鄧 模

(中鋼裝備技術(shù)有限公司，北京 100080)

0 前言

重型機械行業(yè)是國民經(jīng)濟重要支柱產(chǎn)業(yè)，資產(chǎn)包袱重、非標(biāo)生產(chǎn)、工藝路線復(fù)雜、生產(chǎn)周期長等行業(yè)生產(chǎn)特點，其成本核算科學(xué)難度大。雖然國家實施《2025中國制造》戰(zhàn)略，但重型裝備制造產(chǎn)能過剩，同質(zhì)化競爭激烈仍未放緩，成本優(yōu)勢仍是重型機械制造企業(yè)在行業(yè)競爭的主要籌碼。重型機械制造企業(yè)在成本上有多頭支出、多途徑管理的特點，忽視成本核算不利于企業(yè)的可持續(xù)和高質(zhì)量發(fā)展。成本的真實性和先進性對企業(yè)生存具有十分重要作用。本文就重型制造企業(yè)成本核算現(xiàn)狀、特點及改進建議進行探討。

1 成本核算概述

成本核算是指將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費按照一定的對象進行分配和歸集，以計算總成本和單位成本。成本核算是成本會計的基本職能，提供企業(yè)管理所需的成本信息資料；是成本管理的重要組成部分，貫穿整個企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程，反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成果，與同行業(yè)先進企業(yè)成本對標(biāo)差異，挖掘企業(yè)成本管理潛力，提升企業(yè)的競爭能力。

為了提高成本核算的準(zhǔn)確性和真實性，成本核算要分清資本性支出與生產(chǎn)性支出的界限、生產(chǎn)費用和期間費用的界限、各個月份的成本費用界限、產(chǎn)品間的費用界限和完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品的費用界限。

成本核算常用的方法有品種法、分批法、分步法(包括逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法和平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法)、作業(yè)成本法和分類法，輔助計算方法有標(biāo)準(zhǔn)成本法、定額成本法和責(zé)任成本法等。企業(yè)常常結(jié)合產(chǎn)品、工序和工藝的特點，將以上幾種方法混合使用，使成本核算更具針對性和有效性。

2 重型機械制造企業(yè)成本特點

(1)產(chǎn)品非標(biāo)準(zhǔn)化多。由于重型機械加工多按定單組織生產(chǎn)，產(chǎn)品間工藝和性能要求不同，不具備一般機械制造企業(yè)大批量同質(zhì)化，對橫向和縱向成本分析難度大。

(2)成本構(gòu)成復(fù)雜。零配件有的上千種，有進口備件和國產(chǎn)備件；產(chǎn)品工序多，涵蓋冶煉、鑄造、鍛壓、粗加、熱處理、鉚焊、機加、裝配等生產(chǎn)工序，一般來說工藝流程可達幾十個甚至上百個；生產(chǎn)周期長，產(chǎn)品生產(chǎn)周期短則幾個月，長則一年以上。

(3)成本總額波動幅度大。一是開工初期投入多，主要實體原材料開時要全部投入；二是按訂單組織生產(chǎn)，產(chǎn)量不均衡，設(shè)備效率不均衡；三是同種產(chǎn)品的工藝技術(shù)要求也不盡相同。

(4)生產(chǎn)周期長。一般重型機械產(chǎn)品生產(chǎn)周期在6個月左右，特大型產(chǎn)品生產(chǎn)周期往往要1年以上。外委外協(xié)半成品多，特別是鑄鍛工序的生產(chǎn)工期還受國家環(huán)保政策的影響。

3 重型機械制造企業(yè)成本核算存在的問題

我國重型機械制造行業(yè)目前規(guī)模以上企業(yè)4 200余家，其中，大中型企業(yè)360家，小型企業(yè)3 840家，小型重機企業(yè)成本核算基礎(chǔ)工作差，計算方法簡單。

(1)缺少各類產(chǎn)品的成本資料。重型制造企業(yè)因是按客戶的訂單生產(chǎn)，每個產(chǎn)品的技術(shù)要求、產(chǎn)品性能、規(guī)格、備品備件的產(chǎn)地均存在差異。未及時將各類產(chǎn)品的成本進行分析利用，未建立各類產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)。

