王 敏

（山東經貿職業(yè)學院 山東濰坊 261011）

營改增對房地產業(yè)稅負的影響研究

王 敏

（山東經貿職業(yè)學院 山東濰坊 261011）

隨著營改增的逐步推開，房地產業(yè)面臨著重要的制度改革。本文從營改增的理論基礎入手，在分析營改增之前房地產業(yè)稅收情況的基礎上，以案例分析營改增對房地產業(yè)稅負的影響，最終提出了稅收籌劃建議，以期給予指導。

房地產業(yè)；營改增；稅收

營業(yè)稅改征增值稅是當前社會的熱點問題，這是政府一項重要的結構性減稅政策，既有利于促進我國的增值稅制度的發(fā)展，也有利于我國產業(yè)之間的發(fā)展與融合。在設計和實行營改增的過程中，房地產業(yè)是不可忽視的重要領域，也是公認難以處理的領域。房地產業(yè)作為第三產業(yè)的重要組成部分，從之前的5%營業(yè)稅改為11%的增值稅，有效解決了營業(yè)稅重復征稅的問題，但對于實施營改增后稅負如何變化，如何應對新的稅收政策，這些問題都值得深入探討。對房地產業(yè)營改增問題進行研究，在促進房地產業(yè)健康良好發(fā)展以及促進社會和經濟的穩(wěn)定發(fā)展有重要意義。本課題正是在這一背景下，在對營改增的依據(jù)進行簡要分析的基礎上，通過案例探討營改增對房地產業(yè)稅負的影響及稅負籌劃建議，以期給房地產業(yè)經營業(yè)務活動提供相應對策和合理建議。

一、營改增的理論基礎

（一）稅收公平原則

稅收公平是指收入相近的納稅人繳納的稅額相近，也就是稅負與其負擔能力相適應。稅收具有調節(jié)社會供求、促進社會分配公平的作用，是政策調控的重要手段。營業(yè)稅按照營業(yè)額征收，不管納稅人盈利情況如何，只要有營業(yè)額就要繳納營業(yè)稅，這對盈利情況不同的企業(yè)是不公平的。而增值稅按照增值額征收，考慮了納稅人的成本收益，更好的體現(xiàn)了稅收公平原則。

（二）稅收效率原則

稅收效率是指由稅制設計帶來的不合理資源配置達到最低。從資源的合理分配角度來講，最效率的稅收政策要求稅收征納不對市場資源配置產生影響，盡可能的減少因納稅承擔的不必要成本。之前大部分服務業(yè)征收營業(yè)稅，但隨著社會經濟的發(fā)展，服務業(yè)的規(guī)?；蛯I(yè)化會收到一定的阻礙，影響稅收效率優(yōu)勢的發(fā)揮。而增值稅的計算基礎是增值額，納稅人不管采用哪種經營方式，都不會帶來稅收的差異。與營業(yè)稅相比，增值稅是中性稅種，對資源配置的影響更具有中性效果。營改增順應了稅收效率原則的要求，對我國經濟的發(fā)展、產業(yè)結構的調整起到良好的推進作用。

（三）最優(yōu)稅收原則

稅收的基本原則是稅收公平與效率，而最優(yōu)稅收同時兼顧公平與效率，保證公平與效率的統(tǒng)一。公平與效率往往是對立的，追求效率會影響到公平，偏向公平則會對效率不利，因此最優(yōu)的稅收政策是使得公平與效率達到平衡，根據(jù)實際情況，損失一些公平來實現(xiàn)稅收效率，或者損失一些效率來保證稅收公平。

二、營改增之前房地產業(yè)稅收狀況

房地產業(yè)在國民經濟中處于重要的地位，與很多企業(yè)具有密切的聯(lián)系，包括交通運輸業(yè)、金融業(yè)、建材企業(yè)等。房地產業(yè)是政府財政收入的一項重要來源，除買賣土地帶來的收入外，與其相關的稅收也是財政收入的重要組成部分。

在房地產企業(yè)的整個開發(fā)項目流程中，主要涉及到開發(fā)、銷售及保有環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)涉及到的稅種及計稅依據(jù)有所不同。其中，開發(fā)環(huán)節(jié)的稅種有耕地占用稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅及印花稅；銷售環(huán)節(jié)的稅種有營業(yè)稅、房產稅、土地增值稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、企業(yè)所得稅及個人所得稅等；保有環(huán)節(jié)的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、房產稅。除此之外，房地產企業(yè)涉及到的稅種還包括少量的消費稅、增值稅、車輛購置稅及車船稅等。在房地產企業(yè)繳納的各個稅種中，營業(yè)稅所占比重最大。

三、營改增對房地產業(yè)稅負的影響

假設某房地產企業(yè)有一項目，銷售收入10000萬元，土地成本1500萬元，房地產開發(fā)成本4000萬元（其中3500元取得11%的增值稅專用發(fā)票，500元取得6%的增值稅專用發(fā)票），其他費用1500萬元。

（一）營改增對增值稅的影響

營改增之前，房地產企業(yè)繳納營業(yè)稅，按照含稅收入的5%計算，即10000*5%=500（萬元）。營改增之后，房地產企業(yè)繳納增值稅，按照銷項稅額減去進項稅額計算，即10000/（1+11%）*11%—3500/（1+11%）*11%—500/（1+6%）*6%=615.84（萬元）。營改增之后繳納的增值稅大于營改增之前的營業(yè)稅，主要原因在于可抵扣的進項稅額數(shù)值小。

可以找到營改增后的稅負平衡點，判斷出取得多少進項稅額才能使得稅負平衡。進項稅額=10000*5%-10000/（1+11%）*11%=491（萬元），也就是當進項稅額等于491萬元時，營改增之后的增值稅與營改增之前的營業(yè)稅金額相等。當進項稅額大于491萬元時，營改增之后的增值稅小于營改增之前的營業(yè)稅。

