王夢(mèng)玨

【摘 要】跨國(guó)公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)面臨的首要問題是如何將各子公司以不同貨幣表述的會(huì)計(jì)報(bào)表折算成以母公司貨幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表，即報(bào)表折算問題?，F(xiàn)行外幣報(bào)表折算方法主要有四種：現(xiàn)行匯率法、流動(dòng)與非流動(dòng)法、貨幣與非貨幣法、時(shí)態(tài)法。目前，流動(dòng)法與非流動(dòng)法已日趨淘汰，而從某種程度上說，時(shí)態(tài)法是對(duì)貨幣與非貨幣法的進(jìn)一步完善。鑒于此，筆者將重點(diǎn)比較分析時(shí)態(tài)法與現(xiàn)行匯率法的優(yōu)缺點(diǎn)及在我國(guó)的適用性，以期外幣報(bào)表折算能夠更加客觀、真實(shí)。

【關(guān)鍵詞】外幣報(bào)表折算方法；時(shí)態(tài)法；現(xiàn)行匯率法

一、我國(guó)外幣報(bào)表折算的現(xiàn)狀分析

（一）我國(guó)現(xiàn)行外幣報(bào)表折算方法

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)——外幣折算》指出，企業(yè)將境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表并入本企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進(jìn)行折算：

資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算；所有者權(quán)益項(xiàng)目，除“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目外，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)生時(shí)的即期匯率折算；利潤(rùn)表中的收入、費(fèi)用項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)按交易當(dāng)日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

由此可見，我國(guó)目前選擇現(xiàn)行匯率法作為現(xiàn)行外幣報(bào)表折算方法。

（二）我國(guó)國(guó)內(nèi)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境

（1）中國(guó)跨國(guó)企業(yè)歷經(jīng)幾十年的風(fēng)風(fēng)雨雨，其中涌現(xiàn)出了一大批優(yōu)秀的跨國(guó)公司，為外幣報(bào)表折算方法的應(yīng)用提供了良好的借鑒，也為外幣報(bào)表折算方法的使用環(huán)境創(chuàng)造了良好的條件。

（2）目前，人民幣尚未完全實(shí)現(xiàn)自由化，與國(guó)際接軌的形勢(shì)嚴(yán)峻，世界經(jīng)濟(jì)變化莫測(cè)，中國(guó)跨國(guó)企業(yè)遭遇著外匯風(fēng)險(xiǎn)的強(qiáng)烈沖擊，需要建立有力的外匯風(fēng)險(xiǎn)防范體制，以防止人民幣的匯率波動(dòng)過大，影響外幣報(bào)表的折算，最終不利于企業(yè)的良性發(fā)展。

（三）我國(guó)準(zhǔn)則應(yīng)用環(huán)境

（1）我國(guó)不斷推進(jìn)改革開放事業(yè)，實(shí)施“引進(jìn)來”和“走出去”戰(zhàn)略，我國(guó)企業(yè)把目光和資本更多地投向國(guó)外市場(chǎng)，尋求更加廣闊的發(fā)展的空間，為外幣報(bào)表折算準(zhǔn)則創(chuàng)造良廣泛的應(yīng)用空間。

（2）隨著我國(guó)資本市場(chǎng)建設(shè)的不斷推進(jìn)——完善市場(chǎng)功能、建立風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制、加強(qiáng)多層次建設(shè)以及加快市場(chǎng)化進(jìn)程，且我國(guó)匯率制度改革的穩(wěn)步推進(jìn)，我國(guó)跨國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)將獲得更多渠道的融資支持，需要更多的利用到外幣報(bào)表折算。

（3）我國(guó)歷來重視人才培養(yǎng)，特別是經(jīng)濟(jì)管理人才方面，會(huì)計(jì)人才積累經(jīng)驗(yàn)的舞臺(tái)將越來越廣闊，高級(jí)專業(yè)人才將不斷涌現(xiàn)，從而為準(zhǔn)則的有效應(yīng)用提供堅(jiān)實(shí)的人力支持和智力支持。

（4）在我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境瞬息萬變的今天，我國(guó)法律制度的相關(guān)改革不會(huì)停滯不前，它將隨著經(jīng)濟(jì)改革的不斷深入而不斷地進(jìn)行相應(yīng)的變革，從而使我國(guó)的法律制度更加健全，會(huì)計(jì)的監(jiān)管制度更加完備，能夠給我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施提供強(qiáng)有力的保障力量和后盾。

二、現(xiàn)行匯率法在我國(guó)的優(yōu)勢(shì)與缺陷

現(xiàn)行匯率法是我國(guó)長(zhǎng)期以來一直使用的一種外幣報(bào)表折算方法，在中國(guó)發(fā)展應(yīng)用了多年。目前，現(xiàn)行匯率法仍有很大的優(yōu)勢(shì)，如下：

（1）和現(xiàn)行常用的其他外幣報(bào)表折算方法相比較，現(xiàn)行匯率法的概念和原理都相對(duì)簡(jiǎn)單，實(shí)際應(yīng)用難度?。?/p>

（2）不改變財(cái)務(wù)報(bào)表原有財(cái)務(wù)比率關(guān)系是現(xiàn)行匯率法和其他外幣報(bào)表折算方法相比的最大優(yōu)點(diǎn)，其優(yōu)勢(shì)在于提高了財(cái)務(wù)信息的可利用性。

但是，現(xiàn)行匯率法也存在幾個(gè)重大的缺陷：

（1）目前我國(guó)跨國(guó)公司類型很大一部分是出口貿(mào)易型公司，出口貿(mào)易依賴于境外機(jī)構(gòu)或者子公司，但是，由于現(xiàn)行匯率法將折算差額列為資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益部分的單獨(dú)“折算調(diào)整”項(xiàng)，最終在很大程度上影響子公司的報(bào)表折算，不利于財(cái)務(wù)信息的真實(shí)反映。

