孫藝寧

摘 要：財政部于2017年7月5日頒布了新修訂的收入準(zhǔn)則（財會[2017]22號）。本文基于新收入準(zhǔn)則的相關(guān)要求，以提高新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用效率為目的，重點研究了新收入準(zhǔn)則對收入確認(rèn)模式的影響;同時，有利于了解在收入準(zhǔn)則條件下，收入確認(rèn)存在的問題，并且及時提出解決策略，確保企業(yè)財務(wù)工作的高效運轉(zhuǎn)。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則;收入確認(rèn)原則;影響

一、發(fā)布新收入準(zhǔn)則的動因

在市場經(jīng)濟體制日趨完善，物聯(lián)網(wǎng)技術(shù)及計算機技術(shù)快速發(fā)展的今天，企業(yè)的運營模式也隨之發(fā)生了很大的變化，日常經(jīng)營過程中所涉及的經(jīng)濟事項也越來越復(fù)雜。在這種背景下，原有的收入準(zhǔn)則呈現(xiàn)出較強的不適應(yīng)性，甚至無法滿足會計實務(wù)中收入確認(rèn)與收入計量的相關(guān)要求。在這種情況下，國際會計準(zhǔn)則理事會于2014年5月頒布了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第15號——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》，明確提出了“以客戶合同為基礎(chǔ)”這種新的觀點，還同時提出了收入確認(rèn)計量的“五步法模型”。我國為了能夠更好地與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則接軌，財政部針對當(dāng)前收入準(zhǔn)則中存在的問題進行了總結(jié)與分析，并針對這些問題，從對收入確認(rèn)、計量和報告披露等多個角度對原有的會計原別進行了相應(yīng)的修改，并于2017年7月發(fā)布了新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》（簡稱“新收入準(zhǔn)則”），新準(zhǔn)則于2018年1月1日起正式實施。

二、新舊會計準(zhǔn)則的區(qū)別

新收入準(zhǔn)則與原有的收入準(zhǔn)則相比，存在以下區(qū)別：第一，在出臺新準(zhǔn)則之前，無論是企業(yè)經(jīng)營者還是財務(wù)管理人員都更加關(guān)注利潤表，自從實行新準(zhǔn)則之后，資產(chǎn)負(fù)債表成為最重要的關(guān)注點，即通過資產(chǎn)負(fù)債表即可反映出企業(yè)的財務(wù)情況。例如舊準(zhǔn)則規(guī)定：在利潤表中，至少要列出營業(yè)收入、營業(yè)成本、凈利潤等信息項目，而新準(zhǔn)則規(guī)定：在利潤表中，需要記錄滿足收入概念與收入確認(rèn)要素的項目以及滿足費用概念與費用確認(rèn)要素的項目，還規(guī)定利潤項目也是同樣如此;第二，在舊準(zhǔn)則中規(guī)定：后續(xù)資產(chǎn)債務(wù)表具備非流動資產(chǎn)公允價值扣掉轉(zhuǎn)售費用之后的凈額提高，對于之前減去的數(shù)額要給予恢復(fù)，且在分類成具備待售項目后確定的資產(chǎn)減值虧損數(shù)額中返回，返回數(shù)額需要納進當(dāng)?shù)負(fù)p益范圍內(nèi)。分類是具備待售項目前確認(rèn)的資產(chǎn)減值虧損禁止返回。而在新會計準(zhǔn)則中，對上市公司的長期資產(chǎn)減值計提提出了新的要求，例如新準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值虧損若能夠界定清楚，在未來會計活動中進行返回。這樣一來，給那些電子生產(chǎn)企業(yè)帶來了諸多影響。

