■/張志殿

《會(huì)計(jì)學(xué)視野中的經(jīng)濟(jì)學(xué)》結(jié)語(yǔ)中認(rèn)為經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)有兩大作用：“解釋會(huì)計(jì)現(xiàn)象與拓展會(huì)計(jì)新領(lǐng)域”（閻達(dá)伍、支曉強(qiáng)，2002）。會(huì)計(jì)發(fā)展史表明，會(huì)計(jì)是為了反映和控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中以貨幣計(jì)量的交易事項(xiàng)產(chǎn)生的，是植根于社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的，有幾千年獨(dú)立的地位（王建忠，2007）。經(jīng)濟(jì)學(xué)在西方宗教改革初期仍然是倫理學(xué)的一個(gè)分支（理查德.H.托尼，2017）；現(xiàn)代學(xué)科學(xué)位制度中將會(huì)計(jì)學(xué)歸入管理學(xué)，而非經(jīng)濟(jì)學(xué)，表明會(huì)計(jì)學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)是“同源異派”，互動(dòng)、生發(fā)的關(guān)系。它在解決會(huì)計(jì)自身的核算監(jiān)督職能問(wèn)題的同時(shí)，對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)也有解釋、拓展作用；事實(shí)上，正如本文所論，作為一種業(yè)已成熟的社會(huì)性思維方式，它的解釋能力還不僅限于經(jīng)濟(jì)學(xué)。

理念是“理性為了最大可能地系統(tǒng)把握經(jīng)驗(yàn)對(duì)象所必不可少的，因而是從理性的本性產(chǎn)生出來(lái)的，但這些理念本身絕沒(méi)有與之相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)對(duì)象，而只有一種‘主觀的’實(shí)在性”（楊祖陶等，2001）。在康德看來(lái)，理念的提出是知性概念，即范疇雖然能幫助我們從經(jīng)驗(yàn)世界中獲得理論知識(shí)，卻沒(méi)有能力將它們作為一個(gè)完整的系統(tǒng)來(lái)把握；理念則有一種整體把握能力，雖然找不到一個(gè)經(jīng)驗(yàn)對(duì)象可以與之相應(yīng)，因?yàn)榭档抡J(rèn)為理性是“知性規(guī)則統(tǒng)一于原則之下的能力”，“超越于知性，而反過(guò)來(lái)作用于知性”（鄧曉芒，2015）。

與之類(lèi)比，會(huì)計(jì)理念是理性為了系統(tǒng)把握“核算、控制”對(duì)象，而從理性本性產(chǎn)生的，沒(méi)有相應(yīng)經(jīng)驗(yàn)對(duì)象的一種主觀實(shí)在性。與會(huì)計(jì)對(duì)象相應(yīng)的那些具體的資產(chǎn)、負(fù)債、利潤(rùn)等要素范疇，雖然從會(huì)計(jì)對(duì)象所在的經(jīng)驗(yàn)世界獲得知識(shí)，卻沒(méi)有能力將它們作為一個(gè)完整的系統(tǒng)來(lái)把握。理性產(chǎn)生的會(huì)計(jì)理念有一種整體把握能力。這種整體的把握，就是從會(huì)計(jì)自身的內(nèi)生性解釋能力出發(fā)，向經(jīng)濟(jì)、法律、公共管理領(lǐng)域即廣義的制度文化伸展，直至向文化哲學(xué)層面的演繹、伸展。當(dāng)我們從會(huì)計(jì)的視覺(jué)向外投向這些領(lǐng)域時(shí)，我們會(huì)在更高層面上把握會(huì)計(jì)的存在價(jià)值，對(duì)其形成更全面的認(rèn)識(shí)。

一、會(huì)計(jì)理念對(duì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的獨(dú)立解釋

現(xiàn)代企業(yè)理論中，科斯揭示出企業(yè)與市場(chǎng)的替代關(guān)系（威廉姆森等，2010），詹森、麥克林認(rèn)為企業(yè)是一組契約關(guān)系的聯(lián)結(jié)點(diǎn)（費(fèi)方域，1995），“黑匣子”由此打開(kāi)；企業(yè)不再是新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)描述的價(jià)格在平衡供求關(guān)系中被簡(jiǎn)化的“使利潤(rùn)最大化”者。而會(huì)計(jì)早就以馬克思所說(shuō)“對(duì)過(guò)程的控制和觀念的總結(jié)”的方式，呈現(xiàn)出企業(yè)的自組織狀態(tài)，以及與市場(chǎng)持續(xù)的能量轉(zhuǎn)換關(guān)系。實(shí)際上，企業(yè)與市場(chǎng)的替代關(guān)系，也是在這種日常能量轉(zhuǎn)換過(guò)程中來(lái)回博弈實(shí)現(xiàn)并且被財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所呈現(xiàn)的?？扑箤?duì)企業(yè)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)就是受會(huì)計(jì)啟發(fā)“拓展”而出。

企業(yè)會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中，左邊的資產(chǎn)總額反映會(huì)計(jì)主體現(xiàn)實(shí)擁有和控制的經(jīng)濟(jì)資源的價(jià)值規(guī)模，是企業(yè)替代市場(chǎng)后，內(nèi)部垂直交易的物質(zhì)基礎(chǔ)。其結(jié)構(gòu)反映專(zhuān)業(yè)化了的物質(zhì)要素的技術(shù)裝備規(guī)模及工藝、管理形成的價(jià)值構(gòu)成。隨著新技術(shù)革命，物聯(lián)網(wǎng)、3D打印對(duì)規(guī)模經(jīng)濟(jì)模式的消解，目前的“重資產(chǎn)”格局還會(huì)向“輕資產(chǎn)”方向復(fù)歸，呈現(xiàn)否定之否定的產(chǎn)業(yè)升級(jí)特征。

