王灝

【摘要】在會(huì)計(jì)專業(yè)的教學(xué)體系設(shè)置中，會(huì)計(jì)核算類課程和經(jīng)濟(jì)法律類課程是兩大重要模塊。這兩大模塊的教學(xué)在目前的會(huì)計(jì)教學(xué)中往往是比較獨(dú)立的，但實(shí)際上，兩門課程的很多知識(shí)點(diǎn)在原理上起到了相互補(bǔ)充和支撐的作用，任課教師需要對兩大模塊的內(nèi)容都清楚的熟悉其原理，在教學(xué)過程中將相關(guān)知識(shí)點(diǎn)做到聯(lián)系和對比，才能讓學(xué)生真正做到知識(shí)點(diǎn)的融會(huì)貫通。本文將以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的“企業(yè)領(lǐng)用產(chǎn)品用作在建工程和員工薪酬的會(huì)計(jì)處理”這一知識(shí)點(diǎn)作為切入口，說明在教學(xué)中如何做到兩大模塊知識(shí)點(diǎn)的融會(huì)貫通。

【關(guān)鍵詞】非貨幣;職工福利;會(huì)計(jì)核算

在會(huì)計(jì)上，領(lǐng)用產(chǎn)品用于員工非貨幣性福利無非從以下三方面進(jìn)行考慮。

一、考慮進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的問題

首先看之前有沒有繳納過增值稅且將其計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額，有則做進(jìn)一步分析，沒有繳納增值稅或者繳納增值稅但是已經(jīng)計(jì)入成本，不存在轉(zhuǎn)出問題;下一步，考慮領(lǐng)用后，后續(xù)環(huán)節(jié)還存不存在銷項(xiàng)，有則不需要轉(zhuǎn)出，沒有銷項(xiàng)則要做進(jìn)一步考慮;下一步考慮導(dǎo)致沒有銷項(xiàng)的原因是不是屬于人為因素，因?yàn)樽匀灰蛩厝匀辉试S抵扣，所以認(rèn)為因素才需要轉(zhuǎn)出。

計(jì)算：進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出額=購進(jìn)成本（購買時(shí)公允價(jià)值）×稅率

科目：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

二、考慮稅法上視同銷售征收增值稅的問題

所謂視同銷售實(shí)際是從以下兩方面考慮：

（一）在后續(xù)無銷項(xiàng)的情況下，考慮會(huì)不會(huì)違背稅收公平性原則;

（二）在后續(xù)有銷項(xiàng)的情況下，如果是對外部使用，考慮保證企業(yè)與企業(yè)之間納稅鏈條完整性的問題。

一般從自產(chǎn)還是外購進(jìn)行考慮。如果是用于后續(xù)不會(huì)再帶來銷項(xiàng)稅額的項(xiàng)目，外購的貨物在外購環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納過，而且以市場價(jià)格發(fā)給員工也沒有增值，相當(dāng)于自己成了消費(fèi)者，而自產(chǎn)的之前關(guān)于該產(chǎn)品也沒繳納過進(jìn)項(xiàng)（購買材料繳納過，但是關(guān)于該產(chǎn)品未繳納過，因?yàn)椴牧仙a(chǎn)為產(chǎn)品，產(chǎn)品以市場價(jià)格發(fā)給員工，已經(jīng)發(fā)生增值了），相當(dāng)于在整個(gè)過程中關(guān)于該產(chǎn)品始終未繳納過增值稅，而外購的貨物卻按照貨物市場價(jià)值繳納過增值稅，則考慮到稅收公平性，需視同銷售考慮銷項(xiàng)稅額。如果對外用于后續(xù)還會(huì)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額的項(xiàng)目，不管是自產(chǎn)還是外購，考慮到其他企業(yè)后續(xù)環(huán)節(jié)會(huì)利用該物資作出售等用途，使其產(chǎn)生銷項(xiàng)可能性，為了保證企業(yè)與企業(yè)之間納稅鏈條完整性，一律視同銷售。

計(jì)算公式：確認(rèn)銷項(xiàng)稅額=計(jì)稅價(jià)格（按市場公允價(jià)值）×稅率

計(jì)入科目：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

注意，稅法上視同銷售考慮的是稅收公平性，納稅鏈條完整性等問題，與如何確認(rèn)收入（無論是稅法上如何確認(rèn)收入、會(huì)計(jì)上如何確認(rèn)收入）均沒有關(guān)系，稅法上做視同銷售只能說明用到應(yīng)交稅費(fèi)核算，不一定就會(huì)出現(xiàn)主營業(yè)務(wù)收入，要確認(rèn)收入需要滿足會(huì)計(jì)上收入確認(rèn)條件才可以。