三、新準(zhǔn)則收入確認(rèn)模式

以信息技術(shù)服務(wù)企業(yè)為例，在企業(yè)給客戶提供知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)時確認(rèn)收入;而當(dāng)企業(yè)向客戶提供知識產(chǎn)權(quán)的訪問權(quán)時，是在一段相對較短的時問內(nèi)滿足履約義務(wù)，所以應(yīng)在一段時問內(nèi)進收入確認(rèn)。那么企業(yè)所提供的許可究竟屬于哪一種類型，則是一個很具挑戰(zhàn)性的問題，需要通過以下五個步驟完成收入確認(rèn)：步驟一：識別企業(yè)與客戶之問的合同是否需要合并。由于合同合并可能會對收入確認(rèn)的進度造成一定的影響，因此需要對是否需要合并進行反復(fù)確認(rèn)，如果合同中存在以下情形，基本可以認(rèn)定需要合并：①這些合同基于同一個商業(yè)目的，并且針對一攬子交易而設(shè)立：②其中某一份合同的對價金額直接關(guān)系到其他合同的定價或者雙方的履約情況：③合同中所承諾的商品或服務(wù)已構(gòu)成單項履約義務(wù)。步驟二：識別合同中的單項履約義務(wù)。在信息技術(shù)服務(wù)企業(yè)與客戶簽訂的合同中，常常包括多項產(chǎn)品或服務(wù)，例如軟件許可、客戶支持及后期維護等等，需要確認(rèn)各個單項服務(wù)的義務(wù)及責(zé)任，并且對價格進行拆分。步驟三：確定交易價格。企業(yè)與客戶之間的交易價格不僅可以是固定的或者可變，還可以是固定加可變的。如果按照商業(yè)慣例，企業(yè)需要以價格進行讓步，則意味著實際交易價格并非合同中所注明的價格，而是其他更低的價格。當(dāng)可變對價相關(guān)的不確定性消除時，極有可能不發(fā)生累計已確認(rèn)收入的重大轉(zhuǎn)回。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)隨著各項履約義務(wù)的履行而確認(rèn)收入。步驟四：分配交易價格至單獨的履約義務(wù)。在新收入確認(rèn)準(zhǔn)則中，將單獨售價定義為當(dāng)企業(yè)單獨出售商品或服務(wù)時的可觀察價格。也就是說，如果價格可觀察，那么該價格即可作為單獨售價;反之，如果該價格不可觀察，企業(yè)需要重新估算單獨售價，并且在估算的過程中，需要最大限度地使用可觀察輸入值?；谛率杖氪_認(rèn)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，推薦使用“市場評估法、預(yù)計成本加毛利法、余值法”這三種估算方法。步驟五：在履行履約義務(wù)時確認(rèn)收入。在當(dāng)前的信息技術(shù)服務(wù)企業(yè)合同中，所采用大多都是類似于建造合同中的完工百分比法，隨著時問的推移逐漸確認(rèn)收入，將軟件的定制、安裝及其他整合服務(wù)捆綁在一起，在軟件功能必不可少的前提下，企業(yè)需根據(jù)新收入確認(rèn)準(zhǔn)則中的控制權(quán)轉(zhuǎn)移模型，對這些履約義務(wù)進行仔細(xì)分析，判斷是否需要在一段時間進行收入確認(rèn)。

四、新收入準(zhǔn)則的所帶來的影響

（一）營業(yè)收入的問題

營業(yè)收入是影響資產(chǎn)和債務(wù)的一個關(guān)鍵因素，更是企業(yè)獲取經(jīng)濟效益的重要來源。如果應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生了某種變化，那么與相關(guān)全責(zé)有關(guān)聯(lián)的權(quán)利及產(chǎn)生的利益確定所使用的方法、條件及時間等方面問題則需重新進行考慮。個別企業(yè)經(jīng)營者主要以經(jīng)營利益為目標(biāo)，因此在財務(wù)報表上的營業(yè)收入項目做手腳，從而增加個人利益，降低繳稅金額。 （二）會計準(zhǔn)則在各國間的利益研究