資產(chǎn)項(xiàng)目以變現(xiàn)能力大小排列本身，就體現(xiàn)德國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家羅德貝爾圖斯“資本本身就是運(yùn)動(dòng)。它有能力將自己變?yōu)槿魏涡问?，有能力穿越所有?guó)家的國(guó)界”的特征，結(jié)合現(xiàn)金流量表和利潤(rùn)表動(dòng)態(tài)反映價(jià)值增值及其過(guò)程，揭示資源利用效率。勞動(dòng)力要素是參與企業(yè)內(nèi)部垂直交易的一部分，但資產(chǎn)負(fù)債表“負(fù)債類(lèi)”權(quán)益項(xiàng)的“應(yīng)付工資”的地位又表明，勞動(dòng)者是獨(dú)立于企業(yè)，與供貨商、銀行、所有者一起并列于企業(yè)合約鏈上具有獨(dú)立人格的契約主體，勞動(dòng)力和勞動(dòng)者是集于一體的兩個(gè)不同方面，這是從會(huì)計(jì)視覺(jué)角度對(duì)兩者的直觀揭示。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任的明確、產(chǎn)權(quán)關(guān)系的明晰、盈虧計(jì)量對(duì)微觀資源配置的引導(dǎo)，都需要從會(huì)計(jì)核算角度給予適時(shí)的強(qiáng)有力定量支撐，以致于被認(rèn)為“會(huì)計(jì)的研究對(duì)象是產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程、結(jié)果及其所體現(xiàn)的產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)關(guān)系”（郭道揚(yáng)，2004）。會(huì)計(jì)的利潤(rùn)分配理論實(shí)踐，是先于產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)關(guān)注并反映、執(zhí)行、控制剩余索取權(quán)的。

雖然，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，會(huì)計(jì)學(xué)反映會(huì)計(jì)主體資源的優(yōu)化配置與成果分配，只是經(jīng)濟(jì)規(guī)律的展開(kāi)和具體表現(xiàn)。但是，呈現(xiàn)本身就是一種基礎(chǔ)性、系統(tǒng)性的解釋?zhuān)粫?huì)計(jì)假設(shè)、要素科目形成的知性概念之網(wǎng)，與經(jīng)濟(jì)學(xué)范疇并駕齊驅(qū)，并且是取得廣泛認(rèn)同的社會(huì)認(rèn)識(shí)。

二、會(huì)計(jì)理念對(duì)財(cái)產(chǎn)性法律、道德關(guān)系的解釋與呈現(xiàn)

財(cái)產(chǎn)是經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的載體，會(huì)計(jì)的反映監(jiān)督職能與法律、道德的關(guān)注是不同層級(jí)、角度，又互為依托的，它們共同指向財(cái)產(chǎn)、財(cái)富背后的人與人的互動(dòng)關(guān)系及社會(huì)秩序。

（一）財(cái)產(chǎn)權(quán)利與罪責(zé)以會(huì)計(jì)借貸符號(hào)化的集中展示

追逐財(cái)富是人類(lèi)天性的一部分，正是“用利益與交換的共同紐帶，把文明世界的各國(guó)社會(huì)聯(lián)系在一起”（羅伯特.索貝爾，2002）。其行為有一個(gè)精致的，由法律規(guī)范構(gòu)成的，反映人類(lèi)文明認(rèn)知成果的邏輯鏈，即所謂恢恢法網(wǎng)。這個(gè)法網(wǎng)可以用一張有借有貸，借貸對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)科目分類(lèi)表集中整合，表達(dá)如下：

如下表所列，把別人的錢(qián)轉(zhuǎn)移到自己的腰包中，在會(huì)計(jì)上是主體與對(duì)方之間的借入貸出關(guān)系，反映會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)的增加和取得途徑，是資產(chǎn)與權(quán)益（責(zé)任）的關(guān)系。如何實(shí)現(xiàn)這個(gè)轉(zhuǎn)移則是一個(gè)社會(huì)活動(dòng)問(wèn)題。在法律形式上分兩個(gè)大類(lèi)，第一大類(lèi)是國(guó)家保護(hù)支持的，通過(guò)正常的民事財(cái)產(chǎn)法律行為取得，此類(lèi)又可分為消極方式和積極方式（鐘秀勇，2016）。消極方式，以支配權(quán)為要素的排它性絕對(duì)民事關(guān)系，即在他人處獲得對(duì)自己合法擁有的知識(shí)產(chǎn)權(quán)和物權(quán)（房產(chǎn)等）的尊重。積極方式中，借方以物權(quán)請(qǐng)求權(quán)、占有保護(hù)請(qǐng)求權(quán)，以及因勞務(wù)、合同、侵權(quán)、無(wú)因管理、不當(dāng)?shù)美纬傻膫鶛?quán)請(qǐng)求權(quán)為要素的相對(duì)民事法律關(guān)系，將貸方的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)歸自己。其中勞務(wù)之債、合同之債是全社會(huì)主流的主導(dǎo)性財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式，在相關(guān)法律基礎(chǔ)上，由當(dāng)事人以合同自主設(shè)定。

