編者按： 現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)企業(yè)組織、公共組織、NGO組織的民間審計(jì)需求及民間審計(jì)客體和民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的鑒證內(nèi)容等進(jìn)行了深入研究，然而卻缺乏系統(tǒng)化的理論框架。從本期開(kāi)始，本刊將連續(xù)刊登公共部門(mén)及國(guó)有企業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)系列文章，對(duì)企業(yè)組織、公共組織、NGO組織對(duì)民間審計(jì)需求的理論框架，民間審計(jì)客體、民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的鑒證內(nèi)容的理論框架，以及企業(yè)組織、公共組織、NGO組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制理論框架的構(gòu)建進(jìn)行探討。

◆基金項(xiàng)目：全國(guó)會(huì)計(jì)科研課題重點(diǎn)項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：2015KJA019）；江蘇高校優(yōu)勢(shì)學(xué)科二期項(xiàng)目“現(xiàn)代審計(jì)科學(xué)”

◇中圖分類(lèi)號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）17-0011-06

摘要：文章提出一個(gè)將代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論、信號(hào)傳遞理論融于一體的民間審計(jì)需求理論框架。企業(yè)存在多種委托代理關(guān)系，在各種委托代理關(guān)系中，由于人性自利，代理人可能產(chǎn)生代理問(wèn)題，由于有限理性，代理人可能產(chǎn)生次優(yōu)問(wèn)題。針對(duì)這些代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，委托人存在審計(jì)需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)行為主題、制度主題、財(cái)務(wù)信息主題、非財(cái)務(wù)信息主題，解釋經(jīng)濟(jì)行為主題和制度主題審計(jì)需求的是代理理論，解釋財(cái)務(wù)信息主題和非財(cái)務(wù)信息主題審計(jì)需求的是信息含量理論和保險(xiǎn)理論。代理人也存在審計(jì)需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)行為主題、制度主題、財(cái)務(wù)信息主題、非財(cái)務(wù)信息主題，解釋其審計(jì)需求的理論是信號(hào)傳遞理論。

關(guān)鍵詞：審計(jì)需求 代理理論 信息含量理論 保險(xiǎn)理論 信號(hào)傳遞理論

一、引言

16世紀(jì)意大利的一些商業(yè)城市中出現(xiàn)了一批具有良好會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)且專(zhuān)門(mén)從事查賬和公正工作的專(zhuān)業(yè)人員，這是民間審計(jì)的起源。1720年，英國(guó)議會(huì)組織了一個(gè)特別委員會(huì)對(duì)“南海泡沫”事件進(jìn)行查證，由于牽涉到許多會(huì)計(jì)問(wèn)題，特別委員會(huì)特邀了精通會(huì)計(jì)的查爾斯·斯內(nèi)爾（Charles Snell）參與調(diào)查，他于1721年以“會(huì)計(jì)師”名義出具了“查賬報(bào)告”，這標(biāo)志著民間審計(jì)師的正式誕生（中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，2011）。時(shí)至今日，民間審計(jì)已經(jīng)成為企業(yè)審計(jì)的主力軍，在經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活中發(fā)揮著不可或缺的重要作用。

然而，企業(yè)為什么需要民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)審計(jì)？或者說(shuō)，是什么力量驅(qū)動(dòng)了民間審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)？上述問(wèn)題一般歸結(jié)為民間審計(jì)需求。現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)民間審計(jì)需求進(jìn)行了深入研究，形成了代理理論、信號(hào)傳遞理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論等多種觀點(diǎn)。然而，民間審計(jì)需求還有一些重要的問(wèn)題需要解答，例如，不同的委托代理關(guān)系是否有不同的審計(jì)需求？不同的需求者是否有不同的審計(jì)需求？針對(duì)不同的審計(jì)主題是否有不同的審計(jì)需求？現(xiàn)有的審計(jì)需求理論對(duì)這些問(wèn)題未能系統(tǒng)的回答。本文擬在現(xiàn)有審計(jì)需求理論的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)地回答上述問(wèn)題，并提出一個(gè)將各種需求理論整合于一體的民間審計(jì)需求理論框架。

