【摘要】面對(duì)不斷發(fā)展的當(dāng)代經(jīng)濟(jì)狀況和激烈的市場(chǎng)變化，企業(yè)內(nèi)外部的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也隨之逐步加大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提高，從而導(dǎo)致審計(jì)失敗的案例比比皆是，審計(jì)行業(yè)在金融市場(chǎng)的地位也隨之動(dòng)搖。為使審計(jì)行業(yè)擺脫如此困境，國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則也做出相應(yīng)的完善。2007年1月1日，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)運(yùn)而生，國(guó)內(nèi)正式推廣應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。但是，由于各種經(jīng)濟(jì)及其他原因，我國(guó)大部分中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的時(shí)候遇到一些問題。本文主要研究風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)審計(jì)的不同之處，以及風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)如何應(yīng)用于我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，從而提高審計(jì)質(zhì)量，使得中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠更好的實(shí)行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

【關(guān)鍵詞】現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 會(huì)計(jì)師事務(wù)所 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一、引言

20世紀(jì)初期，發(fā)生在美國(guó)的一系列財(cái)務(wù)丑聞案件，其涉及到安然和時(shí)代華納等跨國(guó)公司，以至于安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在這場(chǎng)風(fēng)波后退出了審計(jì)市場(chǎng)。而在我國(guó)，“銀廣夏”等財(cái)務(wù)舞弊案件的發(fā)生，使得社會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師喪失信心。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的應(yīng)用范圍很小。目前，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的應(yīng)用比例為14.46%，制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式為41.86%，賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式為43.68%。所以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還需大力推廣，不斷發(fā)展；相關(guān)數(shù)據(jù)還顯示，我國(guó)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的比例為64.3%，中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所為48.2%，小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所為1.7%[1]。所以，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用對(duì)象相當(dāng)局限。

為了滿足經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展的新需求，20世紀(jì)80年代以來，全球性的科學(xué)、政治經(jīng)濟(jì)等方面發(fā)生了巨大的變化，社會(huì)公眾要求更高，審計(jì)期望差距日益擴(kuò)大。隨著不斷擴(kuò)大的經(jīng)濟(jì)實(shí)體規(guī)模，在評(píng)估以內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)的審計(jì)模式時(shí)變得相當(dāng)復(fù)雜，從而以評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)運(yùn)而生?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的具體實(shí)施方法在各國(guó)都有所不同，但本質(zhì)上是一致的。在我國(guó)全面實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還面臨著重重困難，需要我們積累和學(xué)習(xí)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)從而能夠積極應(yīng)對(duì)。

二、文獻(xiàn)綜述

2000年，美國(guó)公共監(jiān)督管理委員會(huì)舉辦“審計(jì)有效性的研究小組研討會(huì)”，會(huì)議結(jié)束后立即對(duì)外發(fā)布了《審計(jì)效果研究組：報(bào)告與建議》報(bào)告。雖然報(bào)告中提到的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的新方法尚未廣泛被采用，但這巨大的提高了審計(jì)的有效性。徐偉（2004）分析了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的原因和特點(diǎn)，并討論了其能否應(yīng)用于我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，提出了在普及制度基礎(chǔ)審計(jì)的同時(shí)，可以在個(gè)別部門和單位實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，將理論應(yīng)用于實(shí)踐的建議[2]。鄧川（2005）指出職業(yè)界對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的“風(fēng)險(xiǎn)”的內(nèi)涵仍缺乏統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)[3]。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的根本立足點(diǎn)應(yīng)該是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，且表示風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)適合在證券市場(chǎng)和事務(wù)所運(yùn)用，由于它們的監(jiān)管相對(duì)完善且有一定需求。張薇（2015）表示在財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)中使用這一種新型的審計(jì)模式是十分有必要的，并指出現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)能力提出了更高的要求，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師更要加強(qiáng)后續(xù)職業(yè)教育[4]。

三、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)

（一）機(jī)遇

1.管理舞弊難以通過使用傳統(tǒng)的審計(jì)方法來發(fā)現(xiàn)。賬項(xiàng)審計(jì)只在財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)時(shí)適用，這種審計(jì)模式不僅工作量大而且效率低，就算進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性程序，也會(huì)由于取證時(shí)已經(jīng)做好的進(jìn)行舞弊的虛假材料而導(dǎo)致實(shí)質(zhì)性測(cè)試失效。制度審計(jì)則有可能由于管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而失去有效性。由此可以看出，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更注重內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)發(fā)生管理舞弊是無法發(fā)揮有效作用。