據(jù)統(tǒng)計(jì)公告，2018 年我國(guó)有從業(yè)人員7.75 億人，僅農(nóng)民工2.88億人，有1.1億的市場(chǎng)主體。他們以買(mǎi)賣(mài)合同、勞務(wù)合同等方式，憑借智力體力，通過(guò)辛勤勞動(dòng)、公平交易，完成在中國(guó)這個(gè)統(tǒng)一大市場(chǎng)內(nèi)的主流財(cái)產(chǎn)由甲主體轉(zhuǎn)移至乙主體的活動(dòng)，即財(cái)富由會(huì)計(jì)語(yǔ)境下的貸方向借方的合法、合理、合情轉(zhuǎn)移，在轉(zhuǎn)移中實(shí)現(xiàn)增值，體現(xiàn)出市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中人與人合作共贏的文明法則。這部分也是會(huì)計(jì)最為關(guān)注的，因此，在市場(chǎng)主體內(nèi)的主要轉(zhuǎn)移活動(dòng)，都納入因它而生的會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督、評(píng)價(jià)、揭示體系，這方面最成熟的標(biāo)志是上市公司公開(kāi)會(huì)計(jì)年度財(cái)務(wù)報(bào)告。

第二大類(lèi)是國(guó)家依刑法打擊的非法取得財(cái)產(chǎn)行為。也可分為消極方式和積極方式（劉鳳科，2016）。消極方式中有毀壞財(cái)產(chǎn)罪和不履行債務(wù)罪（含拒不支付勞動(dòng)報(bào)酬罪），雖不直接增加借方的財(cái)產(chǎn)，但減損了他人現(xiàn)實(shí)或未來(lái)作為“借方”的合法財(cái)產(chǎn)。積極方式中“借方”是非法取得財(cái)產(chǎn)者，按惡性由小到大和手法的“文明”程度排列，如：憑權(quán)力讓他人主動(dòng)改變其所有權(quán)，“送”錢(qián)上門(mén)構(gòu)成的受賄罪；依某種便利地位，構(gòu)成不改變他人所有權(quán)，但影響其使用、收益權(quán)的挪用罪等。

一正一反表明，追逐財(cái)富的正常途徑是勤奮勞動(dòng)、誠(chéng)實(shí)守信、合作共贏。國(guó)家力量對(duì)物權(quán)給予“所有權(quán)證”級(jí)別的神圣保護(hù)；對(duì)頻繁的商事活動(dòng)和勞務(wù)行為，在基本法基礎(chǔ)上主要推行當(dāng)事人合同自治保護(hù)機(jī)制，輔以公證等社會(huì)救濟(jì)制度；對(duì)犯罪行為主要以公訴方式追責(zé)。“刑仁講讓?zhuān)久裼谐！?，彰顯罪罰相當(dāng)?shù)奈拿骼砟?。這與復(fù)式記賬的有借必有貸，借貸必相等原則形成一種同構(gòu)關(guān)系。

（二）企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容對(duì)法律、道德等社會(huì)規(guī)范的貫徹

資產(chǎn)負(fù)債等報(bào)表的形成過(guò)程，即會(huì)計(jì)核算本身就是按會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的，是有規(guī)制的產(chǎn)物。不僅如此，它反映的會(huì)計(jì)主體活動(dòng)內(nèi)容，也是在法律法規(guī)的規(guī)制下完成的。

工業(yè)企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表的左邊，主要反映人們?cè)谏a(chǎn)過(guò)程中面對(duì)自然、勞動(dòng)對(duì)象，加工生產(chǎn)為產(chǎn)品時(shí)的內(nèi)部責(zé)任關(guān)系；是公司制企業(yè)享有的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，按公司法人治理結(jié)構(gòu)行使占有、使用、收益、處置權(quán)的物質(zhì)載體；揭示內(nèi)部整合資源、組織生產(chǎn)過(guò)程中遵守相關(guān)法律、內(nèi)部制度的信息。如貨幣資金有現(xiàn)金管理法規(guī)，債權(quán)方面有票據(jù)法等規(guī)范，固定資產(chǎn)管理方面有物權(quán)法、房產(chǎn)法，無(wú)形資產(chǎn)方面有知識(shí)產(chǎn)權(quán)法；生產(chǎn)過(guò)程有安全生產(chǎn)責(zé)任制度等進(jìn)行規(guī)制。具體金額反映著被規(guī)制活動(dòng)的規(guī)模、結(jié)果、可追溯的定量信息。右邊就是人與人即會(huì)計(jì)主體與其它平行合作主體之間在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的橫向的契約化的外部生產(chǎn)關(guān)系?，F(xiàn)在，這種關(guān)系既由法律規(guī)制，也由商業(yè)習(xí)慣、道德倫理規(guī)制，三個(gè)方面有機(jī)統(tǒng)一。從內(nèi)容看：

第一層面是左與右、資產(chǎn)與權(quán)益，也就是籠統(tǒng)而言的經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的關(guān)系。公司制企業(yè)主體以總資產(chǎn)對(duì)權(quán)益方承擔(dān)有限責(zé)任。其中的股東與公司是按所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離原則，基于公司法基礎(chǔ)上的招股說(shuō)明書(shū)具體約定的權(quán)力與責(zé)任關(guān)系。銀行與公司依合同法訂立借款合同約定雙方權(quán)利義務(wù)。國(guó)家與公司依稅法確立的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。