(2)原料成本歸集不準(zhǔn)確。為方便核算，廢鋼鐵及鋼材采購后直接放在各車間，購進及領(lǐng)用，往往隨意計入幾個大的產(chǎn)品成本中；對通用的螺栓螺帽，按項目估計領(lǐng)用；對未使用完的鋼板不辦理退庫；領(lǐng)料單上填寫不規(guī)范，存在批次、生產(chǎn)單號、合同號不全等等。造成了成本核算不準(zhǔn)確。

(3)在產(chǎn)品成本不真實。月底各車間上報的在產(chǎn)品的成本，沒有專業(yè)部門對在產(chǎn)品完成程度進行測算，在產(chǎn)品成本人為估計，有時車間為了調(diào)節(jié)利潤而人為估計完工率，成本核算反映失真。

(4)補轉(zhuǎn)錯轉(zhuǎn)成本成常態(tài)。在成本核算中存在產(chǎn)品已經(jīng)結(jié)算完成，因外委加工件和外協(xié)件的發(fā)票未到,生產(chǎn)車間已直接使用，出現(xiàn)產(chǎn)品完工前到成本核算時這一段真空期，其相關(guān)的費用還沒有入帳的問題；因客戶項目暫停，其在產(chǎn)品可中斷生產(chǎn)，車間生產(chǎn)直接使用其他暫停項目產(chǎn)品的材料及備件；車間混用不同批次產(chǎn)品的材料及備件等原因，重型機械制造企業(yè)補轉(zhuǎn)錯轉(zhuǎn)成本成為常態(tài)。

(5)成本計算方式不科學(xué)。為了核算簡單化，經(jīng)常選用原材料或工時對共同材料、動力費用、折舊費用、輔助費用進行分配；有時企業(yè)還采用按產(chǎn)品簡單平均分?jǐn)偣操M用。

(6)信息不共享。重型機械制造企業(yè)大多是老國企，在采購、生產(chǎn)、銷售、財務(wù)、人員等管理方面上，存在信息溝通不暢的現(xiàn)象。成本信息不共享，造成銷售報價的成本計算不真實，精細(xì)化成本管理缺乏方面，很容易造成決策失誤。

(7)沒有進行切換成本分析。重型機械制造企業(yè)按訂單生產(chǎn)，因產(chǎn)品、品種的變化，對物流、生產(chǎn)組織、換品種后頭尾料的損失、設(shè)備工效、設(shè)備部分備件將產(chǎn)生損失，這些成本將無形影響企業(yè)的效益，大多數(shù)重型制造企業(yè)沒有進行切換成本進行管理和分析。

4 重型機械制造企業(yè)成本核算的改進建議

企業(yè)成本核算水平的高低，直接影響著企業(yè)對資金的有效性應(yīng)用，從而確保企業(yè)高效率、高質(zhì)量的運轉(zhuǎn)，以最小的經(jīng)濟投入換來最大的經(jīng)濟回報。真實的成本核算，可以為企業(yè)調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、優(yōu)化資源配置、制訂公司產(chǎn)品戰(zhàn)略指明方向。本文結(jié)合重型企業(yè)成本核算的實際情況，提出了一些改進建議。

(1)建立成本數(shù)據(jù)庫。重型機械制造企業(yè)充分利用計算機系統(tǒng)，對成本數(shù)據(jù)進行收集，建立成本大數(shù)據(jù)，并按產(chǎn)品類別進行整理分析。技術(shù)部門負(fù)責(zé)物料清單和定額工時，采購部門負(fù)責(zé)核價，財務(wù)部門負(fù)責(zé)分配間接費用。建立ERP物流管理系統(tǒng)，各物料出入庫均同時在物流系統(tǒng)核算，嚴(yán)禁物資流動與錄入物流系統(tǒng)不同步，嚴(yán)禁在物流系統(tǒng)外核算物資。每個訂單完成后，財務(wù)部按產(chǎn)品的大類和品種，分析整理成本數(shù)據(jù)，逐步建立成本數(shù)據(jù)庫。同時結(jié)合實際情況，及時修正成本數(shù)，提升成本核算管理能力。

