摘要：本文闡述變動成本法的概念及理論依據(jù)，通過對變動成本法可行性和必要性的分析，探討了變動成本法在使企業(yè)在市場競爭日趨激烈的環(huán)境中更好的進(jìn)行經(jīng)營管理所起到的積極作用。

關(guān)鍵詞：變動成本法；固定制造費(fèi)用；經(jīng)營決策

一、變動成本法的理論依據(jù)

1.產(chǎn)品成本只應(yīng)該包括變動的生產(chǎn)成本

在變動成本法中， 產(chǎn)品成本是指那些在生產(chǎn)過程中發(fā)生的， 隨產(chǎn)品實(shí)體的流轉(zhuǎn)而流轉(zhuǎn)， 只有當(dāng)產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)銷售時才能與相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)配比，并得以補(bǔ)償?shù)某杀?。由此可見?產(chǎn)品成本與產(chǎn)品產(chǎn)量密切相關(guān)，在其他條件不變的情況下， 發(fā)生的產(chǎn)品成本總額應(yīng)當(dāng)隨著產(chǎn)量成正比例變動。如果不存在產(chǎn)品這個物質(zhì)承擔(dān)者， 就不應(yīng)當(dāng)有產(chǎn)品成本存在。因此，在變動成本法下，只有生產(chǎn)成本中的變動成本才構(gòu)成產(chǎn)品成本的內(nèi)容。

2.固定生產(chǎn)成本應(yīng)當(dāng)作為期間成本處理

在變動成本法中， 期間成本是指那些不隨產(chǎn)品實(shí)體的流轉(zhuǎn)而流轉(zhuǎn)，而是隨企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營持續(xù)期間的長短而增減， 其效益隨期間的推移而消逝， 不能遞延到下一會計(jì)期間， 只能于發(fā)生的當(dāng)期計(jì)入損益表由當(dāng)期收人補(bǔ)償?shù)某杀尽?這類成本的歸屬期只有一個， 即于發(fā)生當(dāng)期直接轉(zhuǎn)作本期費(fèi)用， 因而與產(chǎn)品實(shí)體流動的情況無關(guān)， 不能計(jì)人期末存貨。

二、變動成本法在企業(yè)中應(yīng)用的必要性和可行性

1.變動成本法在企業(yè)中應(yīng)用的必要性

長期以來，企業(yè)需要定期根據(jù)公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則提供會計(jì)報(bào)表，以滿足各方面了解企業(yè)經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)信息的需求。完全成本法提供的成本信息可以揭示外界公認(rèn)的成本與產(chǎn)品在質(zhì)的方面的歸屬關(guān)系，有助于擴(kuò)大生產(chǎn)者的積極性，因而廣泛地被外界所接受。另外，完全成本法計(jì)算下的成本數(shù)據(jù)也是企業(yè)產(chǎn)品定價的重要基礎(chǔ)。而且完全成本法將固定制造費(fèi)用納入產(chǎn)品成本核算的原則便于企業(yè)進(jìn)行長期決策，有利于企業(yè)的長期穩(wěn)定發(fā)展。

2.變動成本法在企業(yè)中應(yīng)用的可行性

由于企業(yè)的日常經(jīng)營決策是經(jīng)常性的，而對外提供報(bào)表是非經(jīng)常性的，所以，兩種方法的結(jié)合運(yùn)用也是必要而可行的。目前在美國和其他西方國家，均按照“公認(rèn)會計(jì)原則”以完全成本法為基礎(chǔ)編制對外財(cái)務(wù)報(bào)表，而在企業(yè)內(nèi)部，則大多采用變動成本法計(jì)算產(chǎn)品成本，編制內(nèi)部報(bào)表，為企業(yè)管理部門正確預(yù)測、決策、分析和控制提供有用的資料，這樣做是既能滿足企業(yè)及時編制對外報(bào)告會計(jì)報(bào)表的需要，又能提供變動成本法所需的變動成本、邊際貢獻(xiàn)等主要資料，便于企業(yè)進(jìn)行預(yù)測、決策和控制和業(yè)績考評，使會計(jì)信息真正對企業(yè)的經(jīng)營管理有用，又不與現(xiàn)行財(cái)經(jīng)法規(guī)、會計(jì)制度等相抵觸，更容易為會計(jì)人員所接受，有利于節(jié)約人力、物力、財(cái)力，降低會計(jì)核算成本。

3.變動成本法的賬戶設(shè)置及賬務(wù)處理

企業(yè)先要根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定和企業(yè)的自身特點(diǎn)，將生產(chǎn)費(fèi)用按其與產(chǎn)量的依存關(guān)系，分解為變動成本和固定成本，尤其是制造費(fèi)用應(yīng)逐項(xiàng)進(jìn)行分解。

（1）日常核算以變動成本法為基礎(chǔ)，對在產(chǎn)品、產(chǎn)成品賬戶均按變動成本反映，“生產(chǎn)成本”、“產(chǎn)成品”賬戶均登記變動成本。對直接材料、直接人工等變動成本，仍然按照原來傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法進(jìn)行歸集和分配。