第二層面是負(fù)債與所有者權(quán)益，反映的是所有者與債權(quán)人面對(duì)會(huì)計(jì)主體的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)所具不同的間接的相互關(guān)系。所有者必須遵守風(fēng)險(xiǎn)與權(quán)利對(duì)等原則，優(yōu)先保障債權(quán)人合法權(quán)益。所有者在經(jīng)營(yíng)中，或者是參加公司法人治理結(jié)構(gòu)的活動(dòng)中，要誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)、誠(chéng)信決策，保證公司債權(quán)人本息利益安全；但債權(quán)人必須放手讓所有者主導(dǎo)的經(jīng)營(yíng)團(tuán)隊(duì)在經(jīng)營(yíng)中主動(dòng)配置資源，提高利用效率，實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化，雙方在合作中實(shí)現(xiàn)利益共贏，在破產(chǎn)清算中按債權(quán)優(yōu)先程序，實(shí)現(xiàn)各自的權(quán)益。

第三層次上是債權(quán)人之間、所有者之間的內(nèi)部關(guān)系。債權(quán)人之間的關(guān)系集中體現(xiàn)在誰(shuí)可以?xún)?yōu)先受償、同序列受償比例上。所有者之間的關(guān)系集中體現(xiàn)在重大事項(xiàng)決策和收益分配上。所有這些，是重大的基礎(chǔ)性法律關(guān)系，由公司法、破產(chǎn)法、擔(dān)保法、合同法這樣的法律規(guī)范及公司章程進(jìn)行規(guī)制。

在實(shí)踐層面，去年全國(guó)1.1 億個(gè)市場(chǎng)主體之間的絕大部分關(guān)系并不是靠那些精通法律、精通商業(yè)習(xí)慣的專(zhuān)業(yè)人士維系和處理的，而是普通人面對(duì)現(xiàn)實(shí)，以互利合作的理性權(quán)衡為基礎(chǔ)實(shí)現(xiàn)的?？追蜃诱f(shuō)：“君子愛(ài)財(cái)，取之有道”，人類(lèi)日常追逐財(cái)富、創(chuàng)造財(cái)富的等價(jià)交換行為和公平、正義、尚禮的道德價(jià)值是正相關(guān)關(guān)系。實(shí)際上，利與義的背離只是個(gè)案、極端，宋明理學(xué)家的問(wèn)題是繼承董仲舒“正其義不謀其利，明其道不計(jì)其功”的思想，把利義關(guān)系的矛盾極端化、普遍化、絕對(duì)化。相反，等價(jià)交換就是利人利己，是人類(lèi)群體性活動(dòng)的常態(tài)，損人利己、損己利人、損人損己都是偶態(tài)，不管善惡，都不可持續(xù)。隨著社會(huì)在人們自發(fā)的經(jīng)濟(jì)權(quán)衡基礎(chǔ)上，讓國(guó)家、國(guó)際公共力量，以法律、條約形式的介入，商業(yè)習(xí)慣的完善，“抑惡揚(yáng)善、執(zhí)兩用中”機(jī)制的建立健全，利義關(guān)系協(xié)調(diào)性日益提高，對(duì)抗性更趨弱化。法律規(guī)制與交易習(xí)慣、道德規(guī)制之間也形成雙向補(bǔ)充關(guān)系。發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)，生產(chǎn)與消費(fèi)可以無(wú)縫對(duì)接，使生產(chǎn)在微觀上的個(gè)別性與宏觀上社會(huì)性實(shí)現(xiàn)有序耦合，為利與義的協(xié)調(diào)又展現(xiàn)出強(qiáng)有力技術(shù)支撐愿景。

我們發(fā)現(xiàn)，資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表可以從會(huì)計(jì)主體出發(fā)，與儒家“仁者愛(ài)人”倫理主張形成互相詮釋的表里關(guān)系。

三、會(huì)計(jì)理念之于重大歷史事件的解釋能力

資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債及所有者權(quán)益部分，對(duì)一些突出的、影響社會(huì)整體發(fā)展格局的重大政治歷史事件也具有簡(jiǎn)明的詮釋能力。

高稅賦導(dǎo)致企業(yè)商務(wù)活動(dòng)不堪重負(fù)時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)交稅金就大幅上升，而所有者權(quán)益中未分配利潤(rùn)就隨之下降，甚至變?yōu)樨?fù)值，減損企業(yè)股東的財(cái)富。歷史上迷戀君權(quán)神授的英王詹姆士一世，為擺脫斯圖亞特王朝的財(cái)政窘境，在1603年至1640年之間的每一屆議會(huì)上都跟眾議院發(fā)生稅收改革爭(zhēng)議。尤其是1635年在全國(guó)范圍征收船稅，使議會(huì)和國(guó)王關(guān)系破裂，拒繳稅收的民眾被他指控違法，逼迫民眾拋棄法律保護(hù)尋求政治行動(dòng)，引發(fā)英國(guó)資產(chǎn)階級(jí)革命。美國(guó)獨(dú)立戰(zhàn)爭(zhēng)，以1773年英國(guó)殖民者茶稅法，引起的波士頓傾茶事件為導(dǎo)火索。1789年由于財(cái)政困難，國(guó)王路易十六被迫召集三級(jí)會(huì)議，會(huì)上他企圖向第三等級(jí)征收新稅，進(jìn)而引發(fā)法國(guó)大革命。其背后都是資產(chǎn)階級(jí)的經(jīng)濟(jì)崛起與國(guó)家政權(quán)的封建性之間的矛盾。資產(chǎn)階級(jí)的經(jīng)濟(jì)利益，表現(xiàn)在產(chǎn)生于文藝復(fù)興時(shí)期的復(fù)式記賬會(huì)計(jì)報(bào)表上，就是所有者權(quán)益，國(guó)王的稅收就是一項(xiàng)負(fù)債，增稅構(gòu)成債權(quán)人與所有者之間簡(jiǎn)單的此增彼減“零和博弈”矛盾，當(dāng)其激化時(shí)，革命行動(dòng)就在所難免。