二、文獻(xiàn)綜述

民間審計(jì)的主要業(yè)務(wù)是財(cái)務(wù)信息審計(jì)，現(xiàn)有文獻(xiàn)主要從財(cái)務(wù)信息審計(jì)視角來(lái)研究民間審計(jì)需求，并形成了四種主流觀點(diǎn)：代理理論、信號(hào)傳遞理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論（劉明輝，薛清梅，2000；陳漢文，2012）。

代理理論是目前審計(jì)需求理論中的主流理論，它以企業(yè)股東與管理層之間的委托代理關(guān)系為基礎(chǔ)，股東是委托人，管理層是代理人，認(rèn)為審計(jì)是委托人抑制代理人機(jī)會(huì)主義行為，進(jìn)而降低代理成本的一種制度設(shè)計(jì)（Watts，1977；Chow，1982；Watts &Zimmerman，1983；Watts & Zimmerman，1986；DeFond，1992；Abdel-Khalik，1993；Barefield，Gaver & Okeefe，1993；王艷艷、陳漢文、于李勝，2006；高雷、張杰，2011）。

信號(hào)傳遞理論認(rèn)為，企業(yè)實(shí)際控制人為了某種目的，會(huì)通過(guò)審計(jì)向市場(chǎng)傳遞信號(hào)，以表明其自身所具有的優(yōu)勢(shì)，審計(jì)發(fā)揮的是信號(hào)傳遞功能，是否審計(jì)、何種審計(jì)師審計(jì)都有信號(hào)作用，如果選擇了審計(jì)，與未選擇審計(jì)相比，向市場(chǎng)傳遞了一種信號(hào)；如果選擇聘請(qǐng)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所，與選擇中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所相比，也向市場(chǎng)傳遞了信號(hào)。很顯然，通過(guò)審計(jì)傳遞的這些信號(hào)，能給企業(yè)實(shí)際控制人帶來(lái)某種利益（Datar ， Felthman & Hughes，1991；胡曉，2007；肖小鳳、唐紅，2010；潘克勤，2010）。

信息含量理論認(rèn)為，企業(yè)可能會(huì)操縱財(cái)務(wù)信息，而審計(jì)可以抑制企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)信息的操縱，可以增進(jìn)財(cái)務(wù)信息的可信性，進(jìn)而增加其決策有用性（Titman&Truman，1986；陳梅花，2001；宋常、惲碧琰，2005；郭志勇，2008）。

保險(xiǎn)理論認(rèn)為，審計(jì)具有保險(xiǎn)價(jià)值，在審計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的前提下，審計(jì)費(fèi)用類(lèi)似于保險(xiǎn)費(fèi)用，財(cái)務(wù)信息使用者可以通過(guò)審計(jì)，將其所面臨的財(cái)務(wù)信息風(fēng)險(xiǎn)全部或者部分地轉(zhuǎn)移給審計(jì)師（Wallace，1987；Dye，1993；Menon&Williams，1994；薛祖云、陳靖、陳漢文，2004；章雁、黃美玉，2014）。

此外，一些文獻(xiàn)研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)需求，涉及民間審計(jì)需求（陳毓圭，2012；吳秋生，2010；楊瑞平，2010；胡繼榮、徐飛、管小敏，2011；黃秋菊，2014）；一些文獻(xiàn)研究社會(huì)責(zé)任審計(jì)需求，涉及民間審計(jì)需求（Park&Brorson，2005；Simnett，Vanstraelen&Chua，2009；沈洪濤、王立彥、萬(wàn)拓，2011）；還有一些研究?jī)?nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包、政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包的文獻(xiàn)，涉及民間審計(jì)需求（趙亞娟、林濤，2002；徐向真，2014；賈云潔，2014；鄭石橋，2015）。