（2）設(shè)置“變動制造費(fèi)用”賬戶，借方用以核算生產(chǎn)過程中發(fā)生的變動性制造費(fèi)用，期末則將其發(fā)生額轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”賬戶。也可以將“變動制造費(fèi)用”賬戶作為“制造費(fèi)用”賬戶的二級賬處理，這樣更符合傳統(tǒng)的成本計(jì)算習(xí)慣。

（3）設(shè)置“固定制造費(fèi)用”賬戶，借方用以歸集當(dāng)期發(fā)生的固定性費(fèi)用，把廠房折舊費(fèi)、保險費(fèi)、租金等固定生產(chǎn)成本先計(jì)入“固定制造費(fèi)用”賬戶，平時根據(jù)有關(guān)記賬憑證和費(fèi)用分配表，登記產(chǎn)品成本明細(xì)賬，分別歸集各品種的產(chǎn)品成本，并采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒?，分配?jì)算這兩種產(chǎn)品的完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。

（4）設(shè)置“變動非制造費(fèi)用”和“固定非制造費(fèi)用”賬戶。借方用以分別歸集銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用中的變動部分和固定部分，期末則如數(shù)由貸方轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶。

三、變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策中的具體應(yīng)用

1.變動成本法在適應(yīng)市場機(jī)制方面的應(yīng)用

生產(chǎn)型企業(yè)的利潤與產(chǎn)品銷售密不可分，沒有產(chǎn)品銷售利潤便無從談起，然而盡管產(chǎn)品銷售了但并不意味著一定獲利。變動成本法對于成本的處理使得企業(yè)計(jì)算出來的利潤符合銷售與利潤之間應(yīng)該呈現(xiàn)的規(guī)律，即利潤同銷售量保持同向變動，銷售量增加則利潤增加銷售量減少則利潤減少。它與生產(chǎn)量、期末存貨量無關(guān)賬面上體現(xiàn)的利潤是實(shí)際得到的利潤。在售價、單位變動成本、銷售結(jié)構(gòu)不變的情況下稅前凈利潤將隨銷售量同步增長，因而能促使管理當(dāng)局重視銷售環(huán)節(jié)，防止為追求賬目利潤而導(dǎo)致盲目生產(chǎn)。

2.變動成本法在盈虧平衡點(diǎn)銷量分析方面的應(yīng)用

變動成本法計(jì)算的單位產(chǎn)品成本有利于預(yù)測盈虧平衡點(diǎn)銷量。盈虧平衡點(diǎn)也稱保本點(diǎn)，是重要的數(shù)量指標(biāo)。保本是獲得利潤的基礎(chǔ)，企業(yè)的實(shí)際銷售超過了盈虧平衡點(diǎn)再擴(kuò)大銷售量才談得上獲利。企業(yè)需要預(yù)測產(chǎn)品銷售量達(dá)到多少才能保本，然后根據(jù)市場調(diào)查了解該產(chǎn)品市場需求量有多大，從而預(yù)測企業(yè)這種產(chǎn)品的銷售量。如果預(yù)測的銷售量超過盈虧平衡點(diǎn)銷售量企業(yè)生產(chǎn)這種產(chǎn)品才能獲利如果預(yù)測銷售量小于盈虧平衡點(diǎn)銷售量這種產(chǎn)品就不能生產(chǎn)。變動成本法的成本分析及成本形態(tài)模型能夠直觀而準(zhǔn)確地反映企業(yè)的盈虧平衡點(diǎn)，便于企業(yè)進(jìn)行市場分析及產(chǎn)品生產(chǎn)預(yù)算。

3.變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策方面的應(yīng)用

變動成本法通過對成本—產(chǎn)量—利潤之間依存關(guān)系的分析，是企業(yè)進(jìn)行短期決策的重要依據(jù)。由于變動成本法以成本習(xí)性為基礎(chǔ)而要受到技術(shù)進(jìn)步、經(jīng)營規(guī)模、通貨膨脹等多種因索的影響，從較長時期考察，產(chǎn)品變動成本不可能維持在同一水平，固定成本也不可能始終不受業(yè)務(wù)量的影響，因此變動成本法所提供的單位變動成本與貢獻(xiàn)毛收益等信息只在一定的相關(guān)范圍內(nèi)有效，較難應(yīng)對企業(yè)長期決策，而對經(jīng)營規(guī)模不變、生產(chǎn)能力不變的短期決策卻能發(fā)揮較大的作用。通過分析，能夠正確地進(jìn)行成本預(yù)測、成本控制，能夠正確地進(jìn)行接受追加定貨的決策，剩余生產(chǎn)能力生產(chǎn)何種產(chǎn)品的決策，如何對待虧損產(chǎn)品生產(chǎn)等決策，為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益提供有用的管理信息。

作者簡介：吳羽（1983.09）女，臨沂職業(yè)學(xué)院教師。endprint