馬克思在《資本論》中揭示的剩余價(jià)值原理，尤其資本家對(duì)絕對(duì)剩余價(jià)值的榨取，在十九世紀(jì)的英國(guó)引發(fā)的慘無(wú)人道，表現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表上就是“所有者權(quán)益--未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目隨掘取欲望地非理性擴(kuò)張，直接威脅工人維持生存的最基本的“應(yīng)付工資”份額，使之非理性減少，把資本家、工人之間“有錢(qián)者出錢(qián)，有力者出力”的合作關(guān)系轉(zhuǎn)化為尖銳對(duì)立關(guān)系，無(wú)產(chǎn)階級(jí)與資產(chǎn)階級(jí)的矛盾隨之成為不可調(diào)和的對(duì)抗與斗爭(zhēng)，促成共產(chǎn)主義運(yùn)動(dòng)的興起與馬克思主義的誕生。后來(lái)，隨著8 小時(shí)工作制度和以福利資本主義為代表的制度性自我完善，矛盾相對(duì)緩和，資本主義進(jìn)入“垂而不死”的狀態(tài)。

四、會(huì)計(jì)理念對(duì)助推經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展思想的整合性解釋

盡管至今人們看法并不一致，但是，“五四運(yùn)動(dòng)”提出打到孔家店口號(hào)的動(dòng)機(jī)的確是鴉片戰(zhàn)爭(zhēng)以來(lái)，中國(guó)人救亡圖存愿望在文化層面反省的結(jié)果。與此同時(shí)，西方則在反省現(xiàn)代資本主義對(duì)歐洲封建主義全面勝利的精神動(dòng)力。其中，著名社會(huì)學(xué)家馬克斯·韋伯的成果雖然受到托尼等人的實(shí)質(zhì)性質(zhì)疑、批評(píng)，但是在深度上至、今無(wú)人企及，仍具代表性、權(quán)威性。事實(shí)上，馬克思恩格斯早在《共產(chǎn)黨宣言》中就指出“資產(chǎn)階級(jí)在它的不到一百年的階級(jí)統(tǒng)治中所創(chuàng)造的生產(chǎn)力，比過(guò)去一切世代創(chuàng)造的全部生產(chǎn)力還要多、還要大”這個(gè)事實(shí)，并以此為基礎(chǔ)提出無(wú)產(chǎn)階級(jí)面向未來(lái)的革命主張，雖然他們沒(méi)有使用“資本主義”這個(gè)概念。

（一）對(duì)現(xiàn)代資本主義精神的揭示

從會(huì)計(jì)視覺(jué)，可以集中表達(dá)這種進(jìn)步思想的載體是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)利潤(rùn)表，也叫損益表。利潤(rùn)表總體上反映人類(lèi)活動(dòng)與自然能量轉(zhuǎn)換的實(shí)現(xiàn)程度，以收支余體現(xiàn)生產(chǎn)成果。但上升至文化哲學(xué)層面，在社會(huì)不同利益主體活動(dòng)鏈上，還有更為深刻的意義。

淺層意義上，直觀說(shuō)就是收入大于支出，才能產(chǎn)生剩余。在前資本主義時(shí)期，做大收入方面是不排除公開(kāi)掠奪的，壓縮支出方面是容忍葛朗臺(tái)吝嗇刻薄的。馬克斯·韋伯在《新教倫理與資本主義精神》一書(shū)中既提出“資本主義精神”概念，又從不同的階段、地域、形態(tài)，對(duì)資本主義做了多重界定，有：前資本主義、現(xiàn)代資本主義、理性資本主義、冒險(xiǎn)家資本主義、政治資本主義、政治的冒險(xiǎn)家資本主義、投機(jī)性資本主義、賤民資本主義，掠奪式資本主義，并且給予相應(yīng)的特征描述（馬克斯.韋伯，2010）。

韋伯說(shuō)，基督新教加爾文教派面對(duì)中世紀(jì)神學(xué)思想形成的主流社會(huì)思潮，提出每個(gè)人都是上帝的選民，以其勤奮和節(jié)儉獲得上帝的選票。認(rèn)為是這一思想激發(fā)清教徒的創(chuàng)業(yè)精神，催生出現(xiàn)代資本主義。我們將其含義套入利潤(rùn)表中，就是要人們理性地以勤奮勞動(dòng)方式做大收入，以審慎節(jié)儉方式控制支出，利潤(rùn)由此做多還不是目的，而是為了贏得上帝的選票、增加上帝的榮耀，證明自己是上帝的前定選民。加爾文教派是將世俗中實(shí)現(xiàn)財(cái)富積累的市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與修行結(jié)合起來(lái)。

韋伯分析對(duì)我們啟發(fā)最大的有兩個(gè)方面（馬克斯.韋伯，2010）。

1.前資本主義的特征：

①?zèng)]有長(zhǎng)期持續(xù)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)，即商業(yè)主體、行為、行業(yè)具有臨時(shí)性;

