席曉麗

審計(jì)職業(yè)道德指的是審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)踐中不斷形成的、能夠滿足社會(huì)需要和承擔(dān)社會(huì)責(zé)任及履行社會(huì)義務(wù)的行為規(guī)范。由于信任危機(jī)的出現(xiàn)，審計(jì)人員需要不斷強(qiáng)化內(nèi)心信念和社會(huì)公德，對(duì)自己的行為進(jìn)行強(qiáng)制約束，在審計(jì)實(shí)踐中發(fā)揮約束自己的行為和調(diào)整審計(jì)關(guān)系的作用。

一、審計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)容與內(nèi)涵

（一）審計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)容

審計(jì)職業(yè)道德涉及到職業(yè)道德、職業(yè)紀(jì)律和職業(yè)能力及職業(yè)職責(zé)等。其中，品德是審計(jì)職業(yè)道德的基礎(chǔ)，紀(jì)律能夠?yàn)槠涮峁┍ＷC，而職業(yè)能力是保證審計(jì)工作得以進(jìn)行的前提，審計(jì)人員的責(zé)任被視作審計(jì)職業(yè)發(fā)展的源動(dòng)力。

一是客觀性。審計(jì)人員在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)，應(yīng)最大限度消除主觀因素的影響，防止對(duì)審計(jì)過(guò)程與審計(jì)結(jié)論造成不利影響，同時(shí)要堅(jiān)持客觀公正和實(shí)事求是的審計(jì)態(tài)度。

二是嚴(yán)謹(jǐn)性。審計(jì)人員在從事審計(jì)工作時(shí)，要堅(jiān)持嚴(yán)謹(jǐn)和穩(wěn)重的審計(jì)作風(fēng)，在提高專(zhuān)業(yè)知識(shí)與審計(jì)能力的同時(shí)，使審計(jì)效率效果得到全面提升。

三是合法性。審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)人員應(yīng)依法開(kāi)展審計(jì)活動(dòng)，所有違反法律的審計(jì)活動(dòng)均要受法律約束。

四是獨(dú)立性。審計(jì)人員應(yīng)保持獨(dú)立的審計(jì)姿態(tài)，無(wú)論是思想還是行為都不應(yīng)受外界環(huán)境干擾而做出與事實(shí)相違背的審計(jì)報(bào)告。

（二）審計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)涵

一是審計(jì)人員要勇于實(shí)踐敢于創(chuàng)新，無(wú)論在審計(jì)理論與方法，還是在發(fā)揮審計(jì)職能方面，都應(yīng)恪守廉潔奉公和保守秘密的職業(yè)道德，在履行審計(jì)職責(zé)的同時(shí)，遵守國(guó)家的法律法規(guī)，最大限度維護(hù)審計(jì)權(quán)威。

二是審計(jì)人員應(yīng)保持依法審計(jì)和客觀審計(jì)的職業(yè)態(tài)度。無(wú)論在審計(jì)實(shí)踐中，還是在審計(jì)獨(dú)立性之外，審計(jì)人員都應(yīng)保持權(quán)威性，所有審計(jì)人員都應(yīng)在審計(jì)實(shí)踐中嚴(yán)格遵照法律法規(guī)，在自身的職責(zé)和權(quán)限范圍內(nèi)開(kāi)展工作。

三是審計(jì)人員職業(yè)道德表現(xiàn)在很多方面，需要通過(guò)努力學(xué)習(xí)和開(kāi)拓創(chuàng)新精神的培養(yǎng)，讓自身的綜合能力得到提升。這是因?yàn)閷徲?jì)范圍具有廣泛性特征，審計(jì)人員要對(duì)審計(jì)、財(cái)務(wù)等學(xué)科知識(shí)形成全面掌握，并在審計(jì)實(shí)踐中對(duì)知識(shí)進(jìn)行更新，掌握審計(jì)發(fā)展動(dòng)態(tài)。

二、審計(jì)道德信任危機(jī)及其根源剖析

（一）審計(jì)信任危機(jī)的表現(xiàn)