（二）營改增對營業(yè)稅金及附加的影響

營改增之前，房地產企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加以營業(yè)稅為計稅基礎，按7%計算城市維護建設稅，3%計算教育費附加，2%計算地方教育費附加，即500*（7%+3%+2%）=60（萬元）。營改增之后，房地產企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加以增值稅為計稅基礎，即615.84*（7%+3%+2%）=73.90（萬元）。營改增之后繳納的營業(yè)稅金及附加大于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于計稅基礎的變化，營改增之后增值稅的金額高于之前營業(yè)稅的金額。

（三）營改增對土地增值稅的影響

土地增值稅以土地增值額為計稅基礎，土地增值額是轉讓房地產取得的收入減除規(guī)定的房地產開發(fā)成本、費用等支出后的余額。營改增之前，土地增 值 稅 =（10000-1500-3500-500-1500-500-60）*30%=732（萬元）。營改增之后，土地增值稅=（10000/1.11-1500-3500-500-1500-615.84-73.90）*30%=395.78（萬元）。營改增之后繳納的土地增值稅小于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于營改增之后收入為不含稅收入，營改增之前收入為含稅收入，同時根據(jù)前面的計算，增值稅和營業(yè)稅金及附加這兩項扣除項目的金額在營改增之后的數(shù)值大于營改增之前的，這就使得營改增后計算出來的土地增值稅的增值額遠遠小于營改增之前的數(shù)值。

（四）營改增對企業(yè)所得稅的影響

營改增之前，營業(yè)稅屬于價內稅，在計算企業(yè)所得稅時可以稅前扣除，即企業(yè)所得稅=（10000-1500-3500-500-1500-500-60-732）*25%=427（萬元）。營改增之后，增值稅屬于價外稅，在計算所得稅時不可以稅前扣除，即企業(yè)所得稅=（10000/1.11-1500-3500-500-1500-73.90-395.78）*25%=384.83（萬元）。雖然營改增之后稅前扣除的數(shù)值小了，但營改增之后繳納的企業(yè)所得稅仍然小于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于營改增之前收入為含稅收入，營改增之后收入為不含稅收入，同一個數(shù)值轉換為不含稅收入，數(shù)值遠遠小于含稅收入。

（五）營改增對企業(yè)稅負率的影響

營改增之前，綜合稅率=（500+60+732+427）/10000*100%=17.19%。營改增之后，綜合稅率=（615.84+73.90+395.78+384.83）/（10000/1.11）*100%=16.32%。營改增之后繳納的稅率略小于營改增之前的數(shù)值。

四、營改增下房地產業(yè)稅收籌劃建議

從上面的計算可以看出，總體上房地產業(yè)營改增之后減輕了企業(yè)的稅收負擔。營改增稅收制度對房地產業(yè)的影響是不可避免的，但對房地產業(yè)各個稅種的影響有增有減，綜合稅率的影響也可能會收到不同收入成本比例的影響而不同。根據(jù)前面的分析，提出以下建議。

（一）重視學習營改增政策

房地產企業(yè)應加強財務人員的管理，積極開展營改增相關稅收政策的培訓，準確理解政策及潛在的影響。企業(yè)可對原有相關制度和流程進行補充修改，增設專職崗位，明確職責，適應財務政策的變化。積極開展稅務籌劃，根據(jù)自身情況善加利用，在控制住稅務風險的同時，實現(xiàn)稅負的降低。

（二）加強增值稅發(fā)票的管理

營改增之后，由增值稅的計算可以看出，在銷項稅額一定的情況下，進項稅額數(shù)值越大，應繳納的增值稅額越小。而對于房地產企業(yè)，建筑材料的采購來源廣，種類雜，很多的建筑材料是由小工廠、私人企業(yè)提供，這就導致在房地產開發(fā)過程中很難取得增值稅專用發(fā)票，從而不能進行進項稅額的抵扣，致使繳納的增值稅金額較大，加大企業(yè)的稅收負擔。因此，在營改增之后，房地產企業(yè)在采購及接受勞務過程中盡可能的要求開具增值稅專用發(fā)票，在價格差不多的情況下選擇能開具增值稅專用發(fā)票的供應商。同時，在取得增值稅專用發(fā)票的基礎上，積極進行發(fā)票認證，加強發(fā)票管理，實現(xiàn)進項稅額的有效抵扣。

（三）轉變銷售方式，充分利用稅收優(yōu)惠政策

營改增之后，土地增值稅和增值稅是房地產銷售的兩個主要稅種。以土地增值稅來說，以土地增值額為計稅基礎，而房地產的銷售價格直接決定了土地增值額的大小。合理的降低銷售價格，雖然使得銷售收入減少了，但也降低了稅負，同時有可能增加銷售量，使得企業(yè)利潤有所增加。通過銷售方式的轉變，充分利用稅收優(yōu)惠政策，加大建筑安裝成本，使得土地增值率小于20%，可以免交土地增值稅，給企業(yè)帶來更大的盈利。

[1]李釗.“營改增”對房地產開發(fā)企業(yè)稅負的影響[J].財會月刊，2017;(13).

[2]張澤洋.淺議營改增對房地產企業(yè)稅收的影響及籌劃對策[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2014;(12).

[3]趙欣.“營改增”對房地產企業(yè)稅負影響及籌劃對策[J].現(xiàn)代商貿工業(yè)，2015;(26).

[4]毛航.營改增對房地產企業(yè)稅收籌劃的影響及對策分析[J].財會學習，2016;(18).

F812.42

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10.3969/j.issn.1673-0968.2017.10.003