摘 要：2019年1月1日起，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度在全國(guó)各級(jí)各類(lèi)行政事業(yè)單位全面施行。本次會(huì)計(jì)改革涉及面廣、技術(shù)性強(qiáng)。 本文主要是從新政府會(huì)計(jì)制度在醫(yī)院的落地實(shí)施入手，分析了公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的背景和醫(yī)院執(zhí)行會(huì)計(jì)改革需堅(jiān)持的原則，結(jié)合實(shí)際操作提出了幾點(diǎn)問(wèn)題探討。為進(jìn)一步推進(jìn)新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施，全面有效開(kāi)展醫(yī)院會(huì)計(jì)工作提供借鑒和參考。

關(guān)鍵詞：公立醫(yī)院改革;政府會(huì)計(jì)制度;制度執(zhí)行

一、前言

公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度時(shí)間緊、任務(wù)重。醫(yī)院不僅從前期的準(zhǔn)備、宣傳培訓(xùn)、修訂相關(guān)制度，還是銜接過(guò)渡到具體實(shí)施。這期間難度和工作量都是相當(dāng)大的。因此對(duì)公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度改革問(wèn)題的探討很有必要。

二、公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的背景

（1）國(guó)家進(jìn)行政府會(huì)計(jì)制度改革

現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系一般采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，以提供反映預(yù)算收支執(zhí)行情況的決算報(bào)告為目的。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和政府職能的轉(zhuǎn)變，現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的缺陷逐漸顯現(xiàn)出來(lái)：會(huì)計(jì)核算內(nèi)容偏重于預(yù)算收入、支出和結(jié)余;在政府總預(yù)算會(huì)計(jì)中，資產(chǎn)負(fù)債核算范圍僅限于存款和往來(lái)。無(wú)法準(zhǔn)確、完整的反映政府資產(chǎn)負(fù)債“家底”，不利于加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理，防范風(fēng)險(xiǎn);不能客觀反映政府的運(yùn)行費(fèi)用和成本，不能科學(xué)考評(píng)績(jī)效。因此在新形勢(shì)下，我國(guó)政府開(kāi)始加快推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度。會(huì)計(jì)改革借鑒有關(guān)國(guó)家和國(guó)際公共部門(mén)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IPSASs）雙軌制經(jīng)驗(yàn)，并整合了《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》以及醫(yī)院、基層醫(yī)療、高等學(xué)校等等行業(yè)會(huì)計(jì)制度，構(gòu)建統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，更好的發(fā)揮財(cái)政在國(guó)家治理中的基礎(chǔ)作用。

但由于衛(wèi)生行業(yè)的特殊性，公立醫(yī)院兼有公益性和效益性的特點(diǎn)。公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度，是將醫(yī)院會(huì)計(jì)核算形成的財(cái)務(wù)報(bào)告融合到政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，既要為政府提供財(cái)政所需的會(huì)計(jì)信息，又要同時(shí)滿足醫(yī)院自身的管理需要。因此為了體現(xiàn)醫(yī)院行業(yè)特點(diǎn)，財(cái)政部制定了《醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》滿足政府會(huì)計(jì)制度在醫(yī)院的有效實(shí)施。

（2）深化公立醫(yī)院改革對(duì)會(huì)計(jì)改革提出了要求

近年來(lái)，隨著國(guó)家醫(yī)改的深入，多項(xiàng)公立醫(yī)院改革相關(guān)文件都對(duì)加強(qiáng)醫(yī)院管理和會(huì)計(jì)改革提出了明確要求，指出要強(qiáng)化公立醫(yī)院精細(xì)化管理，加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理，強(qiáng)化成本核算與控制。強(qiáng)化對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和財(cái)務(wù)活動(dòng)的會(huì)計(jì)監(jiān)督，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督等。公立醫(yī)院改革是深化醫(yī)改的重點(diǎn)任務(wù)之一，要實(shí)現(xiàn)改革目標(biāo)，在落實(shí)財(cái)政對(duì)醫(yī)院投入政策的同時(shí)，改革補(bǔ)償機(jī)制，提升醫(yī)院治理能力和管理水平是關(guān)鍵。公里醫(yī)院作為預(yù)算單位，所有收支納入部門(mén)預(yù)算管理，建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度，必須加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理。當(dāng)前，我國(guó)正處于深化公立醫(yī)院改革的關(guān)鍵時(shí)期，財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制處于調(diào)整完善階段，而且公立醫(yī)院是醫(yī)療服務(wù)價(jià)格、醫(yī)保支付方式、分級(jí)診療、醫(yī)聯(lián)體等重要改革任務(wù)的實(shí)施主體，這些改革任務(wù)都與會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)息息相關(guān)，所以醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度必須落實(shí)醫(yī)改精神，與公立醫(yī)院管理體制、運(yùn)行機(jī)制、補(bǔ)償機(jī)制、監(jiān)管機(jī)制改革要求相協(xié)調(diào)，運(yùn)用會(huì)計(jì)方法和手段，將醫(yī)改精神和相關(guān)政策融入到醫(yī)院日常會(huì)計(jì)核算和管理中，全面提升醫(yī)院財(cái)務(wù)、成本、績(jī)效和信息化水平。

