[摘要]自2016年5月1日起，我國(guó)開(kāi)始全面實(shí)施“營(yíng)改增”，這給所有的納稅人帶來(lái)了深遠(yuǎn)的影響，也給財(cái)務(wù)人員帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)在資金上屬于密集型，成本也較高，資金運(yùn)轉(zhuǎn)與回籠的速度又較緩慢，加之房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)屬于高負(fù)稅行業(yè)，這都加重了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的成本。而與此同時(shí)，國(guó)家也在對(duì)房?jī)r(jià)進(jìn)行宏觀調(diào)控。在這種情況下，納稅籌劃就顯得越發(fā)重要。企業(yè)應(yīng)在合理合法的前提下，在業(yè)務(wù)發(fā)生之前，對(duì)企業(yè)納稅進(jìn)行籌劃，減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān)，減少成本支出，從而提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。文章就營(yíng)改增實(shí)施后對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的影響探討納稅籌劃。

[關(guān)鍵詞]房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)；營(yíng)改增；納稅籌劃

[DOI]1013939/jcnkizgsc201912140

1引言

“營(yíng)改增”后對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)、利潤(rùn)、發(fā)票管理等方面都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)由營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，其他稅種不變。主要涉及印花稅、增值稅、契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加等，其中增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的三大稅種。由此可知，深入研習(xí)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的納稅籌劃問(wèn)題具有很大意義。

2納稅籌劃概述

納稅籌劃是指納稅人為達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的，在稅法所允許的范圍內(nèi)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行事先安排的過(guò)程。誠(chéng)然，我國(guó)對(duì)納稅籌劃的研究與探索起步比較晚，在20世紀(jì)90年代，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和財(cái)務(wù)管理的發(fā)展與需求，將納稅籌劃從西方引入而來(lái)。我國(guó)專家學(xué)者經(jīng)過(guò)研究并借鑒西方學(xué)者文獻(xiàn)，把納稅籌劃理解為一項(xiàng)貫穿于企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理全過(guò)程的、重要的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。并且這種活動(dòng)是在合理合法的范圍內(nèi)降低稅負(fù)、控制稅收風(fēng)險(xiǎn)的一種經(jīng)濟(jì)行為。

3納稅籌劃的意義

納稅籌劃與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行為密切相關(guān)，它不是簡(jiǎn)單的稅務(wù)代理，而是一種高層次的理財(cái)活動(dòng)。它把企業(yè)的稅負(fù)調(diào)整控制在最佳合理的范圍內(nèi)，以達(dá)到降低稅收成本的目的。換句話說(shuō)，節(jié)約稅收支出就是增加企業(yè)收入。因此，積極進(jìn)行納稅籌劃，充分利用稅收優(yōu)惠政策，也是與稅法的立法宗旨相符的。因此，納稅籌劃是一種合理合法的避稅行為。在按照稅法規(guī)定的條件下，不同的納稅方案，稅負(fù)的輕重程度也往往不同。另外，選擇不同的納稅方案，對(duì)投資決策也起著決定性的作用。

對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)而言，高稅負(fù)的行業(yè)如果適時(shí)進(jìn)行納稅籌劃，選取適合企業(yè)現(xiàn)狀的納稅方案，不但可以有效地減少企業(yè)稅負(fù)，還可以減少企業(yè)的現(xiàn)金流出，增加企業(yè)收益。特別是營(yíng)改增的全面實(shí)施，減少了營(yíng)業(yè)稅中間環(huán)節(jié)重復(fù)征稅問(wèn)題，在此基礎(chǔ)上，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)一步的納稅籌劃，有利于促進(jìn)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展。

4“營(yíng)改增”前后房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)增值稅與營(yíng)業(yè)稅對(duì)比

41稅率的變化

“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)由原來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，改為繳納增值稅稅率為11%。這一變化單從稅率上看，不降反升。但從稅種原理上分析，增值稅是對(duì)增值額征稅，并且還可以抵扣，而營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)額全額征稅，所以從這個(gè)意義上講，“營(yíng)改增”最終會(huì)降低整體企業(yè)稅負(fù)。因此，能否取得增值稅專用發(fā)票將是企業(yè)稅負(fù)增減的重要因素。

42會(huì)計(jì)處理的變化

421“營(yíng)改增”之前

銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅的稅目和稅率如下。

本稅目征稅范圍包括銷售建筑物或構(gòu)筑物、銷售其他土地附著物。銷售不動(dòng)產(chǎn)適用的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%。

例如：某企業(yè)銷售商品房取得銷售收入100萬(wàn)元，城市維護(hù)建設(shè)稅率7%、教育費(fèi)附加稅率3%、地方教育附加稅率2%。則相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下。

借：銀行存款100貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加5貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅5

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 06貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 035應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加 015應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交地方教育附加 01

422營(yíng)改增之后

一般納稅人適用11%的增值稅稅率繳納增值稅，同時(shí)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。小規(guī)模納稅人征收率為3%。

前例，相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下（假設(shè)此為一般納稅人并不考慮當(dāng)月增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）：

借：銀行存款100貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入9009應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）991

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加119貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅069應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加03應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交地方教育附加02

從這個(gè)例子可以發(fā)現(xiàn)，營(yíng)改增前繳納56萬(wàn)元稅款，“營(yíng)改增”后，在未考慮增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的情況下繳納111萬(wàn)元稅款。所以，進(jìn)項(xiàng)稅額的高低，增值稅取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票，是“營(yíng)改增”后有效降低房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)稅負(fù)的關(guān)鍵要素。