②理性的使用資本、組織勞動(dòng)尚未成為決定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主導(dǎo)力量，即生產(chǎn)活動(dòng)的組織化程度不高；

③看不慣或忽略不求排場(chǎng)，力避無(wú)益的開(kāi)支、不有意追求享受權(quán)力，不安于自己獲得的社會(huì)聲譽(yù)的自制、誠(chéng)實(shí)性企業(yè)家，甚至認(rèn)為這才是“財(cái)迷心竅”，即經(jīng)營(yíng)者缺乏理性、謙和的品質(zhì)。

2.加爾文教派催生出的現(xiàn)代資本主義的特征：

①自由的貨物交換，即自由市場(chǎng)制度的確立；

②經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與家務(wù)活動(dòng)相分離——職業(yè)化，即生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)擺脫家族血緣關(guān)系的影響；

③會(huì)計(jì)核算，即以理性化的復(fù)式記賬，對(duì)主體活動(dòng)進(jìn)行定量控制、評(píng)價(jià)；

④勞動(dòng)經(jīng)營(yíng)有場(chǎng)所、有組織系統(tǒng)，即空間上集聚，由理性化、條理化的技術(shù)工藝規(guī)程支撐的工廠制；

⑤勞動(dòng)者身份自由，即直接生產(chǎn)者從封建土地上分離出來(lái)，創(chuàng)造出自由工資勞動(dòng)者階層，以利人力資源的優(yōu)化配置；

⑥以持續(xù)經(jīng)營(yíng)追求利潤(rùn)，即經(jīng)濟(jì)生活的商業(yè)化，為別人、為出售而生產(chǎn)，以保本不虧損為底線，避免不計(jì)成本行為；

⑦依據(jù)合法、平等、誠(chéng)信等現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)倫理開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，即將這些倫理原則，在制度層面上得以貫徹：以保護(hù)財(cái)產(chǎn)權(quán)為特征羅馬法原則得以繼承；理性化的國(guó)家行政治理制度、誠(chéng)信為本社會(huì)制度得以形成。

顯然，在這種現(xiàn)代資本主義中，企業(yè)化的經(jīng)濟(jì)行為以持續(xù)經(jīng)營(yíng)和法律道德、社會(huì)責(zé)任約束為前提條件時(shí)，只有不斷創(chuàng)新，給社會(huì)提供有效的商品和服務(wù)，贏得足夠多的客戶(hù)，才能使收入增大。在要求企業(yè)合法經(jīng)營(yíng)，實(shí)行勞動(dòng)者參加“五險(xiǎn)一金”、最低工資以及環(huán)保補(bǔ)償制度，在企業(yè)之間有充分的競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境下，支出要小，就要理性地組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，要節(jié)儉、審慎，壓縮不必要的開(kāi)支，要提高組合效率，追求技術(shù)進(jìn)步，改進(jìn)工藝、優(yōu)化管理，只有這樣才有多的利潤(rùn)，才能在競(jìng)爭(zhēng)中獲勝。

社會(huì)主義是被馬克思定義為在資本主義大工業(yè)生產(chǎn)基礎(chǔ)上產(chǎn)生的更高形態(tài)，現(xiàn)代資本主義的這些特征是它的邏輯起點(diǎn)，也是它應(yīng)當(dāng)具有的特征，它將在此基礎(chǔ)上以革命手段消除資本主義制度的基本矛盾，促進(jìn)社會(huì)的全面發(fā)展。

（二）對(duì)中國(guó)未能產(chǎn)生早期資本主義的文化性揭示

中國(guó)未能自發(fā)地在明清時(shí)期產(chǎn)生資本主義，不在于對(duì)追逐財(cái)富的動(dòng)機(jī)沒(méi)有資本家強(qiáng)烈，而是主流經(jīng)濟(jì)沒(méi)有形成會(huì)計(jì)學(xué)語(yǔ)境，收入與支出互相配比的持續(xù)經(jīng)營(yíng)理念對(duì)貪欲的理性管理機(jī)制，使社會(huì)偏好止于追逐無(wú)本生意和奢靡生活。

韋伯指出“資本主義精神與前資本主義精神之間的區(qū)別，并不在賺錢(qián)欲望的發(fā)達(dá)程度上”?！洞髮W(xué)》所謂“財(cái)悖而入，亦悖而出”，“?！必?cái)，必是不可持續(xù)的，是一次性的。行為必有代價(jià)的倫理原則，體現(xiàn)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)上就是先耕耘后收獲，有收入必有支出、收入與支出應(yīng)當(dāng)配比，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，支出就如影隨形、接踵而至，而且是先于收入發(fā)生。歷史上，形成“有收入必有支出”即支出不能為零的理念，比追求無(wú)本生意、一本萬(wàn)利和人無(wú)橫財(cái)不富的理念，對(duì)人類(lèi)進(jìn)步史來(lái)說(shuō)更為重要。社會(huì)只有發(fā)展出有資源憑借、有本錢(qián)有支出的持續(xù)買(mǎi)賣(mài)活動(dòng)，才是財(cái)富積累走入正途的成熟標(biāo)志。以此為基礎(chǔ)，輔以“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與家務(wù)活動(dòng)相分離——職業(yè)化”對(duì)個(gè)人、家庭不確定因素的組織化排除，貪欲就被貫徹持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則的一系列體制機(jī)制所控制。這是會(huì)計(jì)視覺(jué)下我們看到問(wèn)題的一個(gè)方面。

