李 涵

（150001 哈爾濱工程大學(xué) 黑龍江 哈爾濱）

個(gè)人所得稅制度比較研究與反思

李 涵

（150001 哈爾濱工程大學(xué) 黑龍江 哈爾濱）

我國(guó)的個(gè)人所得稅制度自1980年建立以來(lái)，在調(diào)節(jié)收入分配，縮小貧富差距，增加財(cái)政收入方面起到了積極的作用。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國(guó)個(gè)人所得稅制度在稅制模式、課稅標(biāo)準(zhǔn)、稅率、免征額方面日益暴露出其存在的問(wèn)題。本文就我國(guó)個(gè)人所得稅制度與美國(guó)個(gè)人所得稅制度進(jìn)行了比較研究，分析我國(guó)個(gè)人所得稅稅制存在的不足并分析其原因，借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅制度建設(shè)經(jīng)驗(yàn)和成果，為我國(guó)個(gè)人所得稅的改革和完善尋找出路。

綜合所得稅；分類(lèi)所得稅；家庭所得

1 我國(guó)個(gè)人所得稅的現(xiàn)行規(guī)則和特點(diǎn)

在國(guó)際上，個(gè)人所得稅按照征收方式可分為綜合稅制、分類(lèi)稅制、綜合與分類(lèi)相結(jié)合的稅制三種類(lèi)型。目前我國(guó)個(gè)人所得稅的現(xiàn)行規(guī)則是實(shí)行分類(lèi)或分項(xiàng)課征模式，即對(duì)納稅人的各項(xiàng)收入進(jìn)行“分別征收、各個(gè)清繳”的征管方式。

目前，我國(guó)個(gè)人所得稅適用的是2011年6月30日由第十一屆全國(guó)人大常委會(huì)第二十一次會(huì)議修改通過(guò)并公布的《個(gè)人所得稅法》，自2011年9月1日起施行至今。

我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅具有以下幾個(gè)特點(diǎn)：一是實(shí)行分類(lèi)征收，即將個(gè)人取得的各種所得劃分為11個(gè)不同種類(lèi)，分別適用不同的費(fèi)用扣除規(guī)定、不同的稅率和不同的計(jì)稅方法；二是累進(jìn)稅率與比例稅率并用，即根據(jù)各類(lèi)個(gè)人所得的不同性質(zhì)和特點(diǎn)，將這兩種形式的稅率用于個(gè)人所得稅制，其中，對(duì)工資薪金所得、個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得、對(duì)企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營(yíng)所得，采用累進(jìn)稅率，實(shí)行量能負(fù)擔(dān)，對(duì)勞務(wù)報(bào)酬、稿酬等其他所得，采用比例稅率，實(shí)行等比負(fù)擔(dān)；三是實(shí)行定額和定率相結(jié)合內(nèi)外有別的費(fèi)用扣除方法；四是單純的以個(gè)人為計(jì)稅單位，不考慮取得收入的個(gè)人其家庭人口及整體收入狀況；五是同時(shí)采取課源制和申報(bào)制，對(duì)納稅人的應(yīng)納稅額分別采取由支付單位源泉扣繳和納稅人自行申報(bào)兩種征納方法。

2 中美個(gè)人所得稅比較

2.1 課稅模式差異

美國(guó)實(shí)行的是綜合所得稅制。主要內(nèi)容為：納稅人全年各種形式的收入都必須全部歸入稅基。這里的收入一部分可以成為個(gè)人消費(fèi)，或可以形成個(gè)人財(cái)富的累積，所有來(lái)源的收入必須全部歸入稅基。包括勞動(dòng)收入、土地出租收入、資本紅利收入、以及接受遺產(chǎn)等。稅基本身在作了法定寬免與扣除后，其余額按累進(jìn)稅率征稅。

我國(guó)實(shí)行的是分類(lèi)所得稅制。即對(duì)同一納稅人在一定時(shí)期內(nèi)的各種所得，按其不同來(lái)源，劃分為11項(xiàng)不同分類(lèi)，配以適用稅率來(lái)計(jì)算其所得稅。

