■/梁畢明 尹慧敏

關(guān)于《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的梳理和探微

■/梁畢明 尹慧敏

文章重點(diǎn)研究了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的產(chǎn)生背景及發(fā)展歷程、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較，以及實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能會(huì)遇到的障礙。

收付實(shí)現(xiàn)制 權(quán)責(zé)發(fā)生制 政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 政府會(huì)計(jì)體系

一、《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的簡要綜述

2017年1月1日施行的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》是我國會(huì)計(jì)發(fā)展史上一個(gè)重要的里程碑，是落實(shí)黨的十八屆三中全會(huì)提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”而頒發(fā)的基本準(zhǔn)則?！痘緶?zhǔn)則》的實(shí)施對深化政府會(huì)計(jì)制度改革、打造服務(wù)型政府、實(shí)現(xiàn)執(zhí)政為民目標(biāo)具有至關(guān)重要的意義。

自改革開放以來，我國政府的會(huì)計(jì)領(lǐng)域一直實(shí)行以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。收付實(shí)現(xiàn)制雖然能夠真實(shí)反映政府部門收入支出的情況，但是不能對政府的全部成本進(jìn)行有效的估計(jì)，導(dǎo)致政府對未來成本的發(fā)展未能完全掌握在可控范圍之內(nèi)，不能科學(xué)地反映政府的運(yùn)營績效。

隨著國際上會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則的發(fā)展，許多發(fā)達(dá)國家已經(jīng)在相關(guān)政府部門實(shí)行了權(quán)責(zé)發(fā)生制，而我國近年來全國人民代表大會(huì)及相關(guān)專家也不斷呼吁對政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革。此次在基本準(zhǔn)則方面的創(chuàng)新，可以深化會(huì)計(jì)制度的改革，有利于更好的進(jìn)行成本預(yù)算，進(jìn)而達(dá)到執(zhí)政為民的目的，使政府會(huì)計(jì)與國際化會(huì)計(jì)接軌。

我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生發(fā)展也不是瞬間產(chǎn)生的，其發(fā)展歷程見表1。

二、與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》具體準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)的比較

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)的規(guī)定各有不同，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)的規(guī)定對照表（見表2）。

（一）固定資產(chǎn)購置比較

《準(zhǔn)則》規(guī)定固定資產(chǎn)是指政府會(huì)計(jì)主體為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動(dòng)或其他活動(dòng)需要而控制的，使用年限超過1年（不含1年）、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)，一般包括房屋及構(gòu)筑物、專用設(shè)備、通用設(shè)備等。單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但是使用年限超過1年（不含1年）的大批同類物資，如圖書、家具、用具、裝具等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，一般包括房屋及構(gòu)筑物、專用設(shè)備、通用設(shè)備等。公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資、保障性住房、自然資源資產(chǎn)等，適用其他相關(guān)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

在《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對固定資產(chǎn)購置時(shí)的規(guī)定有很多相同之處，但《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在借鑒《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的同時(shí)也考慮了自身的特點(diǎn)?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中都規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量，二者外購固定資產(chǎn)成本的構(gòu)成、融資租賃和自行建造固定資產(chǎn)的成本規(guī)定也完全一致，但《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改、擴(kuò)建及修繕后的固定資產(chǎn)及已交付使用但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)的規(guī)定進(jìn)行了詳細(xì)的說明和闡述，對固定資產(chǎn)的成本計(jì)量作出更為詳細(xì)的說明，相對《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》更全面?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對捐贈(zèng)和置換取得的固定資產(chǎn)的規(guī)定比《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》具體詳細(xì)，但《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對固定資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用也有更多的說明。