三、醫(yī)院實(shí)施會(huì)計(jì)改革必須堅(jiān)持的原則

（1）服務(wù)于醫(yī)療衛(wèi)生體制改革和醫(yī)院改革發(fā)展的需要

在《政府會(huì)計(jì)制度》統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)體系下，貫徹落實(shí)有關(guān)醫(yī)改、公立醫(yī)院綜合改革、建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度、行業(yè)綜合監(jiān)管等改革精神，充分考慮醫(yī)院特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理，對(duì)會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量、記錄和披露進(jìn)行操作性規(guī)范，促使醫(yī)院健全預(yù)算管理、成本管理、財(cái)務(wù)資產(chǎn)管理制度。

（2）保留行業(yè)會(huì)計(jì)制度的先進(jìn)性

研究本次會(huì)計(jì)制度改革，不難看出醫(yī)院之前執(zhí)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》是具有一定先進(jìn)性的，例如資產(chǎn)的折舊與無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)，早在2012年醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革中就已經(jīng)執(zhí)行了。再例如醫(yī)院執(zhí)行的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，很好的反映了醫(yī)院資產(chǎn)、負(fù)責(zé)、凈資產(chǎn)情況，并且對(duì)醫(yī)療收入和支出都有完整而明細(xì)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。另外成本核算方面也走在政府會(huì)計(jì)改革的前列。因此在執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度時(shí)結(jié)合《醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》，既繼承了行業(yè)會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)，又與新制度銜接配套，增強(qiáng)了改革的合力。

（3）體現(xiàn)公益性特點(diǎn)的同時(shí)真實(shí)反映醫(yī)院的醫(yī)療盈余情況

公立醫(yī)院具有區(qū)別于其他社會(huì)組織和單位的特點(diǎn)，如提供重大活動(dòng)衛(wèi)生安全保障、重大突出性公共衛(wèi)生事件緊急救援、重大疾病防疫、培養(yǎng)醫(yī)學(xué)人才、發(fā)展重點(diǎn)學(xué)科建設(shè)等等。因此會(huì)計(jì)核算結(jié)果必須全面完整了反映醫(yī)院醫(yī)療、教學(xué)研究業(yè)務(wù)活動(dòng)的各自運(yùn)行情況，特別是要真實(shí)反映醫(yī)院的醫(yī)療業(yè)務(wù)活動(dòng)情況，這樣國(guó)家在考慮財(cái)政撥款補(bǔ)償機(jī)制以及醫(yī)保支付制度、醫(yī)療服務(wù)價(jià)格調(diào)整政策時(shí)才會(huì)有準(zhǔn)確而真實(shí)的參考數(shù)據(jù)。

四、基于醫(yī)院執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度過(guò)程中科目結(jié)轉(zhuǎn)與報(bào)表相關(guān)問(wèn)題的幾點(diǎn)思考

（1）科目結(jié)轉(zhuǎn)問(wèn)題

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一方期末處理是將收入和費(fèi)用的本期發(fā)生額分別結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入本期盈余的貸方和借方。這個(gè)盈余的結(jié)轉(zhuǎn)是直接從會(huì)計(jì)科目中轉(zhuǎn)出，處理起來(lái)比較好操作。但是預(yù)算會(huì)計(jì)一方有多種需要結(jié)轉(zhuǎn)的結(jié)余類(lèi)科目，如財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、財(cái)政撥款結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、非財(cái)政撥款結(jié)余、其他結(jié)余、專(zhuān)用結(jié)余等?？颇繌?fù)雜，并且不能直接從預(yù)算收入類(lèi)和支出類(lèi)科目中結(jié)轉(zhuǎn)，需要分析是否為專(zhuān)項(xiàng)資金部分和非專(zhuān)項(xiàng)資金部分，分別結(jié)轉(zhuǎn)到不同的結(jié)余類(lèi)科目。