2.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)審計(jì)過程更簡(jiǎn)單高效且準(zhǔn)確。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序通過先調(diào)查了解企業(yè)的行業(yè)環(huán)境和市場(chǎng)狀況，再根據(jù)具體情況進(jìn)行分析，設(shè)計(jì)出適當(dāng)?shù)膶徲?jì)計(jì)劃，重點(diǎn)關(guān)注存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，從而可以合理地分配審計(jì)資源，有效地提高審計(jì)效果和效率。當(dāng)被審計(jì)單位需審計(jì)的業(yè)務(wù)量巨大時(shí)，可以先評(píng)估被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，確定可能存在問題的地方，然后展開有針對(duì)性的審計(jì)程序，這樣能夠更快更好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

（二）挑戰(zhàn)

1.缺乏專業(yè)能力強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心，在面對(duì)不同的被審計(jì)單位時(shí)，每個(gè)單位都有自己的經(jīng)營(yíng)管理方式，不同的行業(yè)環(huán)境是沒有明確且具體的硬性公式可以套用的，所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)知識(shí)及職業(yè)能力就顯得極為重要。由于薪酬制度不完善，當(dāng)審計(jì)人員在積累一定的經(jīng)驗(yàn)變得更優(yōu)秀以后，會(huì)選擇跳槽到企業(yè)內(nèi)控部門等這種更好的單位。在我國(guó)，缺乏優(yōu)秀的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)人員給審計(jì)界帶來巨大的危機(jī)和挑戰(zhàn)，所以，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)就難以在我國(guó)得到全面有效的實(shí)施。

2.審計(jì)收入與成本不成正比。從理論上來說現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有效地降低了審計(jì)成本，不用進(jìn)行效率低的詳細(xì)審計(jì)，把審計(jì)資源分配到可能存在重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，從而提高了效率。但若在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了重大風(fēng)險(xiǎn)，則需對(duì)整個(gè)審計(jì)過程重新進(jìn)行評(píng)估，這必然帶來審計(jì)成本的增加。在審計(jì)收費(fèi)一定的條件下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)減少審計(jì)調(diào)查，從而加大自己要承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；另一方面是因?yàn)橹行⌒蜁?huì)計(jì)師事務(wù)所之間競(jìng)爭(zhēng)壓力大，為了提高自己的業(yè)務(wù)量從而降低審計(jì)收費(fèi)，審計(jì)初始成本的增加必然會(huì)帶來諸多實(shí)施問題。

3.缺乏政策支持及實(shí)施的法律環(huán)境。在我國(guó)，《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等相關(guān)法律文件來規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)行為，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，但總體而言，這些法律規(guī)定仍不太具體。發(fā)展好現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的前提就是加強(qiáng)審計(jì)人員的法律風(fēng)險(xiǎn)，使得事務(wù)所在進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候不會(huì)偏向于那些審計(jì)費(fèi)用高的、高風(fēng)險(xiǎn)的客戶，從而不會(huì)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，降低審計(jì)質(zhì)量。

4.難以獲得外部審計(jì)證據(jù)且審計(jì)報(bào)告的有效需求不足。分析程序貫穿于戰(zhàn)略分析、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和進(jìn)一步審計(jì)程序，是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不可或缺的部分。為提高分析結(jié)果的有用性和準(zhǔn)確性，就必須獲得大量的數(shù)據(jù)資料，而在我國(guó)的審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了一時(shí)的簡(jiǎn)便就選擇在網(wǎng)絡(luò)上搜集一些所需的數(shù)據(jù)和信息。作為審計(jì)人員都知道，外部證據(jù)的可靠性較大，內(nèi)部證據(jù)的可靠性低，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，通常采用函證的方式從第三方獲取外部證據(jù)，但回函率低使得審計(jì)程序不能順利進(jìn)行。其次，對(duì)于中小型企業(yè)來說，只有提供被審計(jì)單位想要的審計(jì)意見才能在競(jìng)爭(zhēng)壓力如此之大的行業(yè)環(huán)境中生存，所以并未真正意義上的實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