表1 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展歷程

表2 固定資產(chǎn)規(guī)定對照表

（二）固定資產(chǎn)使用比較

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行闡述，內(nèi)容基本一致，但在折舊概念中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)考慮固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值，與使用壽命相同一經(jīng)確定不得更改，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》并未作出規(guī)定，二者對不計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)范圍也不同?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則》中不計(jì)提的折舊還有文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書、檔案、單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地、以名義金額計(jì)量的固定資產(chǎn)。在對資產(chǎn)使用壽命的因素中政府會(huì)計(jì)參考了企業(yè)會(huì)計(jì)的內(nèi)容，但在折舊方法中政府會(huì)計(jì)并沒有采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法，因?yàn)橛捎谡泄潭ㄙY產(chǎn)折舊分配的影響，要考慮的因素不能被充分考慮和反映。《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對提足折舊的固定資產(chǎn)和改、擴(kuò)建、修繕原因延長使用壽命的處理進(jìn)行了詳細(xì)的說明，而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求對固定資產(chǎn)的使用壽命，預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的復(fù)核在《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中并未提及。

（三）固定資產(chǎn)的報(bào)廢處置

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢固定資產(chǎn)或者毀損的處理都是將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，盤虧造成的損失也都計(jì)入當(dāng)期損益。政府會(huì)計(jì)對報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)對外捐贈(zèng)、無償調(diào)出固定資產(chǎn)另有明確規(guī)定，按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)以固定資產(chǎn)對外投資的規(guī)定也是企業(yè)會(huì)計(jì)沒有明確規(guī)定的。在企業(yè)會(huì)計(jì)中有持有待售固定資產(chǎn)和固定資產(chǎn)后續(xù)支出的明確規(guī)定。

三、與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的比較

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的改革有很多優(yōu)于《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和制度的地方，但二者各有特點(diǎn)，有相同之處又有很大的不同點(diǎn)，都具有趨同性和基本一致的理論指導(dǎo)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)有更多的局限性和需要改善的地方。

（一）章節(jié)和總則的區(qū)別

《基本準(zhǔn)則》有六個(gè)章節(jié)，由于它的作用是作為統(tǒng)馭，所以在章節(jié)分類時(shí)把政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素分開，然后在章節(jié)里介紹所需的核算要素，但是《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中將會(huì)計(jì)核算需要的要素作為新的章節(jié)。

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是在《會(huì)計(jì)法》的基礎(chǔ)上撰寫的，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中基本準(zhǔn)則是在《會(huì)計(jì)法》和《預(yù)算法》的基礎(chǔ)上撰寫的，其作用是規(guī)范核算原則以及內(nèi)容。政府和事業(yè)單位是不同的單位，所以撰寫的目的是有區(qū)別的，《基本準(zhǔn)則》針對的是政府的會(huì)計(jì)核算?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》針對的事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算。在適用范圍方面，基本準(zhǔn)則的適用范圍要大得多，覆蓋范圍要更廣。在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上兩者也有差異，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》只是使用單一的收付實(shí)現(xiàn)制核算方式，而《基本準(zhǔn)則》采用兩種核算方式，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式；預(yù)算會(huì)計(jì)使用的是收付實(shí)現(xiàn)制核算方式。

（二）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求和會(huì)計(jì)要素之間的區(qū)別

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》提出了六大會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，而《基本準(zhǔn)則》在完善這六大要求的同時(shí)，還明確規(guī)定了注重實(shí)質(zhì)而非形式的要求，使信息質(zhì)量更具保障。

在《基本準(zhǔn)則》中不論是預(yù)算會(huì)計(jì)還是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都使用“3+5”的核算方式，同時(shí)也介紹了核算方式的要素的含義以及確認(rèn)所需的條件?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要素介紹的更為詳細(xì)，共有五大要素，并用五個(gè)章節(jié)分別講解；同時(shí)將要素的核算方式做了更詳細(xì)的分類，規(guī)定需要明確給出會(huì)計(jì)科目以及對應(yīng)的含義，這樣不僅提高了核算的權(quán)威性，也便于理解與操作?！痘緶?zhǔn)則》對于收入和費(fèi)用的定義更加全面，大到政府部門、小到各個(gè)單位，詳細(xì)介紹了在操作過程中可能會(huì)出現(xiàn)的情況；而《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》針對的只有部門，有一定的局限性，只是包含資金層面的流入與損耗。