一是一些審計(jì)人員在審計(jì)工作開(kāi)始之前將審計(jì)對(duì)象的社會(huì)效益和精神文明建設(shè)以及思想政治工作等納入到審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容之中，以“渾水摸魚(yú)”的方式淡化審計(jì)對(duì)象的責(zé)任，這將對(duì)審計(jì)結(jié)果的客觀性和科學(xué)性造成一定影響。此外，一些審計(jì)人員為了能夠提升審計(jì)對(duì)象的審計(jì)效果，更好的為審計(jì)對(duì)象服務(wù)，在審計(jì)工作中會(huì)對(duì)其可持續(xù)發(fā)展的理念、背景、遠(yuǎn)景等進(jìn)行大規(guī)模評(píng)價(jià)，這雖然能夠提升審計(jì)的績(jī)效，但是由于增加了非量化指標(biāo)，無(wú)形中加大了審計(jì)評(píng)價(jià)難度，這就使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)變得不可控。

二是一些審計(jì)結(jié)構(gòu)的職能定位工作缺位，使得審計(jì)職業(yè)道德建設(shè)困難重重。在我國(guó)，由于歷史原因，審計(jì)更加偏重財(cái)務(wù)收支的合規(guī)性和合法性。也就是說(shuō)，在審計(jì)實(shí)踐中過(guò)于強(qiáng)調(diào)審計(jì)的監(jiān)督職能，對(duì)其具有的評(píng)價(jià)功能則視而不見(jiàn)。而實(shí)際上，側(cè)重事后監(jiān)督而不解決實(shí)際問(wèn)題的審計(jì)模式難以迎合現(xiàn)代企業(yè)制度構(gòu)建的訴求，對(duì)改善企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理績(jī)效與提升經(jīng)濟(jì)效益也大為不利。

三是由于審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)較差，降低了社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)事業(yè)的公信度。在審計(jì)實(shí)踐中，部分審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與審計(jì)工作的要求之間存在較大差距，不但理想與現(xiàn)實(shí)之間難以吻合，在敬業(yè)精神和工作興趣、工作熱情方面也出現(xiàn)了亟待解決的問(wèn)題，使得審計(jì)工作的實(shí)際效用難以得到充分發(fā)揮，監(jiān)督職能也因此而大打折扣。比如，在對(duì)部分企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，處理問(wèn)題過(guò)于簡(jiǎn)單，未能仔細(xì)檢查與提出問(wèn)題，尤其部分經(jīng)營(yíng)者在授意、強(qiáng)令與指使之后，審計(jì)人員在主觀上造成了會(huì)計(jì)造假的行為，使得審計(jì)報(bào)告漏洞百出。

四是審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容與評(píng)價(jià)目的十分模糊，逐漸淡化了審計(jì)的使命，審計(jì)結(jié)果的社會(huì)認(rèn)可度不斷降低。

（二）審計(jì)道德信任危機(jī)的根源剖析

審計(jì)職業(yè)道德是社會(huì)職業(yè)道德的重要組成部分，在審計(jì)實(shí)踐中發(fā)揮著約束審計(jì)人員行為和調(diào)整其在審計(jì)工作中所形成的社會(huì)關(guān)系的作用，在一定程度上促進(jìn)了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的繁榮與市場(chǎng)秩序的良好運(yùn)轉(zhuǎn)?？梢哉f(shuō)，審計(jì)職業(yè)道德是其他道德種類(lèi)難以替代的。但是，正如前文所述，我國(guó)當(dāng)前審計(jì)職業(yè)道德的現(xiàn)狀并不樂(lè)觀，出現(xiàn)了很多違背審計(jì)職業(yè)道德的現(xiàn)象，而之所以如此，與下列原因有關(guān)：一是責(zé)任追究機(jī)制缺位，對(duì)違規(guī)審計(jì)人員的處罰缺少威懾力。在整體上，我國(guó)的部分審計(jì)實(shí)踐缺少法律的有效約束與職業(yè)道德的自律機(jī)制，這就使得審計(jì)職業(yè)道德長(zhǎng)期被漠視，加之審計(jì)道德失范而導(dǎo)致的處罰成本過(guò)低，難以對(duì)違規(guī)者發(fā)揮震懾作用。