上述文獻(xiàn)綜述顯示，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)民間審計(jì)需求有了較深刻的認(rèn)知。然而，還存在以下問(wèn)題需要進(jìn)一步探究：第一，不同委托代理關(guān)系、不同需求者、不同審計(jì)主題，是否會(huì)有不同的審計(jì)需求？第二，各種需求理論中出現(xiàn)的審計(jì)需求，哪些要由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)供給？第三，各種審計(jì)需求理論能否統(tǒng)一于一個(gè)框架？本文擬致力于上述問(wèn)題，并提出一個(gè)整合的民間審計(jì)需求理論框架。

三、理論框架

企業(yè)作為一個(gè)存在于社會(huì)的組織，有多種委托代理關(guān)系，從外部來(lái)說(shuō)，有股東、債權(quán)人這些資金提供者與管理層之間的委托代理關(guān)系，有政府、社會(huì)與企業(yè)之間的委托代理關(guān)系；從內(nèi)部來(lái)說(shuō)，上一層級(jí)與下一層級(jí)形成委托代理關(guān)系。多種類(lèi)型的委托代理關(guān)系，派生了多種類(lèi)型的利益相關(guān)者，這些相關(guān)者對(duì)審計(jì)的需求多樣化，有些審計(jì)需求由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)供給，有些審計(jì)需求由其他審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)供給，由于產(chǎn)生民間審計(jì)需求理論的多樣化，所以，從邏輯上來(lái)說(shuō)，正是委托代理關(guān)系多樣化，導(dǎo)致了審計(jì)需求多樣化，正是審計(jì)需求多樣化，導(dǎo)致了民間審計(jì)需求多樣化，從而導(dǎo)致了多樣民間審計(jì)需求理論，但是，不同的民間審計(jì)需求理論中，有共性因素，這就形成了整合的民間審計(jì)需求理論，這也是本文的研究框架（圖1）。

（一）企業(yè)委托代理關(guān)系及利益相關(guān)者多樣化

委托代理關(guān)系是信息不對(duì)稱(chēng)的利益相關(guān)雙方的關(guān)系，具有信息優(yōu)勢(shì)的是代理人，具有信息劣勢(shì)的是委托人，一般來(lái)說(shuō)，委托人和代理人之間具有某種相關(guān)利益，圍繞這些相關(guān)利益還有相關(guān)信息。企業(yè)具有許多的利益相關(guān)者，并且很多情形下存在利益相關(guān)者信息不對(duì)稱(chēng)，進(jìn)而形成了許多的委托代理關(guān)系，從外部利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)，主要包括：企業(yè)股東及債權(quán)人等供資者之間的委托代理關(guān)系，企業(yè)與顧客、供應(yīng)商等經(jīng)營(yíng)伙伴之間的委托代理關(guān)系，企業(yè)與政府監(jiān)管部門(mén)、稅務(wù)機(jī)關(guān)等政府機(jī)關(guān)之間的委托代理關(guān)系，還有企業(yè)與社會(huì)之間的委托代理關(guān)系；從內(nèi)部利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)，有各管理層級(jí)之間的委托代理關(guān)系，有企業(yè)與員工之間的委托代理關(guān)系，對(duì)于非獨(dú)資企業(yè)來(lái)說(shuō)，還有大股東與小股東之間的委托代理關(guān)系，對(duì)于股權(quán)分散的企業(yè)來(lái)說(shuō)，還有小股東與管理層之間的委托代理關(guān)系。多樣化的委托代理關(guān)系，勢(shì)必帶來(lái)多樣化的利益相關(guān)者。企業(yè)主要的委托代理關(guān)系的類(lèi)型及利益相關(guān)者如表1所示，如此多樣化的委托代理關(guān)系及利益相關(guān)者，勢(shì)必產(chǎn)生多樣化的審計(jì)需求。

（二）多樣化的潛在審計(jì)需求

審計(jì)需求有兩個(gè)層級(jí)，一是潛在需求，二是有效需求，有效需求是潛在需求中能得到滿(mǎn)足的部分，這種審計(jì)需求很有可能轉(zhuǎn)化為審計(jì)行動(dòng)。我們先來(lái)分析多樣化的潛在審計(jì)需求。