（三）計(jì)量屬性、報(bào)告和附則

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中對資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量屬性有了相關(guān)規(guī)定和應(yīng)用指導(dǎo)，規(guī)定了資產(chǎn)的計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值和名義金額，負(fù)債根據(jù)歷史成本、現(xiàn)值和公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對固定資產(chǎn)確認(rèn)按照取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)量，負(fù)債按照合同金額或?qū)嶋H發(fā)生額進(jìn)行計(jì)量。相比之下《基本準(zhǔn)則》在實(shí)際中的可操作性更為全面，與《國際政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》更為接近，這就要求會(huì)計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)信息必須與經(jīng)營預(yù)測、決策具有相關(guān)性，準(zhǔn)確及時(shí)反映經(jīng)濟(jì)前景，使用現(xiàn)行成本或未來現(xiàn)金流入量現(xiàn)值。

《基本準(zhǔn)則》中政府報(bào)告包括政府決算報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告，分別反映預(yù)算執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)狀況，事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表要求既反映財(cái)務(wù)狀況又反映預(yù)算執(zhí)行情況。在附則中《基本準(zhǔn)則》對于會(huì)計(jì)信息使用者理解和使用會(huì)計(jì)核算等問題進(jìn)行了詳細(xì)的說明，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的附注對不同類型事業(yè)單位適用準(zhǔn)則進(jìn)行補(bǔ)充規(guī)定。

（四）固定資產(chǎn)的比較

1.格式和內(nèi)容的完整性。《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)的闡述只有第三章，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的章節(jié)編排更為詳細(xì)具體，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)固定資產(chǎn)》中對固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、處置和披露進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定和說明，并且與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基本完全一致，對固定資產(chǎn)的定義進(jìn)行了微調(diào)，增加了控制的概念和原因，并突出了確認(rèn)的概念。

2.增加了更多具體條款?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中并未對文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書、檔案、單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地、以名義金額計(jì)量的固定資產(chǎn)進(jìn)行不計(jì)提折舊的說明，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不僅有這些規(guī)定外，還增加了評估價(jià)、資產(chǎn)計(jì)價(jià)和入賬價(jià)值的確定，對為了建造固定資產(chǎn)專門的借款利息的資本費(fèi)用化問題做了詳細(xì)的說明和界定。

四、《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施中可能存在的障礙

（一）實(shí)施《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》可能存在職業(yè)判斷等難點(diǎn)

政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)對象是財(cái)政部門，大部分工作都是在財(cái)政部門內(nèi)部進(jìn)行的，但許多按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的事項(xiàng)需要從預(yù)算單位另外取數(shù)。因?yàn)闆]有制定相關(guān)的各部門權(quán)責(zé)的整體改革方案，所以有關(guān)預(yù)算單位對政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的目的和所提供數(shù)據(jù)的作用了解很少，而且由于相應(yīng)的制度約束和審核機(jī)制不夠完善，在工作中，不能夠得到預(yù)算單位積極的配合，所以得到的數(shù)據(jù)不論完整性還是準(zhǔn)確性都可能會(huì)存在一些偏差。

1.轉(zhuǎn)換成本高?！皩?shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)存在困難,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)系統(tǒng)需要對現(xiàn)有資產(chǎn)認(rèn)定和計(jì)價(jià),要?jiǎng)?chuàng)建新的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。信息使用者進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)和技能培養(yǎng),這些活動(dòng)的執(zhí)行成本比較大”。

2.確認(rèn)和計(jì)量較為復(fù)雜?！皺?quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)系統(tǒng)由于存在復(fù)雜性，所以可能會(huì)成為隱藏和扭曲事實(shí)的工具”。如果會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平和專業(yè)技能達(dá)不到權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)時(shí),實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)就會(huì)造成很大的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，所以，需要會(huì)計(jì)人員具有一定的管理技能和職業(yè)判斷能力。

