汪昊

【摘要】此次個人所得稅改革的目標在于推進國家治理現(xiàn)代化，將充分發(fā)揮個人所得稅在經(jīng)濟治理、政治治理、社會治理和文化治理中的各項功能，改革當前功能落后的個人所得稅制度，建設現(xiàn)代個人所得稅制度。此次改革邁出了實質(zhì)性的關鍵一步，開啟了個人所得稅的新時代，但未來改革的任務仍然十分艱巨。

【關鍵詞】個人所得稅 國家治理 現(xiàn)代化

【中圖分類號】F810.42 【文獻標識碼】A

2018年8月31日，十三屆全國人大常委會第五次會議表決通過關于修改個人所得稅法的決定。此次個人所得稅（以下簡稱“個稅”）改革，不同于以往的“內(nèi)部裝修”，而是一次“結(jié)構(gòu)再造”，因此備受國內(nèi)外廣泛關注。

稅收，國家治理的基礎和重要支柱

黨的十八屆三中全會提出，“全面深化改革的總目標是完善和發(fā)展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”，并賦予財政以“國家治理的基礎和重要支柱”的特殊地位。黨的十九大報告進一步明確提出，加快建立現(xiàn)代財政制度，深化稅收制度改革。這是中央對改革目標的重新定位，也是對財稅改革的重新定位，更是我們觀察和思考本輪個稅改革的出發(fā)點和落腳點。

由此可見，稅收制度改革不僅僅是籌集財政收入，更要推進國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。稅收如何才能推進國家治理的現(xiàn)代化？總的來說，就是要充分發(fā)揮稅收在國家治理中的各項功能，建設現(xiàn)代稅收制度。從經(jīng)濟治理方面來看，稅收的功能包括財政收入功能、收入分配功能、資源配置功能和經(jīng)濟穩(wěn)定功能。從政治治理方面來看，稅收具有提高納稅人意識、加強對政府監(jiān)督的功能。從社會治理來看，稅收具有促進社會和諧、提高社會參與的功能。從文化治理來看，稅收促進社會信用建設、提高人民法治意識的功能。因此，本輪個稅改革，不僅僅是對納稅人負擔的調(diào)整，更是全面建設和發(fā)揮經(jīng)濟治理、政治治理、社會治理、文化治理等功能，促進國家治理現(xiàn)代化的一次改革。

現(xiàn)行個稅制度無法適應國家治理需要

我國現(xiàn)有個稅制度，建立于改革開放初期，不斷完善至今。其重要特點是分類課征，即將個人收入劃分為工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、利息、股息、紅利所得、財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得、其他所得等11類收入，每類收入分別規(guī)定扣除標準和稅率。隨著個人收入的不斷增加，個人所得稅制越來越不能適應經(jīng)濟社會發(fā)展和國家治理現(xiàn)代化的需要，主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

第一，分類征收，無法體現(xiàn)個人真實納稅能力，對收入分配的調(diào)節(jié)有限，甚至會導致稅負不公。而其優(yōu)點在于稅制簡化，征收簡便，但卻存在功能落后的缺陷，目前世界上的中等收入和高收入國家中，實行類似中國的分類征收個人所得稅制的國家已十分少見。

第二，個人所得稅收入主要來源于工資薪金所得，勞動收入稅負相對較重。統(tǒng)計顯示，分收入項目看，各項在全部個人所得稅收入中的占比如下，工資薪金個人所得稅約占65%，勞務報酬約占3%，稿酬和特許權使用費不足1%，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓約占11%，股息、紅利約占10%，個體工商戶及承包承租經(jīng)營約占7%。

第三，分類征收對征管要求較低，主要通過支付單位扣繳的方式征收。因此，工資薪金等方便扣繳的收入，征收率高，而沒有扣繳義務人，需要自主申報的項目，個人所得稅征收和繳納情況較差，納稅人稅收遵從度較低。例如，個人出租住房所得納稅額和繳納率較低，以及對年薪超過12萬的個人，納稅人自行申報不充分。

第四，自主申報率低，不利于納稅意識的培養(yǎng)。由于個人所得稅主要通過單位代扣代繳，廣大納稅人與稅務機構(gòu)很少直接接觸，也很少直接申報納稅。雖然納稅人是個人所得稅的實際負擔者，但是由于并非通過其自己申報繳納，很多人對所負擔的稅收感覺不直接、不明顯。這不利于全社會納稅意識的培養(yǎng)和提高，也不利于納稅人對政府約束監(jiān)督機制的建立。在發(fā)達市場經(jīng)濟國家中，稅收作為納稅人與國家間政治紐帶，作用十分突出。納稅人在國家和政府的事務決策中，發(fā)揮著極其重要的監(jiān)督和決定作用。