另一方面，沒(méi)有形成甚至本能排斥持續(xù)經(jīng)營(yíng)升級(jí)版“利滾利”的擴(kuò)大再生產(chǎn)模式及相應(yīng)的社會(huì)環(huán)境，尤其法治環(huán)境。在會(huì)計(jì)報(bào)表架構(gòu)中，利潤(rùn)表的最后一項(xiàng)是當(dāng)年的未分配利潤(rùn)項(xiàng)目，鏈接的是資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)中的未分配利潤(rùn)年初與年末增加額，它與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)粼黾宇~遙相呼應(yīng)，反映會(huì)計(jì)主體，公司或個(gè)人年度財(cái)富增加數(shù)額，是再投入中籌資活動(dòng)的的基礎(chǔ)支撐，從而保證再生產(chǎn)過(guò)程是擴(kuò)大形態(tài)，而非簡(jiǎn)單再生產(chǎn)，更不是縮小再生產(chǎn)。只有如此，企業(yè)才處于生存基礎(chǔ)上的發(fā)展?fàn)顟B(tài)。隨之，與擴(kuò)大再生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程相適應(yīng)，進(jìn)行不斷的人財(cái)物組織結(jié)構(gòu)調(diào)整，深化技術(shù)創(chuàng)新，使企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中處于有利地位，免于被對(duì)手淘汰，強(qiáng)化全社會(huì)財(cái)富穩(wěn)定增長(zhǎng)的內(nèi)生動(dòng)力。

（三）中國(guó)及東方文化在現(xiàn)代化中的潛力與前景

安東尼·吉登斯在給《新教倫理與資本主義精神》寫(xiě)的《導(dǎo)言》中指出：“韋伯認(rèn)為現(xiàn)代資本主義在西方的出現(xiàn)，乃是各種事件在歷史上特殊耦合的產(chǎn)物”，其中新教倫理觀念是促成這一歷史的“有效力量”（馬克斯·韋伯，2010）。

反觀中國(guó)傳統(tǒng)文化，有利于促進(jìn)工商業(yè)發(fā)展的思想不絕于經(jīng)史子集。清末進(jìn)士陳煥章在他1911年美國(guó)出版的博士論文《孔門(mén)理財(cái)學(xué)》一書(shū)中指出，周易“《系辭》這一整章，完全是關(guān)于中國(guó)理財(cái)發(fā)展的歷史論述，……宋代學(xué)派（理學(xué)家）沒(méi)有認(rèn)識(shí)到技術(shù)發(fā)明與物質(zhì)福利是文明發(fā)展的主要原因”?！断缔o》中“富有之謂大業(yè)，日新之謂盛德，生生之為易”、“備物致用，立成器以為天下利”、“舉而錯(cuò)之天下之民謂之事業(yè)”“理財(cái)正辭，禁民為非曰圣”，都是重民生、重理財(cái)，發(fā)展經(jīng)濟(jì)的思想之源。經(jīng)此提示，我們發(fā)現(xiàn)《系辭》思想與歷史唯物主義的觀點(diǎn)有很多相近。《系辭》中關(guān)于神農(nóng)氏“日中而市，致天下之民，聚天下之貨，交易而退，各得其所”之說(shuō)，被孫中山先生在《建國(guó)方略》認(rèn)為是交易時(shí)代的“百貨之中介”、“金錢(qián)之先河（這是先生研究貨幣起源、本質(zhì)的獨(dú)到見(jiàn)解）”。我們用孔夫子“會(huì)計(jì)當(dāng)而已”的古老表述，就可以演繹出今天會(huì)計(jì)核算的配比性、謹(jǐn)慎性、相關(guān)性等原則，以及公允價(jià)值存在的必要。

就韋伯認(rèn)為新教倫理中助推現(xiàn)代資本主義發(fā)展的那些核心理念，我們也是“早已有之”。《尚書(shū)·大禹謨》中有“克勤于邦、克儉于家”。從舜對(duì)禹談話算起，有4000 多年，從晚尚書(shū)出現(xiàn)，有1700 年。不過(guò)，我們沒(méi)有將其上升為追求實(shí)現(xiàn)人生價(jià)值的必由之路，即在大規(guī)模的經(jīng)濟(jì)組織活動(dòng)中，成為活動(dòng)主體追求人生價(jià)值（上帝選票）的必然途徑，因之，沒(méi)能成為促成東亞文化圈在明清之際率先于全世界走上現(xiàn)代化道路的精神動(dòng)力。

但是，近百年，東亞經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，特別是中國(guó)四十年改革開(kāi)放帶來(lái)的全球性變化說(shuō)明，儒家為代表的東方文化，一旦被炮艦激活，同樣會(huì)有支撐走上現(xiàn)代化道路的本土基因，現(xiàn)代化并非只能在西方文化之樹(shù)上才能開(kāi)花結(jié)果。事實(shí)上，西化和現(xiàn)代化是兩個(gè)有因果關(guān)系的不同概念?，F(xiàn)代化之果首先在西方結(jié)出是客觀事實(shí)，影響我們今天生活方式的機(jī)器、電力、電子信息、互聯(lián)網(wǎng)及相關(guān)行為標(biāo)準(zhǔn)，都首先出自西方，西方文化有孕育現(xiàn)代化的豐厚土壤。但是西方這塊土壤也是在不斷改良、演化中，才生長(zhǎng)出現(xiàn)代化之果的。