2.2 稅率及結(jié)構(gòu)差異

美國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行統(tǒng)一的6級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率為10%－35%逐級(jí)遞增。美國(guó)對(duì)納稅申報(bào)者家庭情況進(jìn)行了單身、已婚夫婦、戶主、鰥夫或寡婦等四類(lèi)劃分，每一種類(lèi)型都有其適用稅率表，并依據(jù)一定指數(shù)，每年對(duì)稅率表進(jìn)行調(diào)整。

我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率與比例稅率。2011年9月1日實(shí)施的新個(gè)人所得稅法，將工資、薪金所得由9級(jí)超額累進(jìn)稅率修改為7級(jí)，稅率為3%—45%逐級(jí)遞增。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得適用5級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率為5%—35%逐級(jí)遞增。勞務(wù)報(bào)酬所得適用3級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率為20%—40%逐級(jí)遞增。對(duì)個(gè)人稿酬所得，勞務(wù)報(bào)酬所得等其他所得，適用20%的比例稅率。其中，稿酬所得按應(yīng)納稅額減征30%，實(shí)際稅率為14%。

2.3 征收征管模式差異

美國(guó)個(gè)人所得稅征管模式是源泉扣繳、自行預(yù)繳與年度綜合申報(bào)三種制度的緊密配合。美國(guó)對(duì)絕大部分應(yīng)稅收入，如工薪、小費(fèi)、職務(wù)福利、聯(lián)邦政府支付的農(nóng)業(yè)補(bǔ)償和博彩收益等項(xiàng)目所得，支付方都要依法履行代扣代繳職責(zé)。對(duì)未實(shí)行源泉扣繳或沒(méi)有足額源泉扣繳的稅款，稅法規(guī)定了嚴(yán)格的自行納稅申報(bào)制度，并與年度綜合申報(bào)采取相一致的計(jì)稅規(guī)則，以確保預(yù)繳稅款的準(zhǔn)確性。

我國(guó)個(gè)人所得征管模式是代扣代繳與自行納稅申報(bào)?？劾U義務(wù)人對(duì)納稅者各項(xiàng)收入代扣代繳個(gè)人所得稅。對(duì)年所得12萬(wàn)元以上，從中國(guó)境內(nèi)兩處或兩處以上取得工資、薪金，取得應(yīng)稅所得沒(méi)有扣繳義務(wù)人等情況的，應(yīng)按照規(guī)定自行向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。

通過(guò)上述比較可看出，美國(guó)的個(gè)人所得稅制度較為系統(tǒng)全面，具有較強(qiáng)的“人性化”色彩，更能促進(jìn)社會(huì)的公平公正。其“以人為本”的設(shè)計(jì)特點(diǎn)，有寬稅基與合理的超額累進(jìn)稅率，對(duì)凈所得實(shí)行綜合計(jì)征，以年為納稅時(shí)間周期，并以“家庭”為單位計(jì)征所得稅，值得我國(guó)去學(xué)習(xí)與借鑒。

3 我國(guó)個(gè)人所得稅存在的問(wèn)題

3.1 征收模式不合理

我國(guó)是目前世界上為數(shù)不多的實(shí)行分類(lèi)制課稅模式的國(guó)家，把應(yīng)稅所得分為11個(gè)種類(lèi)的所得，分項(xiàng)按照規(guī)定的扣除方式和稅率進(jìn)行課稅。采用分類(lèi)所得稅計(jì)征模式，雖然能夠簡(jiǎn)化稅額的計(jì)算手續(xù)，節(jié)約征納成本，符合稅制簡(jiǎn)便原則，也便于實(shí)現(xiàn)特定的稅收政策目標(biāo)，但分類(lèi)課稅無(wú)法做到真正的公平，相同收入水平會(huì)因?yàn)槭杖雭?lái)源不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，產(chǎn)生橫向不公平；不同收入的納稅人，由于取得收入的來(lái)源不同適用于不同的扣除額、稅率及優(yōu)惠政策，容易出現(xiàn)高收入者稅負(fù)輕、低收入者稅負(fù)重的現(xiàn)象，產(chǎn)生縱向不公平。