5“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)納稅籌劃措施建議

51建立健全財(cái)務(wù)制度，加強(qiáng)票據(jù)管理

“營(yíng)改增”不僅是對(duì)財(cái)務(wù)人員的新挑戰(zhàn)，也是對(duì)企業(yè)各個(gè)相關(guān)部門的一次新認(rèn)識(shí)。在有條件的情況下，企業(yè)可以對(duì)銷售部門、招標(biāo)采購(gòu)部門、項(xiàng)目施工等相關(guān)部門和人員進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)，讓所有相關(guān)人員對(duì)營(yíng)改增的知識(shí)有所了解與認(rèn)知。

企業(yè)財(cái)務(wù)制度也應(yīng)隨著國(guó)家政策而不斷更新完善。特別是“營(yíng)改增”的實(shí)施更加要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)增值稅發(fā)票管理的科學(xué)化、合理化。從領(lǐng)購(gòu)、使用到作廢、論證，每個(gè)環(huán)節(jié)都要嚴(yán)格執(zhí)行。

52加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣環(huán)節(jié)管理，提高進(jìn)項(xiàng)稅抵扣金額

“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)通過(guò)增加進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣來(lái)降低稅負(fù)，是一個(gè)重要的納稅籌劃方法。增值稅專用發(fā)票作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證，需要企業(yè)加大力度管理。與此同時(shí)，對(duì)不可抵扣的項(xiàng)目也要認(rèn)真研習(xí)與探究，避免取得不可抵扣的發(fā)票，為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)損失。比如，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)要對(duì)原材料供應(yīng)商進(jìn)行對(duì)比篩選，對(duì)施工單位資質(zhì)提前審查，選取具有一般納稅人資格的單位，以確保能夠取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票。

另外，鑒于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自身周期較長(zhǎng)的特點(diǎn)，而進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣又有時(shí)間要求，所以，注意及時(shí)進(jìn)行增值稅專用發(fā)票抵扣認(rèn)證也要引起足夠的重視。

53探析房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售環(huán)節(jié)的納稅籌劃

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售環(huán)節(jié)一般涉及大額資金的交易，不同的銷售方式納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間不同。通過(guò)調(diào)整銷售方式降低房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也是納稅籌劃的方法之一。

結(jié)合實(shí)踐舉例說(shuō)明。第一，在未簽訂房地產(chǎn)銷售合同前，銷售行為未成立，房地產(chǎn)企業(yè)不必預(yù)繳增值稅。第二，在已簽訂房地產(chǎn)銷售合同的情況下，銷售行為已成立，取得的預(yù)收款需按3% 預(yù)繳增值稅。第三，一次性全額收款，在實(shí)際收訖價(jià)款或約定的收款日確認(rèn)收入。第四，分期收款，按銷售合同約定的價(jià)款和付款日確認(rèn)收入，付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

54調(diào)整房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，增加多元化產(chǎn)品

近年來(lái)，國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)不斷出臺(tái)各種政策，一方面對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行宏觀調(diào)控，另一方面限價(jià)、限購(gòu)的政策使得房地產(chǎn)行業(yè)平穩(wěn)發(fā)展，也使得房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的利潤(rùn)空間逐漸縮減。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)很難再通過(guò)單純的提高售價(jià)來(lái)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。因此，嘗試增加多元化的產(chǎn)品組合策略降低整體稅負(fù)，根據(jù)市場(chǎng)需求向多業(yè)態(tài)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的又一項(xiàng)籌劃措施。

再者，“營(yíng)改增”后對(duì)新、老房地產(chǎn)項(xiàng)目有不同的征收稅率，需要房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)根據(jù)自身項(xiàng)目的實(shí)際開(kāi)發(fā)進(jìn)度選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)稅方法，從而降低企業(yè)稅負(fù)。

6結(jié)論

綜上所述，“營(yíng)改增”的全面實(shí)施有利于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中避免重復(fù)征稅的現(xiàn)象，在總體上可以對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)起到減稅的作用。但就目前實(shí)際情況看，部分房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)無(wú)法確?？梢匀〉每傻挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額。因而，需要房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)一方面應(yīng)對(duì)營(yíng)改增后帶來(lái)的財(cái)務(wù)管理與稅收政策的變化，另一方面也要加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算水平。重視和加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理，通過(guò)納稅籌劃與稅負(fù)測(cè)算，選擇適合本企業(yè)的計(jì)稅方法，合理合法的降低房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)成本，促進(jìn)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。

參與文獻(xiàn)：

[1]潘曉從零開(kāi)始學(xué)營(yíng)改增 增值稅實(shí)務(wù)指引+行業(yè)應(yīng)用+案例分析[M].北京：人民郵電出版社，2017

[2]蘇強(qiáng)營(yíng)改增后增值稅會(huì)計(jì)處理和稅會(huì)差異調(diào)整操作實(shí)務(wù)[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2017

[3]郝川明營(yíng)改增常用手冊(cè)[M].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2017

[4]李建軍房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)改增操作實(shí)務(wù)[M].上海：立信會(huì)計(jì)出版社，2018

[作者簡(jiǎn)介]王玥（1981—），女，河北涿州人，本科，財(cái)務(wù)經(jīng)理，中級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：企業(yè)納稅籌劃。