林茜

[摘 要] 稅收是國家財政收入的主要來源，也是政府調(diào)控宏觀經(jīng)濟的重要手段。政府通過調(diào)節(jié)稅收可以促進某些行業(yè)的發(fā)展。營業(yè)稅是我國的主要稅種之一，營業(yè)稅存在于很多行業(yè)當(dāng)中，經(jīng)過多年的發(fā)展經(jīng)濟發(fā)展態(tài)勢已經(jīng)出現(xiàn)了新的變化，為了更好地調(diào)節(jié)經(jīng)濟，政府采取營改增的措施。在營改增的新政策影響下，會計處理的變化是客觀存在的，并且是明顯的。在營改增政策下，企業(yè)最好根據(jù)需求增設(shè)“營改增”抵減銷項稅額專欄，注重增值稅期末留抵稅額的會計處理，做好實施前后的對接工作，正確進行會計處理，只有這樣，才能使會計工作更好、更有序地開展下去。

[關(guān)鍵詞] 營改增；企業(yè)會計處理；變化

[中圖分類號] F270 [文獻標(biāo)識碼] B

一、營改增的內(nèi)涵

營業(yè)稅和增值稅都是我國稅務(wù)系統(tǒng)中的重要稅種，二者對于經(jīng)濟的調(diào)節(jié)會產(chǎn)生不同的作用，增值稅比營業(yè)稅的調(diào)節(jié)作用更強，營改增有利于健全稅制。營業(yè)稅一般是國內(nèi)提供轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、應(yīng)稅勞務(wù)或銷售不動產(chǎn)過程中，對所取得的營業(yè)額按照一定的比例征收的一種稅；增值稅通常是在商品流轉(zhuǎn)過程中對其增值額所征收的一種流轉(zhuǎn)稅。營改增是指把營業(yè)稅改為增值稅，營改增涉及的行業(yè)包括：研發(fā)與技術(shù)服務(wù)行業(yè)、物流輔助服務(wù)行業(yè)、信息技術(shù)服務(wù)行業(yè)、交通運輸業(yè)等行業(yè)，納入營改增稅制改革的這些行業(yè)在繳稅時按照增值稅的方式進行計算，在會計入賬時按照增值稅入賬方式入賬。營改增在避免重復(fù)征稅的基礎(chǔ)上，有效的減輕了稅負(fù)對企業(yè)發(fā)展的不良影響。在營改增稅制改革下，小規(guī)模納稅人適用于簡易計稅法，一般納稅人適用于一般計稅法，在一般計稅法下，納稅中的銷項稅額主要分為三種：百分之六、百分之十一、百分之十七等，其中應(yīng)該繳納的稅款數(shù)額數(shù)等于銷項稅額數(shù)減去進項稅額數(shù)，而簡易計稅法下的增值稅額等于不含稅的銷售額乘以百分之三，根據(jù)營改增的改革政策以及不同稅種的計算方法，在遵循會計準(zhǔn)則的情況下，企業(yè)會計處理工作發(fā)生了相應(yīng)的變化。

二、營業(yè)稅與增值稅不同之處

（一）征收范圍的差異

在實行營改增之前營業(yè)稅的征稅范圍包括增值稅之外的所有營業(yè)業(yè)務(wù)，由此可見從理論上來看營業(yè)稅的范圍非常廣，在企業(yè)的實際經(jīng)營和會計核算中，營業(yè)稅的范圍并不像理論規(guī)定那樣廣，而且執(zhí)行營業(yè)稅時并不會完全按照相關(guān)規(guī)定進行。商品的流通環(huán)節(jié)包括商品的生產(chǎn)、商品的銷售以及商品到達買者手中，在這個過程中，商品在流通的各個環(huán)節(jié)中都會伴隨營業(yè)稅的產(chǎn)生，商品需要經(jīng)過多個環(huán)節(jié)完成其流通過程，像這樣每進行一次轉(zhuǎn)換或者流通就征收一次營業(yè)稅，會產(chǎn)生重復(fù)征收營業(yè)稅的問題，為了避免出現(xiàn)在多環(huán)節(jié)重復(fù)征收營業(yè)稅的問題，營業(yè)稅只對某一個環(huán)節(jié)征收營業(yè)稅，其他環(huán)節(jié)可以不再征收營業(yè)稅。但是增值稅與營業(yè)稅的征收范圍不同，確定增值稅的征收范圍時更加復(fù)雜，增值稅的征收范圍有銷售貨物、進出口貨物以及國內(nèi)應(yīng)稅服務(wù)等。根據(jù)上述增值稅與營業(yè)稅的定義可知，先前營業(yè)稅的征稅對象主要包括應(yīng)稅勞務(wù)，無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)，銷售不動產(chǎn)業(yè)務(wù)等，營業(yè)稅所涉及的行業(yè)有交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵政通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂服務(wù)業(yè)等。增值稅所涉及的對象則主要包括進口貨物業(yè)務(wù)、提供修理修配勞務(wù)、國內(nèi)銷售業(yè)務(wù)、提供加工服務(wù)的增值額、的增值額。

