驗(yàn)收的應(yīng)對責(zé)任單位進(jìn)行問責(zé)。

二、專項(xiàng)資金的會計(jì)處理

鑒于大多數(shù)企業(yè)未單獨(dú)設(shè)立專項(xiàng)資金銀行賬戶和獨(dú)立核算賬套（小賬），在專賬核算問題上容易與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營賬務(wù)（大賬）混淆。為解決這一問題，在會計(jì)核算時(shí)借鑒了行政事業(yè)會計(jì)核算中的雙分錄，并輔以二級、三級會計(jì)科目和輔助核算，解決在大賬中進(jìn)行專賬核算和不同口徑數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)的問題。

1.取得專項(xiàng)資金

企業(yè)取得專項(xiàng)資金時(shí)貸記“遞延收益”，并根據(jù)項(xiàng)目類別設(shè)置“遞延收益”二級科目，同時(shí)按項(xiàng)目收支類型設(shè)置“遞延收益”三級科目，但至少要設(shè)置“財(cái)政資金”“自籌資金”“結(jié)項(xiàng)資金”這3個(gè)三級科目，明細(xì)科目的設(shè)置方便統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目實(shí)施過程中財(cái)政資金、自籌資金的使用情況，同時(shí)也方便統(tǒng)計(jì)結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收時(shí)第三方中介認(rèn)定的結(jié)項(xiàng)金額。該科目余額，在項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收前反映尚未使用的專項(xiàng)資金余額，項(xiàng)目驗(yàn)收后反映應(yīng)退還財(cái)政資金和以后期間記入損益的政府補(bǔ)助。

2.使用專項(xiàng)資金

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號――政府補(bǔ)助》的分類，政府補(bǔ)助可分為與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。

（1）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。顧名思義，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助就是要形成一項(xiàng)或多項(xiàng)資產(chǎn)。在使用資金時(shí)可分別按資產(chǎn)確認(rèn)要求和專賬核算要求，進(jìn)行雙分錄核算。首先，確認(rèn)資產(chǎn)，資產(chǎn)的形成借記“固定資產(chǎn)”“在建工程”“無形資產(chǎn)”“研發(fā)支出”等科目，貸記“銀行存款”等科目。其次，通過“遞延收益”二、三級科目之間的轉(zhuǎn)換實(shí)現(xiàn)專項(xiàng)資金的專賬歸集，借記“遞延收益――讇紫钅卡D―財(cái)政資金（或自籌資金）”，貸記“遞延收益――讇紫钅卡D―讇壯殺盡?。?/p>

項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收，可按實(shí)際驗(yàn)收的專項(xiàng)資金金額借記“遞延收益――讇紫钅卡D―讇壯殺盡保恰暗菅郵找妯D―讇紫钅卡D―驗(yàn)收資金”。未通過驗(yàn)收的資金（含財(cái)政資金和自籌資金）或應(yīng)退還政府部門的專項(xiàng)資金在“遞延收益”三級科目間相互轉(zhuǎn)銷。最終結(jié)項(xiàng)，并退還財(cái)政資金結(jié)余后，“遞延收益”科目僅“驗(yàn)收資金”一項(xiàng)有余額。

項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)，資產(chǎn)形成，將“遞延收益――讇紫钅卡D―驗(yàn)收資金”直接沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值（凈額法），也可將“遞延收益”在資產(chǎn)使用壽命內(nèi)分期計(jì)入損益（總額法）。

采用總額法核算政府補(bǔ)助的，如果相關(guān)資產(chǎn)在持有期間發(fā)生減值損失，遞延收益的攤銷仍保持不變，不受減值因素的影響。相關(guān)資產(chǎn)被處置的，尚未分?jǐn)偼甑倪f延收益一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置相關(guān)科目。對相關(guān)資產(chǎn)劃分為持有待售資產(chǎn)的，先將尚未分配的遞延收益沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，再按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第42號――持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營》要求進(jìn)行會計(jì)處理。政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的參照總額法進(jìn)行核算（以名義金額計(jì)量的非貨幣性政府補(bǔ)助在取得時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益）。

（2）與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會計(jì)處理與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助基本一致。只是在資金使用時(shí)，將資產(chǎn)類會計(jì)科目替換成成本、費(fèi)用類會計(jì)科目，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。同時(shí)，通過借記“遞延收益――讇紫钅卡D―財(cái)政資金（或自籌資金）”，貸記“遞延收益――讇紫钅卡D―讇壯殺盡苯兇ㄕ斯榧O钅拷嵯鈦槭盞拇矸椒ㄒ燦胱什喙氐南钅墾槭找恢?jǐn)n鈧戰(zhàn)暗菅郵找妯D―讇紫钅卡D―驗(yàn)收資金”余額計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本。

三、專項(xiàng)資金的稅務(wù)管理

專項(xiàng)資金作為各級政府對于企業(yè)的政府性資金，應(yīng)與政府的資本性投入、政府購買行為和企業(yè)從政府取得的價(jià)格補(bǔ)助相區(qū)分。

1.企業(yè)所得稅

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金行政事業(yè)性收費(fèi) 政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號）規(guī)定，“對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除”。

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號），企業(yè)從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下三個(gè)條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：一是企業(yè)能夠提供規(guī)定專項(xiàng)資金用途的資金撥付文件;二是政府有關(guān)部門對該資金有專門的資金管理辦法或管理要求;三是企業(yè)對該資金及相關(guān)支出進(jìn)行單獨(dú)核算。對于不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得稅時(shí)扣除;用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷也不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

2.增值稅

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第3號）的規(guī)定，按照現(xiàn)行增值稅政策，納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。但值得注意的是，政府補(bǔ)貼明確補(bǔ)貼給購買方，無論是由購買賣方轉(zhuǎn)付銷售方，還是為由補(bǔ)貼部門直接代購買方支付給銷售方，均應(yīng)作為銷售額繳納增值稅。

（責(zé)任編輯：王文龍）