現(xiàn)代化是人類(lèi)告別農(nóng)業(yè)社會(huì)，步入工業(yè)時(shí)代，面向未來(lái)融合共進(jìn)的文明發(fā)展概念。它是不拒涓涓細(xì)流的滔滔江河，隨著流域的擴(kuò)展，汲取著各種傳統(tǒng)文化的有益養(yǎng)分。中國(guó)人為給“子孫存錢(qián)而節(jié)儉”，跟西方基督徒為“成為上帝的選民而節(jié)儉”一樣，都可以促成國(guó)民財(cái)富分配中再投資所需的高儲(chǔ)蓄率，進(jìn)而激發(fā)出社會(huì)高增長(zhǎng)率。但這個(gè)激活，不僅僅是觀念上與原有文化養(yǎng)料的結(jié)合，而且是在制度上，尤其在微觀市場(chǎng)主體的運(yùn)行制度、機(jī)制上形成有效結(jié)合。

1978年以來(lái)，面對(duì)當(dāng)時(shí)的國(guó)有、集體經(jīng)濟(jì)，人浮于事、效率低下，企業(yè)潛虧嚴(yán)重，財(cái)政補(bǔ)貼不堪重負(fù)，城鄉(xiāng)就業(yè)壓力空前增強(qiáng)等問(wèn)題，中央果斷將工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到以經(jīng)濟(jì)建設(shè)中心，使由民做主、萬(wàn)眾創(chuàng)業(yè)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)成為大勢(shì)所趨中的必然選項(xiàng)。隨之，進(jìn)行的放權(quán)讓利、利改稅、承包制、轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)推行“兩則兩制”、以公司制為標(biāo)志的現(xiàn)代企業(yè)制度改革，輔之以財(cái)政分稅制、社會(huì)保障、商事制度以及投融資體制改革，使企業(yè)自主參與市場(chǎng)交易活動(dòng)，主體地位得以全面確立。產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開(kāi)、科學(xué)管理，使持續(xù)經(jīng)營(yíng)有了制度保障，理性地使用資本、組織勞動(dòng)成為可能；會(huì)計(jì)核算真正成為確立、界定經(jīng)濟(jì)關(guān)系的基礎(chǔ)手段；勞動(dòng)者因社會(huì)保障制度的建立，具有完整的自由選擇能力；追求利潤(rùn)為標(biāo)志的價(jià)值增值，實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化成為企業(yè)存在的當(dāng)然目標(biāo)。市場(chǎng)、法治、誠(chéng)信、平等、競(jìng)爭(zhēng)功能日趨完善，整個(gè)社會(huì)活力爆發(fā)，中國(guó)在亞洲四小龍之后，一躍成為世界第二經(jīng)濟(jì)體。

中國(guó)特色社會(huì)主義之所以成為二十一世紀(jì)的世界亮點(diǎn)，從微觀會(huì)計(jì)主體的角度，從利潤(rùn)表以及資產(chǎn)負(fù)債表的整體關(guān)系看，就是基于優(yōu)秀傳統(tǒng)文化的激活并且被制度化為具體改革措施所取得的結(jié)果。企業(yè)不再靠財(cái)政無(wú)償撥款的補(bǔ)貼生存，而是以經(jīng)營(yíng)努力取得收入為第一選項(xiàng)，持續(xù)做多主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。依托現(xiàn)代金融制度，在國(guó)際、國(guó)內(nèi)兩個(gè)大市場(chǎng)中進(jìn)行資源整合，組織技術(shù)創(chuàng)新。在區(qū)域之間不是有資源就能像過(guò)去有寶石者一樣處于主動(dòng)的財(cái)富優(yōu)勢(shì)，而是看是否有轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)的能力。1989 年世界500 強(qiáng)排行榜上，美國(guó)通用汽車(chē)公司位居榜首，我國(guó)沒(méi)有一家工業(yè)制造企業(yè)入選上榜。2018 年有129 家，首次超過(guò)美國(guó)企業(yè)數(shù)。機(jī)械制造公司中主營(yíng)業(yè)務(wù)收入成績(jī)驕人的華為公司7212 億元，已是美國(guó)通用汽車(chē)公司的70%。對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本進(jìn)行有效控制，影響最大的是邯鋼“模擬市場(chǎng)核算，實(shí)行成本否決”模式。利潤(rùn)及其分配跟擴(kuò)大再生產(chǎn)切實(shí)聯(lián)動(dòng)。

康德說(shuō)：“理性的實(shí)行總是受限制的，有缺陷的”（鄧曉芒，2015）。會(huì)計(jì)理念在“內(nèi)在運(yùn)用”時(shí)，面對(duì)的是有條件，其解釋能力自然也是有限的。比如，它對(duì)辛亥革命、農(nóng)村土地承包制改革的解釋就無(wú)能為力，原因是其根源性要素，還沒(méi)有進(jìn)入現(xiàn)代工商經(jīng)濟(jì)循環(huán)體系，不能以貨幣方式計(jì)量、表現(xiàn)。土地在自給自足的自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)中是解決溫飽的最基本的生存資料，政治權(quán)利分量很重，不是簡(jiǎn)單的是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的一個(gè)不可或缺，但只是其中之一的要素。由此也可以看出，貨幣計(jì)量是現(xiàn)代會(huì)計(jì)假設(shè)中更為基礎(chǔ)、重要的一項(xiàng)假設(shè)，是會(huì)計(jì)與會(huì)計(jì)環(huán)境的交接點(diǎn)，會(huì)計(jì)必須接受它的限制（蘇新龍，1996）。