（二）稅率和計稅方式的差異

稅率與計稅方式是企業(yè)財會工作人員核算稅費的依據(jù)，只有按照真確的稅率和計稅方式進行稅費的核算，才能夠計算出正確的應(yīng)繳納稅費的數(shù)額，進而企業(yè)可以主動地向稅務(wù)部門繳納稅款，了解營業(yè)稅和增值稅在稅率和計稅方式中存在的差異，是在營改增政策下會計人員正確核算稅費的基礎(chǔ)性工作。營業(yè)稅的計稅方式與商品價格直接相關(guān)，營業(yè)稅的稅率采用單一比例稅率。而增值稅的稅率和計稅方式與營業(yè)稅相比則更加繁瑣和復(fù)雜，國外發(fā)達國家在確定增值稅稅率政策和計稅方式時主要根據(jù)行業(yè)制定不同的稅率政策，在制定增值稅稅率政策時，國外發(fā)達國家根據(jù)行業(yè)發(fā)展情況制定有利于行業(yè)發(fā)展的稅收政策，進而實現(xiàn)對國家經(jīng)濟的調(diào)控。在我國，增值稅的稅率主要分為兩種，也即兩檔稅率：基本稅率和低稅率，其中基本稅率為百分之十七，低稅率是百分之十三。

（三）納稅人的差異

營業(yè)稅和增值稅的納稅人或者納稅主體也存在差異，了解納稅人是了解營改增政策作用的重要途徑，營業(yè)稅和增值稅的納稅主體或者納稅人與其征稅對象具有直接聯(lián)系。其中營業(yè)稅的納稅主體主要指在我國境內(nèi)開展征稅范圍所包括的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的組織者或者個人，即營業(yè)稅的納稅人包括在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)的組織或者個人，開展不動產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)的組織或者個人，開展無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟業(yè)務(wù)的組織或者個人。增值稅的納稅主體則是指開展增值稅征收范圍內(nèi)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的組織和個人，具體而言，增值稅的納稅人包括在我國國內(nèi)開展商品銷售的組織和個人，進口貨物的組織和個人，提供加工服務(wù)或者修理修配勞務(wù)的組織與個人。了解營業(yè)稅和增值稅納稅人的差異，是企業(yè)會計人員了解稅率計算稅費的前提。

三、營改增后企業(yè)會計處理所發(fā)生的改變

（一）營改增差額會計處理變化

自從實施營改增政策之后，營改增差額會計處理發(fā)生了一定的變化，無論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人在營改增差額會計處理方面都會發(fā)生變化，本部分將分別分析一般納稅人和小規(guī)模納稅人的營改增差額會計處理變化。

對于一般納稅人來說，營改增差額會計處理變化主要體現(xiàn)在提供應(yīng)稅服務(wù)時，接受應(yīng)稅服務(wù)時以及處理期末一次性進賬時。首先，當(dāng)企業(yè)提供應(yīng)稅服務(wù)時，如果處于試點納稅范圍內(nèi)，并且需要在銷售額中扣減非試點納稅人支付款項，則相關(guān)企業(yè)會計工作人員則應(yīng)該根據(jù)營改增的規(guī)定計算稅費，并記賬。按照營改增政策的規(guī)定，在企業(yè)銷售額中扣除的銷項稅額在會計科目中的記錄方法是在“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”這一科目中加一欄，這一欄標(biāo)記為“營改增抵減的銷項稅額”。此外，還需要根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的類型在“主營業(yè)務(wù)成本”或“主營業(yè)務(wù)收入”等科目中詳細(xì)核算與記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)的相關(guān)數(shù)據(jù)。其次，一旦納稅人統(tǒng)一應(yīng)稅服務(wù)，企業(yè)財會稅務(wù)人員在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)時也要按照營改增政策的規(guī)定處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)，如果在試點納稅期間，當(dāng)企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時，應(yīng)該把“營改增抵減的銷項稅額”中的內(nèi)容放到“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”中，同時要求企業(yè)財務(wù)人員核算和記錄由于扣減銷售額而損失的銷項稅額。會計人員在會計科目中記錄這一差額時，在借方記錄“主營業(yè)務(wù)成本”，貸方記錄“銀行存款”或者“應(yīng)付賬款”。其次，在期末處理一次性進賬時，也要按照營改增的政策規(guī)定進行處理，具體而言在“營改增抵減的銷項稅額”中借方記為“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”，貸方記為“主營業(yè)務(wù)成本”?？梢娫跔I改增政策下，會計人員在處理相關(guān)稅費時，要做好銷項稅額的處理工作，認(rèn)真分析“營改增抵減的銷項稅額”科目的含義，并正確記錄借方和貸方的內(nèi)容。