(2)實行工藝物料清單限額領(lǐng)料制。技術(shù)部門負(fù)責(zé)按工藝出具物料清單，總工程師負(fù)責(zé)審核物料清單，生產(chǎn)管理部門按工藝物料清單向庫房下達項目限額領(lǐng)料單，車間在限額領(lǐng)料數(shù)量內(nèi)領(lǐng)用。對超出限額領(lǐng)料進行分析，如屬使用不當(dāng)原因，應(yīng)追究車間相關(guān)人員責(zé)任，經(jīng)總工審核批準(zhǔn)后，技術(shù)部門再下達變更限額領(lǐng)料通知單；設(shè)計變更屬設(shè)計人員的過錯，應(yīng)追究設(shè)計相關(guān)人員責(zé)任，經(jīng)總工審核批準(zhǔn)后，技術(shù)部門方可下達變更限額領(lǐng)料通知單。對一些管理特殊和分割的物料，采用適宜的限額領(lǐng)料制。如廢鋼鐵庫存管理，以實際消耗為計數(shù)基礎(chǔ)，明確原料消耗；鋼板先采用整張的方式領(lǐng)用，生產(chǎn)車間會合并數(shù)個生產(chǎn)計劃或多個生產(chǎn)車間共同領(lǐng)用整張鋼板，剩余鋼板及時辦理退庫。

(3)嚴(yán)格物資出入退庫管理。建立物資出入管理制度，將所有物資納入出入庫管理范圍內(nèi)，對領(lǐng)用未用物資及時辦理退庫。外委外協(xié)產(chǎn)品組件標(biāo)準(zhǔn)件實行入庫領(lǐng)用制度，對直接運往車間的，入庫出庫同時辦理；暫停項目的原材料及備件，及時辦理退庫，如需要再辦理領(lǐng)用；對直接使用車間已領(lǐng)用的其他項目的材料，要先辦假退，后辦領(lǐng)料后，才能使用；票據(jù)未到或未入賬已入庫的實物，采用暫估的入賬方式管理。核對產(chǎn)品的成本項目與工藝物料清單成本項目，對漏記或多記的成本項，及時核實原因，并做相應(yīng)的帳務(wù)處理，把好產(chǎn)品成本結(jié)算的最后一關(guān)。

(4)科學(xué)合理選定成本核算方法。重型機械制造行業(yè)所選擇的成本計算方法要科學(xué)合理、實事求是。結(jié)合重型機械產(chǎn)品生產(chǎn)中涉及要素多、流程復(fù)雜、中間成本高等問題，根據(jù)工序、工藝、性能特點采用不同的成本核算方法，合理估計在產(chǎn)品的完成率，在產(chǎn)品與完工產(chǎn)品共同分配間接費用。如澆鑄件采用品種法，對直接原材料按產(chǎn)品批次核算成本，間接費用按實體原材料成本或重量進行分?jǐn)?；如外購配件、外委件直接計入相關(guān)產(chǎn)品成本；如機加產(chǎn)品采用分批法核算產(chǎn)品成本，間接費用采用工時進行分配。

(5)加強業(yè)務(wù)財務(wù)人員融合。財務(wù)人員要充分熟悉產(chǎn)品設(shè)計、產(chǎn)品工藝、產(chǎn)品工序、產(chǎn)品性能。業(yè)務(wù)人員要熟悉產(chǎn)品成本項目、成本計劃、成本核算方法。加強業(yè)務(wù)人員與財務(wù)人員交流，打通信息隔斷，實現(xiàn)業(yè)務(wù)財務(wù)一體化。通過構(gòu)建信息化業(yè)務(wù)財務(wù)管理平臺，為業(yè)務(wù)、財務(wù)數(shù)據(jù)提供動態(tài)性、準(zhǔn)確性、實時性，提高工作效率，更好地降低運營成本。如安排財務(wù)人員到車間實習(xí)，直接參與車間的成本管理，熟悉產(chǎn)品的形態(tài)和工藝流程；安排技術(shù)人員到財務(wù)部門掛職，將工藝項目與財務(wù)成本核算有機結(jié)合；每季度舉行一次業(yè)務(wù)人員和財務(wù)人員關(guān)于成本核算研討會，分析成本核算中財務(wù)與業(yè)務(wù)脫節(jié)原因，對新產(chǎn)品如何改進成本管理，形成業(yè)務(wù)推進成本核算水平提高，財務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)管理水平提升的良好局面。