四、對(duì)策建議

（一）提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)

審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)突破傳統(tǒng)的審計(jì)思維，適應(yīng)當(dāng)下的審計(jì)環(huán)境和需求。一方面，要加強(qiáng)自己的綜合判斷能力、分析能力，在成本允許的條件下聘請(qǐng)專業(yè)能力強(qiáng)的審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，使得每一位審計(jì)人員做到“術(shù)業(yè)有專攻”，努力把自己鍛煉成一個(gè)優(yōu)秀的審計(jì)人才。另一方面，除了專業(yè)素質(zhì)要求，審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)有良好的職業(yè)道德素質(zhì)，謹(jǐn)慎的識(shí)別和處理經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)，在審計(jì)過程中保持高度的獨(dú)立性原則。

（二）拓寬事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍來獲取更多的增值服務(wù)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般囊括了審計(jì)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、咨詢等方面的專業(yè)人才，而且事務(wù)所能夠接觸到的行業(yè)范圍廣泛，在提供更多的相關(guān)服務(wù)方面占有優(yōu)勢(shì)。對(duì)于會(huì)計(jì)咨詢和會(huì)計(jì)服務(wù)這種收費(fèi)高且所承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和法律從責(zé)任較低的增值業(yè)務(wù)，無疑可以節(jié)省較大一部分的成本。

（三）完善相關(guān)法律法規(guī)的建設(shè)體系

對(duì)于我國(guó)法律規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有在出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)或者是欺詐行為時(shí)才承擔(dān)法律責(zé)任，并沒有明確的劃分一般過失和普通過失，也未對(duì)其作出相應(yīng)的處罰規(guī)定。只有讓這些籠統(tǒng)的法律條例更加具體化，才能增加審計(jì)人員的職業(yè)操守意識(shí)和責(zé)任感，使得他們打消逃避法律的想法，增強(qiáng)法律的威懾力量。

（四）搭建審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)信息資料服務(wù)平臺(tái)

對(duì)于中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，搭建數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)、維護(hù)數(shù)據(jù)更新成本太高，所以可以考慮由多個(gè)甚至所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立一個(gè)數(shù)據(jù)共享平臺(tái)。也可以同政府部門協(xié)商，按照當(dāng)前的發(fā)展趨勢(shì)及狀況，統(tǒng)計(jì)相關(guān)數(shù)據(jù)，有針對(duì)性的建立各行業(yè)各部門的數(shù)據(jù)平臺(tái)。數(shù)據(jù)平臺(tái)應(yīng)當(dāng)包括歷史案例材料和各指標(biāo)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，另一方面還可以與銀行或證券所等第三方金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行有效地溝通交流來充實(shí)數(shù)據(jù)信息。為各事務(wù)所提供高效且低成本的數(shù)據(jù)來源，從而提高審計(jì)效率。

五、總結(jié)

當(dāng)今經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也隨著全球化的加劇日益復(fù)雜，國(guó)際上逐漸發(fā)展起來的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)彌補(bǔ)了傳統(tǒng)審計(jì)模式存在的一些缺陷，引入了新的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)概念，全面的考慮了被審計(jì)單位內(nèi)外部的各個(gè)因素，相比于以往嚴(yán)重依賴于內(nèi)部控制的分析結(jié)果，取而代之的是能夠更綜合的評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，所以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在財(cái)務(wù)舞弊中顯得尤為重要。盡管現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這種新的審計(jì)模式在事務(wù)所中的運(yùn)用尚偏低，不能很好地展示它在財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)中的優(yōu)勢(shì)，但我們需要去向國(guó)外一些成功執(zhí)行的事務(wù)所“取其精華”，再結(jié)合我國(guó)的發(fā)展探索出適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序，然后將其不斷地運(yùn)用到各個(gè)實(shí)際問題中。在這同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)不斷地加強(qiáng)自我的專業(yè)素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)能力，不斷以相關(guān)專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)來豐富自我，使得自己在運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，能夠做一名合格且優(yōu)秀的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

參考文獻(xiàn)

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作者簡(jiǎn)介：吳可心（1997-），女，安徽安慶人，就讀于安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)商學(xué)院，研究方向：審計(jì)學(xué)。