3.2 稅率設(shè)計(jì)不合理

我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅率的設(shè)計(jì)不合理主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：首先是在稅率結(jié)構(gòu)方面我國(guó)個(gè)人所得稅采用的是超額累進(jìn)稅率和比例稅率，稅率級(jí)次過(guò)多，這與當(dāng)前國(guó)際上簡(jiǎn)化稅率結(jié)構(gòu)、降低稅收負(fù)擔(dān)的所得稅改革趨勢(shì)是不相適應(yīng)的。其次是對(duì)于屬于勞動(dòng)所得的“勞務(wù)報(bào)酬所得”與非勞動(dòng)所得的“財(cái)產(chǎn)租賃所得”和“偶然所得”等采用同等稅率，未加以區(qū)別對(duì)待，有悖于我國(guó)的社會(huì)主義公平分配的稅收政策初衷。

3.3 費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不公平

隨著我國(guó)改革開(kāi)放的深人，再加上各地區(qū)受到歷史原因、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)、地理?xiàng)l件和物資條件各方面因素的影響，各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不平衡，我國(guó)各地區(qū)的收入水平存在很大的差距。針對(duì)地區(qū)間個(gè)人收入水平、消費(fèi)水平和財(cái)政收入狀況等情況的差異性，現(xiàn)行費(fèi)用扣除方法是以固定數(shù)額為依據(jù)，不與物價(jià)指數(shù)等掛鉤，使稅制缺乏應(yīng)有的彈性。

4 我國(guó)個(gè)人所得稅的改進(jìn)思路和方向

4.1 制定分類(lèi)與綜合并存的所得稅制度

借鑒美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)需對(duì)現(xiàn)有課稅模式進(jìn)行制度創(chuàng)新，達(dá)到揚(yáng)長(zhǎng)避短的效果。綜合與分類(lèi)相結(jié)合的個(gè)稅課稅模式在繼承與發(fā)展對(duì)應(yīng)納稅所得額分類(lèi)征稅的基礎(chǔ)上，能較好地彌補(bǔ)分類(lèi)稅制的不足，充分地考慮納稅者的經(jīng)常性、主要收入與特殊群體的實(shí)際收入，更好地兼顧效率與公平。在應(yīng)稅所得方面，屬于個(gè)人經(jīng)常性、主要收入，如所得項(xiàng)中的工資、薪金所得、個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得、對(duì)企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營(yíng)所得、勞務(wù)報(bào)酬所得等具有較強(qiáng)連續(xù)性的收入，應(yīng)納入綜合項(xiàng)目征稅，并制定適用的超額累進(jìn)稅率，通過(guò)綜合所得稅制體現(xiàn)量能課稅的原則，增加稅收的收入彈性。

4.2 引入“家庭”征稅單位

所謂家庭式個(gè)人所得稅制度是指以家庭為申報(bào)單位，即以家庭在某一段時(shí)間內(nèi)取得的總收入，扣除全部家庭成員的免征額或扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為應(yīng)納稅所得額，計(jì)征個(gè)人所得稅的一種方式。我國(guó)自開(kāi)征個(gè)人所得稅以來(lái)，一直以個(gè)人為征收主體，導(dǎo)致無(wú)法對(duì)個(gè)體的不同負(fù)擔(dān)狀況加以區(qū)分。因此，應(yīng)考慮引入“家庭”征稅單位，并逐漸形成“以家庭申報(bào)為主、個(gè)人申報(bào)為輔”的征稅方式。實(shí)行以家庭為單位征個(gè)稅應(yīng)循序漸進(jìn)，不宜操之過(guò)急?？煽紤]采用試點(diǎn)的方案，由“夫妻申報(bào)”等較為單一的申報(bào)方式，逐漸過(guò)渡到分類(lèi)齊全的“家庭申報(bào)”。通過(guò)試點(diǎn)來(lái)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題，不斷完善，進(jìn)而逐步向全國(guó)推廣。