3.提供的非財(cái)務(wù)信息?！耙?yàn)檎哪繕?biāo)是更多的籌集資源，以便更好服務(wù)，所以，凈利潤0以及每股收益0不是作為政府衡量業(yè)績的指標(biāo)”。一般情況下，當(dāng)評估政府業(yè)績時(shí),需要大量的財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)的業(yè)績指標(biāo)，所以，如果只經(jīng)過權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)提供的財(cái)務(wù)信息去評測政府活動(dòng)是不科學(xué)的?？梢钥闯?，兩種模式各有利弊，收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)對核算政府預(yù)算資金的管理存在優(yōu)勢，“而權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)可以更好地表現(xiàn)政府成本和績效的信息”，兩種模式都有他們計(jì)量的重點(diǎn)，不一樣的會(huì)計(jì)模式可以滿足不同的管理需求，收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)在控制預(yù)算方面發(fā)揮很大的作用,這些作用是權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)無法替代的，因此，我國政府要結(jié)合政府會(huì)計(jì)所處的會(huì)計(jì)發(fā)展階段和會(huì)計(jì)具體環(huán)境，找出公共部門相應(yīng)的技術(shù)手段來制定有效的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和模式。

（二）實(shí)施《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》尚需時(shí)間準(zhǔn)備和完善

1.工作人員要重新學(xué)習(xí)使用。當(dāng)《基本準(zhǔn)則》實(shí)施后，相關(guān)工作人員要重新掌握和使用政府會(huì)計(jì)規(guī)范，因?yàn)楫?dāng)《基本準(zhǔn)則》實(shí)施后，會(huì)產(chǎn)生新的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，這就要求會(huì)計(jì)工作人員重新學(xué)習(xí)和區(qū)分。當(dāng)《基本準(zhǔn)則》實(shí)施時(shí)，會(huì)計(jì)人員要能夠擁有相應(yīng)的能力以便更好的服務(wù)群眾，對于記賬，在錄入數(shù)據(jù)時(shí)，要把收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩個(gè)核算方式計(jì)算的數(shù)據(jù)一并記錄到相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目中，這樣才能確保這兩種核算方式所產(chǎn)生數(shù)據(jù)是在同一種標(biāo)準(zhǔn)下進(jìn)行的，有一定的難度，需要更高水準(zhǔn)的會(huì)計(jì)人員。

2.負(fù)債準(zhǔn)確信息要比政府資產(chǎn)更難獲取?！痘緶?zhǔn)則》實(shí)施后，會(huì)使政府資產(chǎn)和負(fù)債范圍變得更大，這樣對于政府單位預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理有更好的促進(jìn)作用。所以，未來的工作重點(diǎn)是加大資產(chǎn)的清查和負(fù)債的管理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的主體是企業(yè)，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的主體是政府，從定義的范圍我們可以知道，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》使用的范圍更廣泛。在編制資產(chǎn)負(fù)債表的過程中，政府會(huì)計(jì)會(huì)遇到很多的困難，編制過程也相對復(fù)雜一些。然而在對負(fù)債進(jìn)行管理的過程中，因?yàn)樨?fù)債不像固定資產(chǎn)那樣有準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)真實(shí)存在，所以在清查過程中，還是會(huì)存在瞞報(bào)漏報(bào)的情況，降低了負(fù)債計(jì)量的精準(zhǔn)性。在填寫財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)候，數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性無法得到保障，也會(huì)對財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性產(chǎn)生影響，這樣就違背了政府《基本準(zhǔn)則》制訂的目的。所以，在對資產(chǎn)與負(fù)債進(jìn)行管理時(shí)要細(xì)化，這樣才能發(fā)揮其真正的價(jià)值。