表1所示的10種委托代理關(guān)系中，都存在潛在的審計(jì)需求，并且，不同的利益相關(guān)者可能會(huì)有不同的審計(jì)需求，從而需要不同的需求理論來(lái)解釋其需求。

1.政府監(jiān)管部門(mén)與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。政府設(shè)置了許多行業(yè)監(jiān)管部門(mén)，企業(yè)從事業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，涉及到什么行業(yè)，就會(huì)受到負(fù)責(zé)該行業(yè)監(jiān)管的政府部門(mén)之監(jiān)管。一般來(lái)說(shuō)，對(duì)于所監(jiān)管的活動(dòng)，企業(yè)最清楚自己干了什么，處于信息優(yōu)勢(shì)，而監(jiān)管部門(mén)對(duì)于企業(yè)究竟干了什么，當(dāng)然不如企業(yè)自己清楚，處于信息劣勢(shì)。

政府監(jiān)管部門(mén)會(huì)存在審計(jì)需求，審計(jì)需求理論中的代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論從不同角度解釋了政府監(jiān)管部門(mén)的審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，可以檢查企業(yè)是否存在違反相關(guān)法律法規(guī)的行為，例如，銀行業(yè)不遵守金融法律法規(guī)、制造業(yè)不遵守環(huán)境保護(hù)相關(guān)法律法規(guī)、各類(lèi)企業(yè)不遵守勞動(dòng)保護(hù)相關(guān)法律法規(guī)等，這類(lèi)審計(jì)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為審計(jì)主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，能增加企業(yè)提供相關(guān)信息的可信度，從而增加了這些信息對(duì)監(jiān)管部門(mén)的決策有用性，這類(lèi)審計(jì)需求屬于非財(cái)務(wù)信息審計(jì)需求。根據(jù)保險(xiǎn)理論，通過(guò)審計(jì)，如果發(fā)現(xiàn)審計(jì)師對(duì)特定事項(xiàng)發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，監(jiān)管部門(mén)可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，在一定程度上彌補(bǔ)給企業(yè)造成的損害，這類(lèi)審計(jì)需求可以是經(jīng)濟(jì)行為主題，也可以是非財(cái)務(wù)信息主題。

企業(yè)作為代理人，具有信息優(yōu)勢(shì)，但是，其提供的各類(lèi)信息（這里的信息是廣義的，包括是否遵守法律法規(guī)及財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)相關(guān)的量化信息），政府監(jiān)管部門(mén)可能持有懷疑態(tài)度，通過(guò)審計(jì)，增加了企業(yè)提供信息的可信度，審計(jì)類(lèi)似于一個(gè)信息可信的信號(hào)，這類(lèi)審計(jì)需求可以是經(jīng)濟(jì)行為主題，也可以是非財(cái)務(wù)信息主題。信號(hào)傳遞理論能解釋企業(yè)的審計(jì)需求。

2.稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。對(duì)于特定企業(yè)的納稅事項(xiàng)，該企業(yè)存在信息優(yōu)勢(shì)，稅務(wù)機(jī)關(guān)存在信息劣勢(shì)。一般來(lái)說(shuō)，納稅是以財(cái)務(wù)信息為基礎(chǔ)的，所以，稅務(wù)機(jī)關(guān)希望企業(yè)以真實(shí)的財(cái)務(wù)信息為基礎(chǔ)來(lái)納稅，審計(jì)需求理論中的代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論從不同角度解釋了稅務(wù)機(jī)關(guān)的審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，能檢查企業(yè)的納稅行為是否符合相關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)，這類(lèi)審計(jì)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，能增加其財(cái)務(wù)信息、納稅信息的可信度，進(jìn)而增加這些信息對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)決策的有用性，這類(lèi)審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息審計(jì)主題。根據(jù)保險(xiǎn)理論，如果審計(jì)師對(duì)納稅相關(guān)主題發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，一定程度上能彌補(bǔ)企業(yè)少納稅帶來(lái)的稅收損失，這類(lèi)審計(jì)需求屬于納稅行為（經(jīng)濟(jì)行為）主題或納稅信息（財(cái)務(wù)信息）主題。

