周延

【摘 要】為滿足公共財政改革的需要，進一步規(guī)范會計核算，財政部重新修訂了行政單位會計制度，擴大了“雙分錄”的應(yīng)用范圍。本文分析了“雙分錄”會計核算范圍及其積極意義，并在此基礎(chǔ)上提出相關(guān)的問題及改進建議。

【關(guān)鍵詞】行政單位會計制度;雙分錄;問題;對策

一、“雙分錄”的應(yīng)用范圍

擴大“雙分錄”核算的范圍是新修訂的會計制度的一大亮點。大致可分為以下四種類型：

一是在“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“無形資產(chǎn)”等非流動資產(chǎn)科目中。比如，購入無形資產(chǎn)時，會計處理為：借記“無形資產(chǎn)”，貸記“資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)”;同時，借記“經(jīng)費支出”，貸記“財政撥款收入”（財政直接支付）、“零余額賬戶用款額度”（財政授權(quán)支付）等。

二是在“預(yù)付賬款”、“存貨”等流動資產(chǎn)中。例如，發(fā)生預(yù)付賬款時，會計處理為：借記“預(yù)付賬款”，貸記“資產(chǎn)基金——預(yù)付賬款”;同時，借記“經(jīng)費支出”，貸記“財政撥款收入”（財政直接支付）、“零余額賬戶用款額度”（財政授權(quán)支付）等。會計處理參照“無形資產(chǎn)”的會計處理。

三是在“應(yīng)付賬款”中。在購入存貨尚未付款時，借記“待償債凈資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)付賬款”;同時，借記“存貨”，貸記“資產(chǎn)基金——存貨”。償付應(yīng)付賬款時，借記“應(yīng)付賬款”，貸記“待償債凈資產(chǎn)”;同時，借記“經(jīng)費支出”，貸記“財政撥款收入”（財政直接支付）等。

四是在“長期應(yīng)付款”中。會計處理參照“應(yīng)付賬款”的會計處理。

二、“雙分錄”核算的積極意義

（一）滿足了預(yù)算管理和財務(wù)管理的雙重需求

新會計制度明確了行政單位會計核算目標(biāo)：向會計信息使用者提供與行政單位財務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況等有關(guān)的會計信息，反映行政單位受托責(zé)任的履行情況。“雙分錄”核算方法做到了既反映行政單位預(yù)算執(zhí)行情況，也反映行政單位財務(wù)狀況，彌補了原會計制度的不足。

（二）符合會計信息質(zhì)量要求，將收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制巧妙結(jié)合

新會計制度對會計信息提出了六個質(zhì)量要求，即：可靠性、相關(guān)性、全面性、及時性、可比性、可理解性。收付實現(xiàn)制具有可靠性，與此相對的權(quán)責(zé)發(fā)生制具有可理解性。我國行政單位會計核算以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為輔。

（三）統(tǒng)一了決算口徑，給會計信息使用者提供了準(zhǔn)確的信息

在新會計制度“雙分錄”核算方法下，發(fā)生預(yù)付款業(yè)務(wù)時，無論發(fā)票是否取得，一定要在凈資產(chǎn)的“資產(chǎn)基金——預(yù)付賬款”中反映，并采用雙分錄核算，這樣就不會虛增結(jié)余。因此，采用“雙分錄”核算方法進行會計處理，統(tǒng)一了部門決算和財政決算口徑，能為會計信息使用者提供更為準(zhǔn)確的信息。

（四）體現(xiàn)了負(fù)債相應(yīng)需在凈資產(chǎn)中沖減的金額，便于管理者決策

負(fù)債發(fā)生時，不僅要確認(rèn)當(dāng)期的費用，還要確認(rèn)負(fù)債，在“應(yīng)付賬款”（或者“長期應(yīng)付款”）增加的同時，需在凈資產(chǎn)的“待償債凈資產(chǎn)——應(yīng)付賬款”中確認(rèn)發(fā)生應(yīng)付賬款而相應(yīng)需在凈資產(chǎn)中沖減的金額，真實反映了單位凈資產(chǎn)實有資金。