3.政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制較為困難。雖然政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告與企業(yè)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表的編寫基礎(chǔ)是相同的，但是政府會(huì)計(jì)主體的范圍要大于企業(yè)會(huì)計(jì)的范圍，因?yàn)檎畷?huì)計(jì)在編寫方法上與企業(yè)會(huì)計(jì)是不完全相同的。政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編寫在多個(gè)地方是在企業(yè)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上完成的。政府合并報(bào)表是政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告在編制的過程中最為困難的。在政府合并報(bào)表的過程中，抵消事項(xiàng)相對較難解決，而企業(yè)會(huì)計(jì)研究中，抵消事項(xiàng)只是在母公司和子公司之間會(huì)出現(xiàn)。政府會(huì)計(jì)抵消事項(xiàng)要比企業(yè)的合并抵消事項(xiàng)復(fù)雜得多，政府的抵消事項(xiàng)包含內(nèi)部之間的往來以及內(nèi)部撥款，并且在實(shí)際操作過程中，也要涵蓋內(nèi)部投資和內(nèi)部交易。在內(nèi)部投資這一項(xiàng)中，由于國有獨(dú)資企業(yè)數(shù)量很多，大多數(shù)規(guī)模較大，所以合并抵消事項(xiàng)所產(chǎn)生的合并業(yè)務(wù)會(huì)出現(xiàn)很多重合的地方，會(huì)對合并造成阻礙。而且政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的級次很多，各級抵消事項(xiàng)基本無法在本級財(cái)務(wù)報(bào)告中完成抵消，這也是一個(gè)較難解決的困難。所以在本級不能解決的合并抵消事項(xiàng)可以計(jì)入本級財(cái)務(wù)報(bào)告，逐級向上級部門報(bào)告。這樣得到的數(shù)據(jù)會(huì)更為準(zhǔn)確，但是這種方法是否可以在實(shí)踐中發(fā)揮作用，還需要進(jìn)一步觀察，需要通過更多的實(shí)踐來考察它的可行性。

[1]張?jiān)?，高景?《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的文本分析與實(shí)施建議〔J〕.會(huì)計(jì)之友，2016（05）.

[2]王晨明.《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》：新坐標(biāo)新起點(diǎn)〔J〕.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2016（04）.

[3]徐寅.關(guān)于《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》頒布重要意義的探究〔J〕.會(huì)計(jì)研究，2016（03）.

[4]張?jiān)铝?，李真，郝梓?《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的主要?jiǎng)?chuàng)新分析與實(shí)施建議〔J〕.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2016（07）.

[5]劉玲.《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》對行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的影響探析〔J〕.會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)，2016（01）.

[6]王晶鑰.政府會(huì)計(jì)改革的新發(fā)展〔J〕.企業(yè)改制，2016（02）.

[7]熊超.我國政府會(huì)計(jì)存在的問題及改進(jìn)措施〔J〕.商業(yè)會(huì)計(jì)，2015（19）.

[8]蔡紅英，董楊陽.政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則淺析〔J〕.財(cái)會(huì)通訊，2016（10）.

[9]龐云翔.對四項(xiàng)政府會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則的思考及建議〔J〕.制度解讀，2016（02）.

[10]沈漠.四項(xiàng)準(zhǔn)則發(fā)布政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)一步完善〔N〕.財(cái)會(huì)信報(bào)，2016-07-21.

[11]李君.我國固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的特點(diǎn)及其國際比較〔J〕.商業(yè)研究，2002（09）.

[12]金永利，彭詠梅，楚京京.新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊方法探析〔J〕.會(huì)計(jì)改革與創(chuàng)新，2016（06）.

◇作者信息：吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

◇責(zé)任編輯：張力恒

◇責(zé)任校對：張力恒

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本文系吉林省社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目：吉林省推進(jìn)制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級的著力點(diǎn)研究（2016B115）的階段性研究成果。