第五，由于制度設計和征管技術等原因，個人所得稅漏洞較多，偷漏稅較為普遍，不利于社會誠信和法治文化的建設。例如，在工薪階層個稅由單位足額代扣代繳的同時，不少企業(yè)主以及收入來源較多的高收入者，往往有更多的渠道和途徑來規(guī)避繳稅，甚至偷逃稅款。這不僅不利于實現(xiàn)稅收公平，也破壞了誠信和法治環(huán)境，是對國家治理現(xiàn)代化的背離。

個稅改革，向國家治理現(xiàn)代化邁出關鍵一步

實行分類與綜合相結(jié)合的個稅改革，已提出多年，并成為我國個稅改革的共識，但任何改革都難以一蹴而就，個稅改革亦是如此。此次個稅改革，終于實現(xiàn)了質(zhì)的突破，顯示出將從多方面完善個稅功能的強烈信號，也使個稅改革真正駛上促進國家治理現(xiàn)代化的道路，具體表現(xiàn)如下：

一是有利于完善財政收入功能，保持國家財政收入穩(wěn)定。實行分類與綜合改革后，雖然對于低收入者來說將降低稅收負擔，但是對于高收入者來說，若對其工資薪金、稿酬、特許權使用費、勞務報酬四項勞動收入綜合征稅后，將適用更高的稅率，可能會提高其稅收負擔。加之，以“金稅三期”為依托的稅收征管信息化系統(tǒng)的使用，偷漏稅現(xiàn)象將會大大減少。從總體來看，預期改革后個人所得稅的收入規(guī)模將進一步上升。這也完全符合中央提出的，逐步降低間接稅比重并逐步提高直接稅比重的稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化方向。尤其值得一提的是，由于特朗普稅改，美國企業(yè)所得稅負擔大幅降低，全球企業(yè)稅收競爭加劇，中國企業(yè)原本較重的稅收負擔將難以為繼，必然逐步降低。此時的個稅改革，有利于不斷完善財政收入功能，保持國家財政收入穩(wěn)定。

二是有利于完善收入分配功能，縮小貧富差距。研究表明，我國實行的分類個人所得稅雖然具有調(diào)節(jié)收入分配的功能，但其對于基尼系數(shù)的降低力度微弱。主要原因在于，個人所得稅收入規(guī)模較小，并且分類征收無法真正體現(xiàn)個人的真實納稅能力。從發(fā)達國家實踐經(jīng)驗來看，在政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟、干預市場的各種手段中，稅收是調(diào)節(jié)收入分配的重要政策工具。隨著我國個人所得稅綜合制度的實現(xiàn)，提高個人所得稅收入規(guī)模，以及調(diào)整稅費扣除制度和稅率結(jié)構(gòu)，預期我國個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能將會不斷增強，調(diào)節(jié)效果也將日益顯著。

三是有利于優(yōu)化資源配置功能，使人民生活更加幸福。本次個稅改革，提高了扣除標準，草案將綜合所得的基本減除費用扣除標準提高到5000元/月，并擴大了扣除范圍，允許將子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金支出從綜合收入中扣除。這些扣除項目均是與個人生活密切相關的支出項目，有利于降低家庭的教育支出、醫(yī)療支出、住房貸款和租房支出負擔，從而降低勞動力負擔，促進入力資本成長，使普通居民生活成本降低，讓人民生活更幸福。這也將進一步增加居民對這些產(chǎn)品和服務的需求，從而促進資源進一步流入相關產(chǎn)業(yè)，更好地服務于居民生活。

四是有利于發(fā)揮自動穩(wěn)定器功能，保持經(jīng)濟穩(wěn)定。綜合個人所得稅，又被經(jīng)濟學家比喻為經(jīng)濟的“自動穩(wěn)定器”，其對經(jīng)濟的穩(wěn)定調(diào)節(jié)機制主要在于，對個人的綜合所得實行綜合征稅，適用統(tǒng)一的超額累進稅率。當經(jīng)濟過熱時，個人收入增加，可能會適用更高的稅率，降低其稅后所得，降低個人投資和消費需求，以抑制經(jīng)濟過熱。而當經(jīng)濟衰退，個人收入下降時，則適用較低稅率，稅收負擔下降，具有抑制經(jīng)濟進一步衰退的作用。在分類個人所得稅制下，這一作用難以發(fā)揮，隨著未來綜合個人所得稅的實行，我國個人所得稅“自動穩(wěn)定器”的功能將得到更好的發(fā)揮。