三、“雙分錄”在會計核算中的問題

（一）增加了財務(wù)人員的工作量

新會計制度下“雙分錄”核算方法大大增加了財務(wù)人員的工作量。原會計制度要求的“雙分錄”核算僅僅是針對固定資產(chǎn)，記賬方法相對比較簡單，而新會計制度將“雙分錄”核算范圍擴展到所有非貨幣性資產(chǎn)和部分負(fù)債，核算范圍的擴大無疑使行政單位財務(wù)人員的工作量增大了不少。

（二）對會計人員業(yè)務(wù)水平提出了更高的要求

鑒于制度的因素，行政單位財務(wù)人員的學(xué)習(xí)積極性普遍不夠高。這主要是由于工資和職位晉升與專業(yè)技術(shù)職稱不掛鉤所造成的。此外，行政單位負(fù)責(zé)人對本單位財務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)不夠重視，甚至出現(xiàn)部分財務(wù)人員是臨時指派的情況，這樣的財務(wù)人員對財務(wù)專業(yè)知識知之甚少，因而導(dǎo)致日常的財務(wù)管理工作無法正常開展。

做好財務(wù)管理工作的關(guān)鍵在于財務(wù)人員的知識構(gòu)成和個人素質(zhì)。當(dāng)前形勢下，新行政單位會計制度的頒布和實施無疑是擺在財務(wù)人員面前的一個巨大考驗，“雙分錄”核算方法對財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平提出了更高的要求。對于財務(wù)專業(yè)基礎(chǔ)薄弱的財務(wù)人員來說，很難領(lǐng)會其中精髓。

（三）單靠“雙分錄”核算不能確保單位負(fù)債信息的準(zhǔn)確性

單靠“雙分錄”會計核算方法不能確保單位負(fù)債信息的準(zhǔn)確性，比如行政單位工作人員可能發(fā)生對外簽單欠賬，若是因為主客觀原因沒有做到及時回單位做掛賬處理，則財務(wù)人員就難以及時準(zhǔn)確地反映本單位負(fù)債，那么準(zhǔn)確反映單位的財務(wù)狀況更是無從談起。

四、“雙分錄”在會計核算中的對策

（一）采用會計電算化記賬方法

在會計信息化水平迅速發(fā)展的今天，可以通過會計電算化記賬方法的運用減輕財務(wù)人員的工作量。目前，部分行政單位已經(jīng)采用會計電算化方法記賬，這在很大程度上緩解了“雙分錄”核算方法帶來的記賬繁瑣的困難，但實務(wù)中采用手工記賬的行政單位不在少數(shù)，這可能跟經(jīng)濟困難，抑或是領(lǐng)導(dǎo)重視程度不夠有關(guān)。

（二）分層次培養(yǎng)會計人員

加強基礎(chǔ)知識和法律規(guī)范的學(xué)習(xí)是提高會計人員的業(yè)務(wù)水平和整體素質(zhì)的基礎(chǔ)手段。各主要行政單位尤其是財政部門要積極為高層次財務(wù)人員的研究性培養(yǎng)提供多元平臺。同時要進一步調(diào)動高層次財務(wù)人員的積極性，將以點帶面的方式納入考慮范圍之內(nèi)，引導(dǎo)高層次財務(wù)人員去劃片或分類培訓(xùn)層次偏低的財務(wù)人員，最終達到順利完成工作和提高整體素質(zhì)的目的。

（三）結(jié)合內(nèi)部控制制度

僅僅依靠“雙分錄”核算并不能高枕無憂，要結(jié)合內(nèi)部控制制度，雙管齊下，才是有效途徑。換言之，再好的如“雙分錄”一般的會計核算方法也不能對信息的準(zhǔn)確性打包票，唯有結(jié)合運行有效的內(nèi)部控制制度加強對單位的管理，才有可能保證信息的準(zhǔn)確性。

內(nèi)部控制制度必定是行政單位結(jié)合本單位實際，制定出的一套適合本單位內(nèi)部激勵約束的財務(wù)管理制度。比如說，內(nèi)部控制要求行政單位切實履行職責(zé)，仔細(xì)做好各類支出的審核把關(guān)工作，監(jiān)督本單位員工及時報賬。特別重要的是要創(chuàng)新財務(wù)管理方法，一套科學(xué)的財務(wù)工作計劃和控制方案是亟待被建立和完善的。總而言之，“雙分錄”核算方法結(jié)合嚴(yán)明的內(nèi)部控制制度體系是確保財務(wù)信息準(zhǔn)確及時的有效途徑。

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