企業(yè)作為納稅人，也存在審計(jì)需求。信號(hào)傳遞理論能解釋企業(yè)的審計(jì)需求。如果企業(yè)告訴稅務(wù)機(jī)關(guān)，自己的納稅行為是合規(guī)合法的、納稅相關(guān)信息是真實(shí)的，但是，稅務(wù)機(jī)關(guān)未必相信企業(yè)的上述陳述。通過(guò)審計(jì)，增加了企業(yè)這些陳述的可信度，從某種意義來(lái)說(shuō)，審計(jì)給企業(yè)的陳述或信息貼上了可信任的標(biāo)簽，審計(jì)發(fā)揮了陳述或信息可信的信號(hào)作用。這類(lèi)審計(jì)需求，既可以是針對(duì)納稅行為的，也可以是針對(duì)納稅信息的，前者屬于經(jīng)濟(jì)行為主題，后者屬于財(cái)務(wù)信息主題。

3.社會(huì)與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。企業(yè)不但要增加其價(jià)值，還要承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，就特定企業(yè)的社會(huì)責(zé)任承擔(dān)來(lái)說(shuō)，企業(yè)自己當(dāng)然最清楚，處于信息優(yōu)勢(shì)，社會(huì)沒(méi)有企業(yè)自己那么清楚，處于信息劣勢(shì)。

社會(huì)對(duì)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任之承擔(dān)存在審計(jì)需求，代理理論、信息含量理論和保險(xiǎn)理論可以解釋社會(huì)的審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，可以對(duì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的行為進(jìn)行檢查，以在一定程度上抑制企業(yè)的不適宜行為，這種需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，可以增加企業(yè)社會(huì)責(zé)任相關(guān)信息的可靠性，這些信息可能是財(cái)務(wù)的，也可能是非財(cái)務(wù)的，這類(lèi)審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息主題或非財(cái)務(wù)信息主題。根據(jù)保險(xiǎn)理論，通過(guò)審計(jì)，如果審計(jì)師就企業(yè)社會(huì)責(zé)任特定事項(xiàng)發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，相關(guān)機(jī)構(gòu)可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，從而一定程度上彌補(bǔ)企業(yè)適當(dāng)行為帶來(lái)的損失。這類(lèi)審計(jì)需求，可以是針對(duì)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任行為，這屬于經(jīng)濟(jì)行為主題，也可以是針對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息，這屬于財(cái)務(wù)信息主題或非財(cái)務(wù)信息主題。

企業(yè)作為社會(huì)責(zé)任的代理人，也可能存在審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論能解釋這類(lèi)審計(jì)需求。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，企業(yè)可以發(fā)表陳述，表明其社會(huì)責(zé)任行為是恰當(dāng)?shù)?，也可以發(fā)表信息，表明其履行社會(huì)責(zé)任的情況。但是，這種陳述或信息，并不一定為社會(huì)相關(guān)機(jī)構(gòu)或個(gè)人所相信，通過(guò)審計(jì)，增加了企業(yè)社會(huì)責(zé)任相關(guān)陳述或信息的可信度，審計(jì)對(duì)陳述或信息可信性發(fā)出了信號(hào)。

4.債權(quán)人與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。債權(quán)人作為委托人，擔(dān)心企業(yè)實(shí)際控制人違背債務(wù)合約，從而損害債權(quán)人的利益，因此，主觀上存在審計(jì)需求。審計(jì)需求理論中的代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論從不同角度解釋了債權(quán)人的審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，審計(jì)可以檢查企業(yè)是否存在違反債務(wù)合約的機(jī)會(huì)主義行為，例如，將負(fù)債獲得的資金用于風(fēng)險(xiǎn)更高的項(xiàng)目、超過(guò)約定的負(fù)債水平而增加新的債務(wù)等，從審計(jì)主題來(lái)說(shuō)，這屬于經(jīng)濟(jì)行為主題審計(jì)需求。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)對(duì)債務(wù)相關(guān)信息的審計(jì)，增加信息的可信度，從而有利于債權(quán)人監(jiān)視債務(wù)合約履行情況，以便于及時(shí)采取相關(guān)行動(dòng)，從審計(jì)主題來(lái)說(shuō)，這屬于財(cái)務(wù)信息主題審計(jì)需求。根據(jù)保險(xiǎn)理論，如果審計(jì)師對(duì)審計(jì)主題發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，債權(quán)人可以要求審計(jì)師賠償自己的損失，支付給審計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用類(lèi)似于保險(xiǎn)費(fèi)用，從審計(jì)主題來(lái)說(shuō)，可以是經(jīng)濟(jì)行為主題，也可以是財(cái)務(wù)信息主題。