(6)強化切換成本分析和考核。重型機械制造企業(yè)制訂各種設(shè)備切換生產(chǎn)的成本標(biāo)準(zhǔn)，明確計算切換成本的計算范圍，包括切換產(chǎn)生質(zhì)量損失、切換產(chǎn)生產(chǎn)能損失和切換產(chǎn)生成本損失。每年核定每類型切換的成本損耗、正品銷售價、次品銷售價、廢品銷售價、返修單位變動成本、市場邊際貢獻等。各車間定期向財務(wù)部門上報切換成本，財務(wù)部門向公司上報公司實際切換成本，并對生產(chǎn)組織、合同組織及操作管理等原因進行分析，考核相關(guān)責(zé)任單位，真實反映產(chǎn)品的成本。如澆鑄作業(yè)換產(chǎn)品時，將換產(chǎn)品的爐前和爐后的消耗成本納入成本核算范圍；機加換產(chǎn)品時，將人工和設(shè)備的效率的降低成本、設(shè)備的損耗成本等納入成本核算范圍內(nèi)。

(7)強化成本意識，嚴(yán)格責(zé)任考核。強化重型機械制造企業(yè)全員成本意識，做好成本管理基礎(chǔ)工作，企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)親自管理成本，各分廠(車間)負(fù)責(zé)人對各自的成本負(fù)責(zé)。成本核算不能僅是財務(wù)部門的事，需要公司業(yè)務(wù)部門的配合，全員參與成本管理。企業(yè)制訂成本核算管理相關(guān)制度，成立成本管理小組，加強成本核算的考核。規(guī)范成本業(yè)核算流程，加強成本管理基礎(chǔ)工作，構(gòu)建全員成本管理體系。通過成本管理的培訓(xùn)和宣傳，樹立全員參與成本管理的理念，從企業(yè)生存和發(fā)展的高度向全員灌輸成本管理的重要性，創(chuàng)造成本管理的良好環(huán)境；同時，對補轉(zhuǎn)成本、錯轉(zhuǎn)成本、漏轉(zhuǎn)成本、領(lǐng)料單填寫不全不規(guī)范等行為，嚴(yán)格責(zé)任考核，獎懲兌現(xiàn)。

5 結(jié)束語

成本核算是成本預(yù)測、成本決策、成本控制、成本分析和成本考核的基礎(chǔ)，科學(xué)、真實、準(zhǔn)確的成本核算，為企業(yè)發(fā)現(xiàn)管理和技術(shù)存在的問題指明方向。重型機械制造企業(yè)結(jié)合自身的工序和生產(chǎn)組織特點，綜合選用適合自身的成本核算方法，實行工藝物料清單限額領(lǐng)料制，嚴(yán)格物資出入退庫管理，加強成本基礎(chǔ)管理，建立成本數(shù)據(jù)庫，實行切換成本分析和考核，強化全員成本意識，加強成本分析和考核，加強業(yè)務(wù)和財務(wù)融合。在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的統(tǒng)領(lǐng)下，對標(biāo)挖潛,登高望遠，不斷提升成本管理戰(zhàn)略能力，樹立“產(chǎn)品質(zhì)量是企業(yè)的生命，產(chǎn)品成本是企業(yè)的壽命”理念，科學(xué)的成本核算為重型機械制造企業(yè)的戰(zhàn)略選擇、盈利規(guī)劃、經(jīng)營決策等提供依據(jù)和參考，為重型機械制造企業(yè)可持續(xù)健康發(fā)展和轉(zhuǎn)型升級提供助力。