另外在自有資金用于科研和財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金配套方面應(yīng)該如何在科目中體現(xiàn)，既然同屬于項(xiàng)目資金，是否需要對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)，新制度中暫沒(méi)有一個(gè)很好的操作說(shuō)明。需要進(jìn)一步探討。

（2）報(bào)表取數(shù)問(wèn)題

預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中預(yù)算收入支出表，事業(yè)支出欄下的項(xiàng)目名稱(chēng)與事業(yè)支出科目下設(shè)的二級(jí)科目名稱(chēng)不一致，報(bào)表取數(shù)需要根據(jù)科目中的資金性質(zhì)分析填列。如“科教資金支出”沒(méi)有對(duì)應(yīng)的支出科目，需要對(duì)應(yīng)到事業(yè)支出下的不同明細(xì)科目中取數(shù)，對(duì)事業(yè)支出下的二級(jí)、三級(jí)明細(xì)科目設(shè)置提出了高要求。

（3）差異反映問(wèn)題

為了反映醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)因核算基礎(chǔ)和核算范圍不同所產(chǎn)生的本年盈余數(shù)與本年預(yù)算結(jié)余之間的差異，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)按照重要性原則，對(duì)本年度發(fā)生的各類(lèi)影響收入及預(yù)算收入、費(fèi)用及預(yù)算支出的業(yè)務(wù)進(jìn)行適度歸并和分析，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露。目前基本上現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理軟件對(duì)這個(gè)差異的分析統(tǒng)計(jì)功能都具備，并且差異結(jié)果都能調(diào)節(jié)平衡。但是實(shí)際操作中這個(gè)差異綁定的主觀性很強(qiáng)，會(huì)計(jì)人員誤判選錯(cuò)了差異原因或者在預(yù)算憑證中輸入了錯(cuò)誤的資金結(jié)存金額，只要憑證能借貸平衡，結(jié)果是不影響差異調(diào)平的。因?yàn)橘Y金結(jié)存科目余額不能像銀行存款科目余額那樣可以與銀行對(duì)賬單進(jìn)行對(duì)賬來(lái)確保正確，并且不能根據(jù)差錯(cuò)查找方法來(lái)找到錯(cuò)誤的金額。由此可見(jiàn)，差異的準(zhǔn)確性還是無(wú)法保證。

（4）報(bào)表勾稽關(guān)系問(wèn)題

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中收入費(fèi)用表是反映醫(yī)院在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)運(yùn)行情況的報(bào)表，它充分反映醫(yī)院收入的主要來(lái)源和構(gòu)成，反映醫(yī)院的收支結(jié)構(gòu)和結(jié)余情況，為醫(yī)院決策者進(jìn)行戰(zhàn)略決策分析提供了財(cái)務(wù)支持。其附表醫(yī)療活動(dòng)收入費(fèi)用明細(xì)表則主要反映醫(yī)院在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)醫(yī)療活動(dòng)相關(guān)收入、費(fèi)用及所屬明細(xì)項(xiàng)目情況。它不含財(cái)政項(xiàng)目撥款和科教項(xiàng)目收支。因?yàn)樾轮贫葘?shí)提折舊，取消了“代沖基金”科目;科教項(xiàng)目使用單獨(dú)的資金來(lái)源等原因，導(dǎo)致了這兩張報(bào)表中的業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用金額不一致。這是區(qū)別于之前財(cái)務(wù)報(bào)表的地方，需要改變報(bào)表使用者的閱讀習(xí)慣。對(duì)于非專(zhuān)業(yè)的報(bào)表使用者而言，可能會(huì)誤解為報(bào)表填列有誤。

五、結(jié)束語(yǔ)

政府會(huì)計(jì)制度在醫(yī)院執(zhí)行已有一段時(shí)間，此次改革財(cái)務(wù)管理軟件參與程度很高，同時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)性提出了更高要求。借此次會(huì)計(jì)制度改革的契機(jī)，醫(yī)院將進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)工作質(zhì)量、提升醫(yī)院財(cái)務(wù)信息化水平。醫(yī)院要加大會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)力度，以便更好的完成會(huì)計(jì)改革任務(wù)。

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作者簡(jiǎn)介：劉嘉（1983.2-），女，湖南長(zhǎng)沙人，中級(jí)會(huì)計(jì)師，本科，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。