4.3 優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)

個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配主要通過(guò)累進(jìn)稅率進(jìn)行，我國(guó)個(gè)人所得稅在稅率的優(yōu)化上應(yīng)遵循簡(jiǎn)潔、低稅的思路。我國(guó)在引人“家庭”征稅單位之后，可將超額累進(jìn)稅率與比例稅率進(jìn)行適度的整合，并對(duì)個(gè)人經(jīng)常性、主要收入的凈所得采用超額累進(jìn)稅率，設(shè)計(jì)統(tǒng)一的按年征收的超額累進(jìn)稅率表，并針對(duì)高收入群體制定“累進(jìn)消失結(jié)構(gòu)”。另外，減少稅率級(jí)次有利于簡(jiǎn)化稅制，提高征管效率。目前多數(shù)國(guó)家稅率級(jí)次為3-5級(jí)，因此，建議我國(guó)個(gè)人所得稅累進(jìn)稅率的級(jí)次由現(xiàn)行的7級(jí)簡(jiǎn)化至5級(jí)。

4.4 完善費(fèi)用扣除制度

現(xiàn)行的分項(xiàng)定額扣除與定率扣除相結(jié)合的費(fèi)用扣除制度不能較好地與物價(jià)指數(shù)掛鉤，針對(duì)不同納稅者的家庭負(fù)擔(dān)、教育、住房、醫(yī)療等重大項(xiàng)目開(kāi)支并未設(shè)計(jì)合理的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。為體現(xiàn)“以人為本”的時(shí)代精神，我國(guó)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度應(yīng)考慮采用基礎(chǔ)扣除和特別扣除相結(jié)合的扣除方法。在基礎(chǔ)扣除方面，我國(guó)可賦予財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局一定的權(quán)限，針對(duì)每年物價(jià)的漲落，建立個(gè)稅調(diào)整與物價(jià)水平的聯(lián)動(dòng)機(jī)制，以滿足國(guó)家與納稅者的共同需要。在特別扣除方面，考慮到納稅者個(gè)人和家庭的某些特殊情況，理應(yīng)包括社會(huì)保障費(fèi)用的公平性扣除、醫(yī)療費(fèi)用的限制性扣除、教育費(fèi)用的定額性扣除及其他雜項(xiàng)扣除等。我國(guó)可實(shí)行“標(biāo)準(zhǔn)扣除”與“分項(xiàng)扣除”相結(jié)合的方法，視納稅者的實(shí)際情況，自行選擇其中一種扣除方式，這樣既能提高稅收征管水平，又能兼顧社會(huì)的效率與公平。

5 結(jié)語(yǔ)

個(gè)人所得稅作為一項(xiàng)調(diào)節(jié)收入水平的稅種，在現(xiàn)代國(guó)家稅收中扮演著越來(lái)越重要的角色。提高個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)效果，需要從改革稅制模式入手，將分類(lèi)稅制轉(zhuǎn)換為分類(lèi)與綜合相結(jié)合的混合稅制或綜合模式，統(tǒng)一性質(zhì)相同所得的稅率，規(guī)范費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，增加個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)能力。同時(shí)，完善儲(chǔ)蓄存款實(shí)名制，建立納稅人檔案體系和多部門(mén)信息共享系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)收入監(jiān)控和數(shù)據(jù)處理的計(jì)算機(jī)化，提高稅收征管的效率，增強(qiáng)個(gè)人所得稅對(duì)收入的實(shí)際調(diào)節(jié)能力。

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李涵（1989～），男，漢族，黑龍江省哈爾濱市人，哈爾濱工程大學(xué)人文社會(huì)科學(xué)學(xué)院法學(xué)系碩士研究生，研究方向：民商事法律研究。