對于小規(guī)模納稅人來說，在營改增政策下會計處理工作也會發(fā)生變化。與一般納稅人相似小規(guī)模納稅人會計處理變化也主要體現(xiàn)在提供應(yīng)稅服務(wù)時，接受應(yīng)稅服務(wù)時以及處理期末一次性進賬等方面。首先，在營改增試點范圍之內(nèi)，當(dāng)小規(guī)模納稅人出現(xiàn)時，一般需要從銷售額當(dāng)中減去非試點納稅主體應(yīng)該支付的款項時，會計工作人員應(yīng)該根據(jù)營改增政策的標(biāo)準(zhǔn)來扣減這些款項，并在“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”一欄中標(biāo)記銷售額中減少的應(yīng)交增值稅。其次，當(dāng)小規(guī)模納稅主體愿意承擔(dān)應(yīng)稅服務(wù)時，在試點期間里，小規(guī)模納稅主體會計人員需要按照營轉(zhuǎn)增的相關(guān)規(guī)定扣除支付給其他非試點內(nèi)納稅主體的款項，減少的增值稅應(yīng)該記錄在“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”科目中，把產(chǎn)生的增值稅差額記錄在“主營業(yè)務(wù)成本”科目的借方，把實際支付的金額、應(yīng)付的金額或增值稅差額標(biāo)記在“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”科目的貸方。再次，當(dāng)小規(guī)模納稅人的會計工作人員處理期末一次性進賬時，統(tǒng)計小規(guī)模納稅企業(yè)的一次性進賬情況，把需要交納的增值稅額度貸記“主營業(yè)務(wù)成本”，借記“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”。

（二）其他特殊事項會計處理的變化

對于過渡性財政扶持資金的會計處理以及增值稅期末留抵稅額的會計處理都屬于比較特殊的會計處理。首先，在進行過渡性財政扶持資金處理過程中，在企業(yè)按照營改增政策處理稅務(wù)信息時，如果出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況，并且企業(yè)存在資格申請扶持資金時，可以根據(jù)條件申請扶持資金。在期末申請扶持資金過程中，企業(yè)財務(wù)人員需要根據(jù)自己的有效憑據(jù)和文件，來對扶持資金貸方記“營業(yè)收入”進行申請，扶持資金借方記“其他應(yīng)收款”，當(dāng)企業(yè)受到財政部門給予的扶持資金時，按照扶持資金的實際數(shù)額，貸方記“其他應(yīng)收款”，借方記“銀行存款”。其次，在處理增值稅期末留抵稅額時會計工作也出現(xiàn)了一定的變化，在試點范圍內(nèi)，有些一般納稅人涉及到了應(yīng)稅服務(wù)，針對這些應(yīng)稅服務(wù)本就需要交納增值稅，為了避免重復(fù)交納增值稅現(xiàn)象的出現(xiàn)，需要在“應(yīng)交稅費”一欄中設(shè)置“增值稅留抵稅額”，其可以將應(yīng)稅服務(wù)銷項稅額中不能扣減的款項記錄下來，這一工作需要企業(yè)會計相關(guān)工作人員在月初完成。企業(yè)會計人員在月初把還沒有進行扣減的增值稅抵稅額貸記于“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”科目中，借記于“應(yīng)交稅費-增值稅留抵稅額”項目下，在后期需要抵扣稅額時，按照抵扣額度進行抵扣，貸記于“應(yīng)交稅費-增值稅留抵稅額”項目下，借記于“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”科目中。

