文雪娟

摘要：審計的本質(zhì)決定了審計需要有獨立性，審計的獨立性可以有效的確保審計人員對審計事項進行依法的經(jīng)濟監(jiān)管，在這樣的條件下所出具的審計報告才會更有經(jīng)濟參考價值。然而近些年來，社會上出現(xiàn)了大量審計失敗的案例都使得社會審計獨立性備受質(zhì)疑。本文將針對當前我國在社會審計方面存在的一系列問題進行分析與總結，同時對強化我國社會審計獨立性提出具體的改進措施和建議，這些都對強化我國審計獨立性、提高企業(yè)經(jīng)濟效益具有非常重要的現(xiàn)實意義。

Abstract： The nature of auditing determines its independence， and the independence of auditing can effectively ensure the economic supervision of auditing matters according to the law. Under such conditions， the audit report will have more economic reference value. However， in recent years， there have been a large number of cases of audit failure， which have made the social audit independence questioned. This paper will analyze and summarize a series of problems in social auditing in China， and put forward concrete improvement measures and suggestions to strengthen the independence of social auditing. All of these have important practical significance on strengthening China's auditing independence and improving economic efficiency.

關鍵詞：審計獨立性；盈余管理；審計意見購買；審計風險

Key words： audit independence；earnings management；audit opinion purchase；audit risk

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）06-0033-03

1 社會審計獨立性的概述

1.1 審計獨立性的論述

審計獨立性，就是要求審計人員在提供審計服務的工作中保持獨立性。[1]審計人員在提供審計相關業(yè)務服務時不僅要獨立于審計委托人，還要與其他相關利益方保持獨立，否則將會嚴重破壞審計的獨立性，無法實現(xiàn)對社會公眾負責。

1.2 審計三要素的關系

審計有三個基本要素——審計主體、審計客體和委托人。通常情況下，審計主體和客體處于權責分離狀態(tài)。而委托人為了詳細的了解其雇傭的企業(yè)專業(yè)管理人員是否妥善的經(jīng)營管理好了委托人資產(chǎn)并是否為委托者帶來了良好的經(jīng)濟效益，就會依法委托審計主體對公司的經(jīng)營成果和財務狀況進行審計并做出相關的審計意見報告以真實反應并了解企業(yè)的經(jīng)營狀況。

2 關于社會審計獨立性的現(xiàn)狀分析

2.1 缺乏審計獨立性的現(xiàn)實弊端

2.1.1 不健康審計市場

自1998年會計師事務所脫鉤改制以來，我國審計市場整體呈現(xiàn)出這樣一個特點：不匹配的供求關系和“黑色”社會文化?！暗蛢r競爭”現(xiàn)象十分普遍；講究人情；缺乏有效的市場監(jiān)管；不重視審計質(zhì)量。

2.1.2 國內(nèi)外審計獨立性遭到破壞

隨著2006年來，國際審計準則體系和我國新的審計準則的頒布，確立了我國的審計模式以風險導向為基礎，加大了審計人員的法律風險成本，審計人員需將為自己所發(fā)表的審計意見承擔更多的責任。然而即便這樣，我國還是出現(xiàn)了不少的有失審計獨立性案件。2006年7月31日，武漢市中級人民法院宣判華倫會計師事務所因藍田股份事件承擔連帶賠償責任，會計中介機構在上市公司造假中承擔連帶賠償責任，這在中國還是首例。

2.2 缺乏審計獨立性的行業(yè)弊端

2.2.1 會計師事務所盲目擴大規(guī)模

基于全國前百會計師事務所的統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，2003年平均每家事務所有1.62家分所，而在2009年，平均每家事務所分所數(shù)量已經(jīng)增加至5.18家。不少事務所通過設立或吸收分所的方式迅速擴大規(guī)模，分所數(shù)量大量增加。因此部分分所缺乏來自總所的有效約束和監(jiān)管，而不當?shù)膬?nèi)部治理也影響著審計行為和審計質(zhì)量。[2]

2.2.2 審計人員職業(yè)素質(zhì)低下

2005年國家審計署發(fā)布了第四號審計結果公告，對國內(nèi)的16家具有上市公司審計資格的會計事務所進行了審計業(yè)務質(zhì)量的抽查，當中的14家事務所的37名注冊會計師出具的審計報告都出現(xiàn)了一定程度的審計造假問題，反應出擁有較高專業(yè)能力的審計人員不僅沒有對失實的財務報告做出真實客觀的審計意見，并且有涉嫌幫助上市公司造假欺騙的嫌疑，讓社會審計的獨立性遭到了公眾的質(zhì)疑。