二是我國(guó)很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織通常以合伙制或者有限責(zé)任公司制的形式存在。在合伙制中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要通過(guò)全部財(cái)產(chǎn)承擔(dān)賠償責(zé)任，而這顯著提升了其風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)與自我約束意識(shí)，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的提升是大有裨益的?？墒?，在我國(guó)，絕大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇的是有限責(zé)任公司的組織形式，按照有關(guān)法律規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的最高賠償為三十萬(wàn)元，這一數(shù)額相對(duì)于因違規(guī)而產(chǎn)生收益來(lái)說(shuō)，只占很小比例。

三是當(dāng)今在我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)迅速發(fā)展的時(shí)期，對(duì)包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)的審計(jì)人才的需求進(jìn)一步加大，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工薪報(bào)酬長(zhǎng)期處于高位，越來(lái)越多的個(gè)體希望借助注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試獲得執(zhí)業(yè)資格。但是，這樣一來(lái)，參加考試的人員素質(zhì)高低不均，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試更加注重技術(shù)而對(duì)職業(yè)道德并不太關(guān)注，在考試內(nèi)容方面對(duì)考生形成了誤導(dǎo)，一些考試能力強(qiáng)但職業(yè)道德素質(zhì)低下的考生最終被吸納到審計(jì)隊(duì)伍之中，在職業(yè)道德約束與有效監(jiān)督缺位的情況下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)無(wú)形中被放大。

四是在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的層面上，審計(jì)成本通常和審計(jì)業(yè)務(wù)量的多寡成正相關(guān)關(guān)系，和審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了維持與擴(kuò)大審計(jì)市場(chǎng)份額、獲得更多的穩(wěn)定客戶，會(huì)在競(jìng)爭(zhēng)過(guò)程中采取多種辦法，比如，通過(guò)彼此壓價(jià)的形式開(kāi)展業(yè)務(wù)。這樣一來(lái)，企業(yè)希望支付的審計(jì)成本就會(huì)一再降低。其結(jié)果是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)行為就要“看錢(qián)說(shuō)話”，勢(shì)必要減化一些必要的審計(jì)程序，以保證工作與報(bào)酬之間對(duì)等，這實(shí)際上讓審計(jì)人員主動(dòng)弱化和放棄了其本應(yīng)堅(jiān)持的職業(yè)操守。

三、信任危機(jī)下審計(jì)人員的職業(yè)道德建設(shè)路徑

（一）外部約束

一是建立健全內(nèi)部審計(jì)體制與機(jī)構(gòu)。近年來(lái)，針對(duì)審計(jì)市場(chǎng)中出現(xiàn)的審計(jì)缺位的事件，我國(guó)審計(jì)部門(mén)出臺(tái)了大量法律、規(guī)則和準(zhǔn)則，讓國(guó)內(nèi)的審計(jì)制度體系實(shí)現(xiàn)了長(zhǎng)足發(fā)展和進(jìn)步。但是，需要注意的是，為了滿足當(dāng)前社會(huì)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的要求，與更好地提升審計(jì)績(jī)效之間還有很大距離。為此，需要進(jìn)一步對(duì)審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范的有關(guān)要求進(jìn)行充實(shí)和完善，依據(jù)國(guó)家相關(guān)規(guī)定構(gòu)建有利于提升審計(jì)人員職業(yè)道德的審計(jì)制度。而在法律法規(guī)的規(guī)定和設(shè)立方面，可以借助審計(jì)機(jī)構(gòu)的力量，按照實(shí)際需要加以設(shè)立并配備相應(yīng)的審計(jì)人員等。

二是完善有關(guān)法規(guī)與制度，依法嚴(yán)格審計(jì)。為了提升審計(jì)人員的職業(yè)道德水平，激勵(lì)他們的工作熱情，需要制定與職業(yè)道德有關(guān)的考核評(píng)價(jià)制度。比如，要在審計(jì)人員職業(yè)道德獎(jiǎng)勵(lì)等層面，創(chuàng)造有利于競(jìng)爭(zhēng)的外部環(huán)境，通過(guò)獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，讓審計(jì)人員能夠?qū)⒆陨硇袨橹鲃?dòng)引向德、能、勤、績(jī)等方面。為此，應(yīng)定期對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)道德培訓(xùn)，讓其能夠在更新知識(shí)的過(guò)程中，掌握新的審計(jì)技能與方法，規(guī)范自身的思想和行為。