另外，這里還需要補(bǔ)充說明一個(gè)問題。營改增后，領(lǐng)用材料用于自營工程，不論是動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在后續(xù)環(huán)節(jié)都會(huì)產(chǎn)生增值稅，不存在后續(xù)沒有銷項(xiàng)的問題，同時(shí)內(nèi)部使用也不存在增值稅納稅鏈條完整性問題，所以教材已經(jīng)取消了領(lǐng)用外購或者自產(chǎn)物資用于不動(dòng)產(chǎn)建造（不動(dòng)產(chǎn)營改增前叫做非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目）需要考慮進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出或者是同銷售等增值稅的問題。但是，注意領(lǐng)用自產(chǎn)應(yīng)征消費(fèi)稅的產(chǎn)品用于工程建造仍然需要交納消費(fèi)稅的問題（消費(fèi)稅針對于生產(chǎn)行為交稅不是銷售行為）。

當(dāng)然，有一種特殊情況是，將物資領(lǐng)用于單位集體福利設(shè)施建造，福利設(shè)施屬于不動(dòng)產(chǎn)，但是目的已經(jīng)很明確，說明該不動(dòng)產(chǎn)無償提供給職工使用，不會(huì)再產(chǎn)生帶來銷項(xiàng)的項(xiàng)目，這時(shí)，把這種情況歸屬于視同銷售中領(lǐng)用自產(chǎn)或委托加工物資用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)項(xiàng)目。

三、考慮會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的問題

會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入主要從收入確認(rèn)條件進(jìn)行判斷，主要從兩點(diǎn)考慮：商品有沒有完全脫離企業(yè)，相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益有沒有很可能流入企業(yè)。

四、具體案例分析

（一）以自產(chǎn)產(chǎn)品用于集體福利為例

1.自產(chǎn)產(chǎn)品沒有繳納過進(jìn)項(xiàng)稅額，不存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問題;

2.用于發(fā)放員工，屬于對外使用，但是由于員工個(gè)人不屬于增值稅納稅人，后續(xù)不會(huì)再帶來增值稅銷項(xiàng)稅額，不存在企業(yè)間納稅鏈條完整性的問題，由于后續(xù)環(huán)節(jié)沒有銷項(xiàng)之前也沒有繳納過進(jìn)項(xiàng)，為了保證稅收公平性，符合視同銷售條件，以產(chǎn)品售價(jià)為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算銷項(xiàng)稅額，計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額），由于確認(rèn)了銷項(xiàng)，意味著企業(yè)要交該筆款項(xiàng)給國家，從另外一個(gè)角度說，職工自行購買也要支付該筆稅款，所以該筆稅款也應(yīng)該作為薪酬成本;

3.會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)，第一，所有權(quán)已經(jīng)不屬于企業(yè)，也就是已經(jīng)完全脫離企業(yè)，同時(shí)自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)給員工是以成本價(jià)抵減其相當(dāng)于市場公允價(jià)值的工資，所以有經(jīng)濟(jì)利益流入，需要確認(rèn)收入，計(jì)入主營業(yè)務(wù)收入。

（二）將外購產(chǎn)品作為集體福利為例

1.外購產(chǎn)品之前繳納過進(jìn)項(xiàng)，且已經(jīng)計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)科目，發(fā)放給員工，個(gè)人不屬于增值稅納稅人，后續(xù)不會(huì)再帶來銷項(xiàng)，所以要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，以購買成本為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出額，由于不可以抵扣，所以該進(jìn)項(xiàng)應(yīng)該作為企業(yè)為發(fā)放員工薪酬的成本，同時(shí)從另一個(gè)角度說，員工自己購買也需要支付該筆稅額，所以也屬于公允價(jià)值組成，綜上，將該進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入薪酬總額;

2.用于發(fā)放員工，屬于對外使用，但是員工后續(xù)不會(huì)再產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，不存在納稅鏈條完整性的問題，其次，后續(xù)環(huán)節(jié)沒有銷項(xiàng)，之前購買時(shí)繳納過進(jìn)項(xiàng)，相當(dāng)于作為消費(fèi)者耗用，所以不符合視同銷售條件;

3.會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)，第一，所有權(quán)已經(jīng)不屬于企業(yè)，也就是已經(jīng)完全脫離企業(yè)，第二，外購產(chǎn)品發(fā)給員工是以市場價(jià)格購入，又抵減其相當(dāng)于市場價(jià)值的工資，所以沒有經(jīng)濟(jì)利益流入，不需要確認(rèn)收入。

以上，是筆者在個(gè)人的教學(xué)過程中總結(jié)出的些心得。目前，在會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生學(xué)習(xí)過程中，對于綜合運(yùn)用各學(xué)科知識(shí)分析問題的能力較弱，所以，關(guān)于課程之間知識(shí)點(diǎn)的穿插教學(xué)一直是教學(xué)應(yīng)該研究的一個(gè)內(nèi)容，而只有實(shí)現(xiàn)從單學(xué)科教學(xué)到多學(xué)科融合教學(xué)轉(zhuǎn)變，才能從根本上提高學(xué)生綜合運(yùn)用所學(xué)知識(shí)解決問題的能力。