（2）現(xiàn)行匯率法實(shí)際上體現(xiàn)的是實(shí)體理論，與編制合并報(bào)表時(shí)廣泛采用的母公司理論相違背；

（3）現(xiàn)行匯率法假設(shè)外幣匯率風(fēng)險(xiǎn)波及子公司的所有資產(chǎn)、負(fù)債，同時(shí)，所有項(xiàng)目遭受風(fēng)險(xiǎn)的程度相同，這顯然是與事實(shí)不相符合的。

三、時(shí)態(tài)法在我國(guó)的優(yōu)勢(shì)與缺陷

雖然我國(guó)當(dāng)前的政策不采取時(shí)態(tài)法作為外幣報(bào)表折算方法，但是時(shí)態(tài)法也是國(guó)際上比較流行的一種方法，其優(yōu)點(diǎn)和缺陷在長(zhǎng)期的應(yīng)用中也得到了體現(xiàn)。

（1）時(shí)態(tài)法的主要優(yōu)點(diǎn)是以母公司的報(bào)告貨幣作為統(tǒng)一的計(jì)量單位，按照子公司的原計(jì)量屬性，平等地表示其外幣報(bào)表項(xiàng)目，與編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的母公司理論相一致。

（2）和現(xiàn)行匯率法相比，時(shí)態(tài)法在處理由于匯率不同而形成的折算差額時(shí)，把差額均計(jì)入當(dāng)期損益，最終影響公司的利潤(rùn)，這就意味著時(shí)態(tài)法受匯率影響較大。在人民幣對(duì)外幣匯率較為穩(wěn)定，波動(dòng)不大的情況下，采用時(shí)態(tài)法進(jìn)行外幣報(bào)表折算時(shí)，折算差額（折算損失）不會(huì)很大，是一種比較理想化的選擇；但是在匯率不穩(wěn)定時(shí)，尤其是當(dāng)前中美關(guān)系處于比較緊張的狀態(tài)，貿(mào)易戰(zhàn)持續(xù)發(fā)酵，人民幣對(duì)美元及其他外幣的匯率浮動(dòng)較大，產(chǎn)生的折算差額就會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生較大的負(fù)面影響。

（3）和現(xiàn)行匯率法恰恰相反，由于時(shí)態(tài)法對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目采用不同的匯率進(jìn)行換算，因此不可能在資產(chǎn)負(fù)債表換算后保持原始外幣報(bào)表中各項(xiàng)目之間的比例關(guān)系，它改變了財(cái)務(wù)報(bào)表中原有的財(cái)務(wù)比率關(guān)系，很大程度上會(huì)不利于財(cái)務(wù)信息的真實(shí)反映。

四、我國(guó)外幣報(bào)表折算方法的現(xiàn)實(shí)選擇思考和幾點(diǎn)建議

從客觀上講，由于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治體制的獨(dú)特性，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的理念與外幣折算方法的選擇也與其他西方國(guó)家不同。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)化進(jìn)程起步較晚，需要不斷完善。隨著我國(guó)國(guó)際貿(mào)易的發(fā)展，報(bào)表折算的目的已經(jīng)不僅在于滿足有關(guān)主管部門或總公司了解境外子公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，環(huán)境的復(fù)雜性和目標(biāo)的多樣性更加要求必須采取相應(yīng)措施，妥善解決在采用報(bào)表折算方法中所遇到的問題。

依據(jù)對(duì)現(xiàn)行外幣報(bào)表折算方法評(píng)價(jià)可以發(fā)現(xiàn)，境外實(shí)體性質(zhì)的子公司已經(jīng)成為一種國(guó)際趨勢(shì)，現(xiàn)行匯率法并在很大程度上會(huì)影響子公司的報(bào)表折算，時(shí)態(tài)法不能適應(yīng)我國(guó)企業(yè)未來的發(fā)展趨勢(shì)。因此，可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行考慮，以期改進(jìn)我國(guó)外幣報(bào)表折算方法：

（1）外幣報(bào)表折算方法應(yīng)以現(xiàn)時(shí)匯率法為基礎(chǔ)。一方面，由于經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入，世界各地的經(jīng)濟(jì)環(huán)境越來越一致，跨國(guó)公司的國(guó)外子公司的性質(zhì)越來越獨(dú)立于母公司的境外實(shí)體性質(zhì)；另一方面，現(xiàn)時(shí)匯率法可以保持各國(guó)外幣報(bào)表的原始可比性。

（2）從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，我國(guó)外幣報(bào)表折算方法的選擇，取決于國(guó)際會(huì)計(jì)的未來發(fā)展趨勢(shì)和中國(guó)跨國(guó)企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)力的增長(zhǎng)，以及中國(guó)市場(chǎng)體系的進(jìn)一步成熟和完善。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美、英、加拿大等國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求兼用時(shí)態(tài)法和現(xiàn)行匯率法，我們應(yīng)不斷向國(guó)際準(zhǔn)則靠攏，與國(guó)際接軌。我國(guó)企業(yè)中越來越多的出現(xiàn)獨(dú)立于母公司的境外實(shí)體，兼用時(shí)態(tài)法和現(xiàn)行匯率法能夠更好的解決外幣報(bào)表折算問題。

（3）我國(guó)應(yīng)當(dāng)注重對(duì)外幣折算準(zhǔn)則的進(jìn)一步修改和完善，從自身國(guó)情出發(fā)，形成一套適用于我國(guó)的外幣報(bào)表折算模式。

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