3 影響社會審計獨立性的原因

針對當前我國審計市場堪憂的狀況，當前影響社會審計獨立性可以分為以下幾個原因：

3.1 影響審計獨立性的外部因素

3.1.1 監(jiān)督機制和法律法規(guī)方面的影響

我國的交易市場并沒有十分規(guī)范的審計人員對上市公司的財務報告進行專業(yè)的監(jiān)督檢查，審計市場相關法律規(guī)定的漏洞也造成了部分審計人員在進行審計服務的過程中投機取巧?！缎谭ā穼ι婕皩徲嬙旒佟扒楣?jié)嚴重”的情形沒有做出詳細規(guī)定，使得該條法律在量刑的過程中并不具備可行性。

3.1.2 盈余管理造成重大錯報風險

盈余管理扭曲了企業(yè)財務會計信息，使企業(yè)盈余偏離了實際的狀況。根據(jù)中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，審計人員需要承擔的鑒證業(yè)務風險取決于財務報表重大錯報風險和檢查風險。會計信息質(zhì)量越低，審計人員為了將審計風險降至可接受的水平，需要大量的證據(jù)收集程序，如果一旦發(fā)生審計失敗，審計人員將面臨高昂的訴訟成本、聲譽受損甚至刑事責任等風險，對審計獨立性構成一定威脅。[3]

3.2 影響審計獨立性的內(nèi)部因素

3.2.1 審計委托關系

當前社會的審計關系實際上存在著兩種不正常情況：一是公司的管理者擔任了雙重角色——審計委托人和審計客體。形成委托代理關系在理論視角下呈現(xiàn)出畸形的審計關系，審計主體與審計客體建立了薪酬關系，使審計費用與審計質(zhì)量之間存在著微妙的關系；二是我國現(xiàn)在的審計收費制度是被審計單位直接向會計師事務所交審計費，因此會計師事務所對被審計單位有經(jīng)濟方面的依賴，制約著審計的獨立性。

3.2.2 審計意見的購買

根據(jù)研究得出的審計風險要素數(shù)學模型：審計風險=重大錯報風險*檢查風險。而重大錯報風險實質(zhì)上是由內(nèi)控程序和被審計公司的業(yè)務特性所決定的，因此檢查風險是審計風險要素中唯一可以通過審計師經(jīng)營控制和管理的風險要素。被審計單位的固有風險和控制風險越高，就會有對審計意見強烈的購買動機，對審計的獨立性有一定沖擊。

4 加強社會審計獨立性的建議及措施

4.1 加強審計政府監(jiān)管力度方面

4.1.1 建立協(xié)調(diào)化的政府監(jiān)管機制

全方位改進現(xiàn)代企業(yè)的監(jiān)管制度，建立良好的社會審計執(zhí)業(yè)環(huán)境。將政府的某些職能轉(zhuǎn)變可以避免政府與企業(yè)之間發(fā)生利益關系。這樣就可以使企業(yè)成為真正自主經(jīng)營的獨立法人，企業(yè)經(jīng)營利潤和財務狀況的好壞都將不會與國家發(fā)生直接的利益關系?？梢院芎玫亩沤^國家的某些權力部門利用職權對企業(yè)的經(jīng)營管理和財務狀況進行干預。

4.1.2 通過第三方介入改變現(xiàn)有審計費用支付方式（此項建議在現(xiàn)實中還未出現(xiàn)，屬于本文創(chuàng)新型意見的具體措施，具有改進的現(xiàn)實意義）

可以選擇試點地區(qū)的企業(yè)，規(guī)定這些企業(yè)如期預交給審計收費部門或者規(guī)定審計機構的相關審計費用，讓這些規(guī)定的部門作為額外的第三方收取審計委托人支付的審計費用，受到政府監(jiān)管部門或群眾對它的監(jiān)督，監(jiān)管部門可針對審計費用的支出對收費機構進行合理性的質(zhì)詢與查證，使審計費用的收支狀況真正實現(xiàn)“透明化”。然后財政部可在一段時期后協(xié)同有關部門對試點地區(qū)采取抽查的辦法去核實這些措施在我國是否真的有效，若可行則可以逐步推廣使用。

4.2 加強審計市場監(jiān)管力度方面

4.2.1 鼓勵從源頭上提高對審計獨立性的需求

2011年，東方電子通過虛假報告吸引大批股民。調(diào)查顯示，在1997年至2001年期間，東方電子高層利用公司購買的1044萬股原始股在二級市場進行炒作，所得的收益竟達17.08億元，使這個注冊資本僅6380萬元的電子公司在資本市場迅速聚斂了財富，成就了東方電子的資本神話。這就需要讓廣大投資者樹立正確的投資意識導向，若大多數(shù)投資者能夠清楚地認識到經(jīng)合格會計師事務所審計過的財務會計報告才能更真實的反應該上市公司現(xiàn)在的經(jīng)營運營狀況，更有助于他們對上市公司做出正確的投資決策，就會促使上市公司聘請具有高質(zhì)量的會計事務所進行審計報告工作，促進我國審計獨立性市場良性發(fā)展。