各個國家之間的會計準(zhǔn)則均有不同，因此會計準(zhǔn)則在各國間的利益成為相關(guān)人員的研究重點。因國家和國家之間的文化、經(jīng)濟、法律法規(guī)等相關(guān)體系均有一定差異，近些年來越來越多的外資企業(yè)在我國成功上市，那么對會計準(zhǔn)則的實施過程則更為艱難。例如上市的外貿(mào)企業(yè)根據(jù)國內(nèi)會計準(zhǔn)則提出了報告，但部分國家并不認(rèn)可。基于上述問題，在新的會計準(zhǔn)則實施期問需要針對具體情況進行重點分析，找出行之有效的解決對策。

（三）新收入準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的影響

1.需要不斷完善收入確認(rèn)的程序

隨著《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的頒布與實施，公司必須根據(jù)相關(guān)規(guī)定對交易實質(zhì)進行深入細(xì)致的研究，并且對那些與交易相關(guān)的風(fēng)險及報酬本質(zhì)轉(zhuǎn)移活動給予準(zhǔn)確衡量，對所有權(quán)及其相關(guān)管理活動進行保留并進行延續(xù)，對所售商品進行跟蹤并將經(jīng)濟盈利轉(zhuǎn)移到企業(yè)中，維持收入和成本的穩(wěn)定性能。按照上述要求進行收入確認(rèn)：否則即使產(chǎn)品開發(fā)后形成價款，依舊無法完成收入確認(rèn)。

2.有效提升會計人員的判斷能力

由于會計工作中的確認(rèn)以及計量都帶有較強的隱蔽性，容易被會計人員所忽略，尤其是確認(rèn)工作。因此，需要會計人員在日常工作中認(rèn)真貫徹客觀性原則，同時嚴(yán)格遵循新準(zhǔn)則中的“收入的數(shù)額可以穩(wěn)定地計量”以及“已出現(xiàn)的或?qū)⒊霈F(xiàn)的成本可以穩(wěn)定地計量”等要求，在對收入數(shù)額進行改變時，以實事求是為原則，不可出現(xiàn)主觀性意見，站在客觀的角度保證財務(wù)報表中的數(shù)據(jù)及相關(guān)數(shù)據(jù)的可靠性、真實性。

3.幫助企業(yè)實現(xiàn)國際收益最大化

根據(jù)現(xiàn)行的國際會計準(zhǔn)則發(fā)展情況來看，企業(yè)要想獲得最大化的經(jīng)濟收益，必須要正視現(xiàn)實，在競爭中贏得發(fā)展，在不均衡的狀態(tài)中追求均衡，客觀認(rèn)識我國的基本國情，通過一系列的有效措施實現(xiàn)企業(yè)的健康發(fā)展。新收入準(zhǔn)則對企業(yè)的影響，主要包括以下幾個方面：首先，可有效提升會計準(zhǔn)則質(zhì)量，讓其與國際會計準(zhǔn)則充分地接軌，在保證我國及企業(yè)的經(jīng)濟利益不受到損失，可推出行之有效的、適合國際化的新型會計框架;其次突破傳統(tǒng)會計準(zhǔn)則觀念，剔除了諸多以往的錯誤理;最后，提高了人才培養(yǎng)的效果，使現(xiàn)有人才都能夠嚴(yán)格遵循國際會計準(zhǔn)則的各項要求，從而更加順利地參與到國際會計工作中。

五、結(jié)束語

財務(wù)領(lǐng)域中的收入確認(rèn)在財務(wù)中的實施難度較大，特別是在新會計準(zhǔn)則頒布的基礎(chǔ)上，收入確認(rèn)工作難度更大。所以會計人員需在日常工作中避重就輕，不斷提升自身的專業(yè)水平以及職業(yè)素養(yǎng)，持續(xù)優(yōu)化收入確認(rèn)程序，力爭盡快實現(xiàn)國際會計標(biāo)準(zhǔn)國這一目標(biāo)。

參考文獻：

[l]崔廣慧，劉常青.政府環(huán)保補助與企業(yè)價值創(chuàng)造——新會計準(zhǔn)則實施的調(diào)節(jié)作用[J].財會通訊，2017.