四、營改增后企業(yè)會計處理的注意事項

（一）會計核算過程中要設(shè)“營改增”抵減的銷項稅額專欄

在實施營改增政策之后，很多企業(yè)都受到了影響，增值稅的征收范圍變廣了，營改增政策涉及到的行業(yè)較多，因而會有很多企業(yè)需要調(diào)整內(nèi)部稅務(wù)和會計的核算工作，企業(yè)在處理會計數(shù)據(jù)和會計信息時需要注意一些問題，這些注意事項將會是企業(yè)在很長時間內(nèi)需要面對的。正確對待這些注意事項是相關(guān)企業(yè)提高稅務(wù)工作和財務(wù)工作效率的重要保證，營改增實施之后，企業(yè)會計在處理相關(guān)問題時需要注意的問題之一是在進行會計核算工作時需要增加“營改增”抵減的銷項稅額專欄。根據(jù)上述分析，無論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人都有可能在營改增改革的波及范圍之內(nèi)，只要在營改增改革范圍內(nèi)就要增設(shè)“營改增”抵減的銷項稅額專欄，這不僅有利于會計人員處理增值稅問題，也是企業(yè)根據(jù)照營轉(zhuǎn)增標(biāo)準(zhǔn)進行操作。設(shè)置“營改增”抵減的銷項稅額專欄能夠更加方便地處理營業(yè)稅和增值稅轉(zhuǎn)換中產(chǎn)生的稅額問題。雖然營改增政策是為了減少企業(yè)賦稅而實行的政策，但是如果企業(yè)不能夠根據(jù)政策要求在會計工作中設(shè)置“營改增”抵減的銷項稅額專欄，企業(yè)很難將營業(yè)稅和增值稅的變化體現(xiàn)在會計工作和會計文件上?！盃I改增”抵減的銷項稅額專欄是在實行營改增后一定時間內(nèi)企業(yè)需要設(shè)置的科目，企業(yè)會計人員要充分認(rèn)識到“營改增”抵減的銷項稅額專欄中應(yīng)該記載的內(nèi)容，重視“營改增”抵減的銷項稅額專欄的設(shè)置?！盃I改增”抵減的銷項稅額專欄能夠幫助企業(yè)在營改增實施的過渡期間做好增值稅的記錄工作，能夠提高營改增政策下企業(yè)會計工作的效率和正確性。

（二）注重增值稅期末留抵稅額的會計處理

增值稅期末留抵稅額的會計處理是營改增政策下相關(guān)企業(yè)會計人員需要注意處理的另一個問題，會計工作人員應(yīng)該對增值稅期末留抵稅額給予足夠的重視，增值稅期末留抵稅額是增值稅在期末揭示本期增值稅抵扣具體情況的重要標(biāo)準(zhǔn)，是在營改增過渡期間企業(yè)會計必須仔細(xì)處理和核算的數(shù)據(jù)。

（三）做好實施前后的對接工作，正確進行會計處理

營改增政策是減輕企業(yè)稅負(fù)的好政策，想要最終顯示出營改增政策的作用和效果，需要在過渡時期做好對接工作，根據(jù)政策要求按照正確的規(guī)則和流程處理會計工作，做好營改增政策實施前后的對接工作是順利度過營改增初期的基礎(chǔ)。在營改增初期，很多相關(guān)企業(yè)，尤其是增值稅業(yè)務(wù)增多的企業(yè)，出現(xiàn)了一定的工作積壓問題，嚴(yán)重影響了企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)和相關(guān)工作人員的生活質(zhì)量。在營改增政策實施之前，相關(guān)企業(yè)應(yīng)該密切關(guān)注政策的具體內(nèi)容和規(guī)定，提前在企業(yè)內(nèi)部準(zhǔn)備好需要的設(shè)備或者資料，同時無論是在營改增政策實施之前還是實施營改增之后都要做好會計記錄和核算工作，在營改增實施之前，正確的會計數(shù)據(jù)能夠為后續(xù)的工作奠定堅實的基礎(chǔ)，在營改增實施之后，會計工作和稅務(wù)工作都會變得更加復(fù)雜，如果基本的會計處理工作頻頻出錯，則很難完成營改增階段的會計工作。

結(jié)束語

在本文中，首先介紹了營改增的含義，然后對營業(yè)稅和增值稅在征收范圍、稅率和計稅方式、納稅主體等方面存在的差異進行了分析，總的來說，在營改增的新政策影響下，會計處理的變化是客觀存在的，并且是明顯的。在營改增政策下，最好根據(jù)企業(yè)需求增設(shè)“營改增”抵減銷項稅額專欄，注重增值稅期末留抵稅額的會計處理，做好實施前后的對接工作，正確進行會計處理，只有這樣，才能使會計工作更好、更有序地開展下去。

[參 考 文 獻]

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[2]童立華.淺議營改增對建筑企業(yè)會計方面的影響及應(yīng)對措施[J].現(xiàn)代商業(yè)，2013（6）：246

[3]張攀峰.“營改增”實施后建筑施工企業(yè)將面臨的問題及對策[J].建筑工程技術(shù)與設(shè)計，2016（12）：111

[責(zé)任編輯：潘洪志]