4.2.2 分析師跟蹤機制

上市公司審計意見購買行為在全球范圍內(nèi)都是一個極為普遍的現(xiàn)象，它直接損害了審計質(zhì)量和審計師的獨立性，因此也成為監(jiān)管機構重點關注的問題之一。[4]分析師跟蹤會使被跟蹤的公司得到更多投資者的關注，能夠提高公司信息的透明度，從而使公司的審計意見購買行為更容易被市場識別，這將對公司形成一定的威懾力，增加公司審計意見購買的風險，降低公司對審計意見購買的可能性。

4.2.3 提高企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量

上市公司控制風險其高低取決于被審計企業(yè)的內(nèi)部控制的質(zhì)量。[5]美國通用電氣公司（GE）的內(nèi)部審計包括兩類：首先是下屬企業(yè)財務部門自己的審計，其次是總公司一級的審計。為了做好內(nèi)部審計工作，確立了兩個關鍵因素：一是共同接受的會計標準和原則，每級財務部門的職責就是堅持貫徹這些原則；二是雙重報告系統(tǒng)，每個產(chǎn)業(yè)集團的財務負責人既要向本企業(yè)的負責人報告，還直接向總公司的財務副總裁報告。這一措施的運用使得他們在檢查和改善下屬單位的經(jīng)營狀況、保證投資效果符合公司的總體戰(zhàn)略目標和培養(yǎng)企業(yè)管理人才方面開創(chuàng)了極為成功的范例。

因此被審計企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量越高，則可以降低外部審計的實質(zhì)性測試范圍，降低審計的控制風險和成本。公司的內(nèi)部質(zhì)量控制的綜合績效越高，則審計的固有風險和控制風險就會越低，進而審計的總體風險就越可控。

4.3 加強審計行業(yè)自律方面

4.3.1 提高社會審計人員素質(zhì)和職業(yè)技能

審計人員要嚴格要求自身，在執(zhí)業(yè)過程中強化自己的責任意識，將審計責任具體到個人，有利于追究審計責任強化審計人員的職業(yè)意識。在審計工作中，審計人員從查賬入手，但決不止步于單純查賬，而是花費更多的時間和精力去研究可能有問題的業(yè)務。審計人員作為專業(yè)的鑒證者和審計風險的承擔者，應運用其專業(yè)知識對特定客戶的了解，深入分析誘發(fā)客戶盈余管理行為的動機，進而發(fā)現(xiàn)“紅旗信號”，出具高質(zhì)量的審計意見報告。

4.3.2 建立正常的審計關系

健康的審計關系在于保持審計三要素之間的相互獨立，嚴厲禁止審計機構對同一審計客體而言具有監(jiān)督者和服務者的雙重身份，可以通過采取某一方式來彌補審計關系中真正的審計委托人的缺失。這樣可以有力的避免公司的管理人員與會計審計人員之間發(fā)生直接的審計利益關系，所出具的審計意見報告就會相對獨立客觀。

4.3.3 準確衡量不利于獨立性的風險系數(shù)

會計師事務所進行審計工作的過程中，當遇到不利于保持自身獨立性的情況，應當從性質(zhì)和質(zhì)量兩個角度來運用審計獨立性相關概念等專業(yè)知識來具體衡量不利因素對審計獨立性的影響程度，采取有效防范措施來規(guī)避不利于獨立性的情況或者終止對客戶提供該項審計服務業(yè)務。

5 結論

社會審計對提高企業(yè)整體效益和強化企業(yè)管理有著不可或缺的重要作用，只有維護好審計的權威性才能更好的實現(xiàn)審計的獨立性，社會審計在人們心目中的地位也將會極大地提升，使其在市場上充分發(fā)揮它應有的作用。

參考文獻：

[1]曹玉俊.審計獨立性的概念[J].中國注冊會計，2000（06）：91-94.

[2]王春飛，吳溪，曾鐵兵.會計師事務所總分所總分所治理與分所首次業(yè)務承接[J].會計研究，2016（03）：79-88.

[3]方紅星，張勇.供應商/客戶關系型交易、盈余管理與審計師決策[J].會計研究，2016（01）：76-84.

[4]翟勝寶，張雯，曹源，樸仁玉.分析師跟蹤與審計意見購買[J].會計研究，2016（06）：79-88.

[5]權小鋒，陸正飛.投資者關系管理影響審計師決策[J].會計研究，2016（02）：79-88.