五是有利于提高納稅人意識，增加納稅人政治參與度。目前我國個人所得稅主要通過源泉扣繳方式征收，對年收入超過12萬元以及收入來源較多等情況，需要納稅人自主申報。但總體來看，自主申報并不普遍，廣大個人所得稅納稅人并不直接向稅務機關申報納稅。這在一定程度上降低了納稅人對于其所負擔稅收的感知程度，不利于納稅人意義的提高。此次改革后，將普遍實行源泉扣繳和個人自主申報結(jié)合的納稅方式，由扣繳義務人按月或按次預扣稅款，年終時居民個人再進行納稅申報，辦理所得稅匯算清繳。為了提高納稅人自主申報的積極性，預扣稅款應超過應繳稅款，個人只有自主申報才有可能獲得退稅。這樣將提高納稅人的遵從度和自主納稅申報率，從而提高納稅人意識。納稅人意識的提高又將提高其政治參與度。譬如，納稅人更加關注政府對稅款的使用，從而進一步發(fā)揮納稅人對政府的監(jiān)督功能。

六是有利于加強政府信息化管理能力，提高政府社會治理效率。實行綜合個人所得稅制度，將對稅收征管提出更高的要求。面對廣大自然納稅人，稅務機關原有針對企業(yè)的管理模式和能力將會無法適應。因此，提高稅收征管的重點在于能夠?qū){稅人涉稅信息進行有效監(jiān)控。隨著我國“金稅三期”工程的推進，利用信息化手段和大數(shù)據(jù)技術，完全可以解決個人所得稅的征管問題。個人所得稅的征管系統(tǒng)至少將包含如下管理子系統(tǒng)：第一是個人收入監(jiān)控系統(tǒng)，通過稅務與金融、社保、房產(chǎn)等部門的數(shù)據(jù)共享，全面監(jiān)控個人的收入；第二是個人所得稅代扣代繳系統(tǒng)，稅務機關通過此系統(tǒng)全面掌握個人被代扣代繳的每一筆收入和稅款；第三是個人申報系統(tǒng)，通過此系統(tǒng)，稅務機關可以詳細掌握個人的申報信息；第四是交叉稽核系統(tǒng)，通過此系統(tǒng)，利用相關數(shù)據(jù)分析手段，對上述三個系統(tǒng)的信息進行交叉稽查，以發(fā)現(xiàn)計算錯誤和偷稅漏稅等問題；第五是個人信用系統(tǒng)，將納稅信用這一個人信用的重要組成部分納入該系統(tǒng)，以接受社會查詢。隨著國稅和地稅合并，為個人所得稅的綜合征收提供了更加有利的條件。

個稅改革使命重大、任務艱巨

本次個稅改革，承擔著提高國家治理現(xiàn)代化的重大使命，具有基礎和支柱作用。然而，從目前草案內(nèi)容來看，基于國家治理現(xiàn)代化目標的個稅雖說開啟了個稅改革的新時代，但僅僅算是“破土動工”，真正實現(xiàn)這些功能，還有很長的路要走，任務仍然十分艱巨。

從稅收制度來看，現(xiàn)有方案尚不完善，還有很多地方有待進一步研究并出臺相關的實施條例。例如，將征稅標準提高到5000元/月，其依據(jù)如何，目前并沒有解釋；又如，子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金支出，可全額扣除還是限額扣除，如果限額扣除，限額標準該如何制訂；此次綜合個人所得稅改革并未考慮以家庭為納稅單位，不同家庭收入結(jié)構(gòu)不同，會導致其稅收負擔不公平，同時住房貸款利息、房租支出、子女教育支出的扣除，以家庭為單位扣除會更加合理；現(xiàn)有扣除范圍中，還有很多項目尚未納入，如捐贈支出、損失支出、贍養(yǎng)老人支出等；在我國人口老齡化背景下，如何在個稅中增加對相關支出的扣除和相關稅收優(yōu)惠政策，以及如何減輕“二孩”家庭撫養(yǎng)子女的負擔；代扣代繳稅額制度如何調(diào)整；費用扣除該以何種形式更加公平有效，如該采用費用扣除還是稅額抵免或二者配合使用等，都亟待作出明確規(guī)定。

從稅收征管來看，目前利用大數(shù)據(jù)和信息技術實現(xiàn)對綜合個人所得稅的征管，技術上并不存在困難，但需要對《中華人民共和國稅收征管法》進行相應的修改，以法律的形式明確稅務機關從相關部門、企業(yè)、個人獲取信息的權利。另外，就是需要在大數(shù)據(jù)的基礎上，開發(fā)出相應模型進行數(shù)據(jù)處理，以適應自然人納稅人時代的稅收管理。

（作者為中央財經(jīng)大學財政稅務學院教授，中央財經(jīng)大學稅收與公共政策研究中心主任）

【注：本文系國家社科基金重大項目“構(gòu)建以反貧困為核心的面向家庭和個人公共轉(zhuǎn)移支付制度研究”（項目編號：18VSJ071）的階段性研究成果】

【參考文獻】

①《個稅改革料實現(xiàn)新突破》，新華網(wǎng)，2018年6月14日。

責編/賈娜 美編/宋揚