比如，近年來(lái)“截挪套騙”扶貧款現(xiàn)象頻發(fā)。僅2016年，全國(guó)紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)就查處此類(lèi)案件1.6萬(wàn)余件，處理1.9萬(wàn)余人。為此，河南省審計(jì)廳要求全省各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員要以強(qiáng)烈的政治責(zé)任感和高度的歷史使命感，把扶貧審計(jì)工作作為一項(xiàng)重大政治任務(wù)來(lái)抓，把推動(dòng)扶貧政策落實(shí)、規(guī)范扶貧資金管理、維護(hù)扶貧資金安全、提高扶貧資金績(jī)效作為審計(jì)工作的著力點(diǎn)，進(jìn)一步加大扶貧審計(jì)力度，推動(dòng)各級(jí)政府履行扶貧職責(zé)、規(guī)范資金管理、提高資金績(jī)效，嚴(yán)肅查處扶貧領(lǐng)域的違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，并實(shí)現(xiàn)對(duì)扶貧資金的審計(jì)全覆蓋。同時(shí)，要加大審計(jì)頻次和力度，嚴(yán)肅查處虛報(bào)冒領(lǐng)、騙取套取、截留侵占、揮霍浪費(fèi)扶貧資金、侵害貧困民眾利益等違法違規(guī)問(wèn)題，堅(jiān)持審計(jì)結(jié)果公開(kāi)，維護(hù)扶貧資金安全、提高扶貧資金績(jī)效。

（二）內(nèi)部約束

一是在審計(jì)實(shí)踐的層面上，為了最大限度地發(fā)揮審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能，除了要提升審計(jì)工作的質(zhì)量和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)外，還應(yīng)通過(guò)多種途徑提升審計(jì)人員的職業(yè)道德水平。為此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)需要充分認(rèn)識(shí)到在現(xiàn)有的審計(jì)環(huán)境下，需要不斷加強(qiáng)審計(jì)工作的時(shí)效性和前瞻性，通過(guò)完善企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)，提升內(nèi)部控制的效率和效果，規(guī)避因不符合條件與有嚴(yán)重違規(guī)行為而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，防止“檸檬市場(chǎng)”的出現(xiàn)和“劣幣驅(qū)除良幣”現(xiàn)象的發(fā)生。更為重要的是，對(duì)那些執(zhí)業(yè)規(guī)范和信譽(yù)較好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)引導(dǎo)其為審計(jì)事業(yè)的進(jìn)步貢獻(xiàn)更多力量，在審計(jì)人員職業(yè)道德培育方面發(fā)揮更為重要的榜樣的作用。

二是提高審計(jì)人員自身修養(yǎng)，加強(qiáng)自律。審計(jì)活動(dòng)中的自律指的是審計(jì)人員的自我約束和自我調(diào)整以及自我控制，將其自身的言行自覺(jué)融入到審計(jì)職業(yè)道德的規(guī)范之中。這是因?yàn)?，?duì)任何高素質(zhì)、具有較高職業(yè)道德的審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，都要注重道德品質(zhì)的培育，只有具備良好的道德風(fēng)尚與高貴的思想品質(zhì)，才能借助道德的力量對(duì)自己進(jìn)行嚴(yán)格要求和嚴(yán)格監(jiān)督，將自己管住、管?chē)?yán)和管好。同時(shí)，為了讓所有審計(jì)人員都能在審計(jì)實(shí)踐中做到嚴(yán)格自律，除了需要借助熟練的技術(shù)體現(xiàn)其較高的審計(jì)業(yè)務(wù)水平外，還應(yīng)提升其誠(chéng)信等職業(yè)道德水平。

（作者單位：南陽(yáng)師范學(xué)院馬克思主義學(xué)院）