企業(yè)作為債務(wù)人也存在審計(jì)需求，希望債權(quán)人相信其提供了真實(shí)信息并遵守了債務(wù)合約，審計(jì)需求理論中的信號(hào)傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計(jì)需求。因?yàn)槠髽I(yè)自己告訴債權(quán)人，說(shuō)沒(méi)有違約、提供的信息是真實(shí)的，債權(quán)人可能持懷疑態(tài)度，通過(guò)外部審計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)，就傳達(dá)了一個(gè)信號(hào)，這個(gè)信號(hào)表明，企業(yè)的信息是真實(shí)的、行為是遵守合約的，從審計(jì)主題來(lái)說(shuō)，包括財(cái)務(wù)信息主題和經(jīng)濟(jì)行為主題。

5.顧客與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。顧客從企業(yè)購(gòu)買(mǎi)商品或服務(wù)，對(duì)于該商品或服務(wù)及相關(guān)信息，處于劣勢(shì)，企業(yè)處于信息優(yōu)勢(shì)。顧客作為信息劣勢(shì)方，存在潛在的審計(jì)需求，信息含量理論、保險(xiǎn)理論能解釋顧客的這種需求。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，能增加企業(yè)提供的商品或服務(wù)及相關(guān)信息的可信度，從而增加這些信息對(duì)顧客的決策有用性，這些信息主要是關(guān)于該商品或服務(wù)品質(zhì)及生產(chǎn)銷(xiāo)售方面的，屬于非財(cái)務(wù)信息主題。根據(jù)保險(xiǎn)理論，企業(yè)提供了商品或服務(wù)及相關(guān)信息，審計(jì)師對(duì)這些信息的可靠性發(fā)表了意見(jiàn)，如果審計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，則顧客可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，從而在一定程度上彌補(bǔ)顧客的損失。

企業(yè)作為代理人，也存在潛在審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論可以解釋這種審計(jì)需求。企業(yè)給顧客提供了商品或服務(wù)及相關(guān)信息，但是，顧客未必相信這些信息，通過(guò)審計(jì)，相當(dāng)于由第三者告訴顧客，這些信息是可信的，審計(jì)發(fā)揮了信息可信的信號(hào)作用。

6.供應(yīng)商與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。供應(yīng)商為企業(yè)提供商品或服務(wù)，對(duì)于該商品或服務(wù)來(lái)說(shuō)，處于信息優(yōu)勢(shì)，這屬于顧客與企業(yè)的委托代理關(guān)系。但是，企業(yè)購(gòu)買(mǎi)商品或服務(wù)是要付款的，對(duì)于企業(yè)的支付能力，供應(yīng)商則處于信息劣勢(shì)，企業(yè)處于信息優(yōu)勢(shì)。

供應(yīng)商作為信息劣勢(shì)方，存在潛在的審計(jì)需求。信息含量理論、保險(xiǎn)理論能解釋顧客的這種需求。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，能增加企業(yè)財(cái)務(wù)信息的可信度，從而增加這些財(cái)務(wù)信息對(duì)供應(yīng)商決策的有用性，這類(lèi)審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息主題。根據(jù)保險(xiǎn)理論，企業(yè)提供的信息經(jīng)過(guò)審計(jì)后，如果審計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，而企業(yè)又未能如約支付貨款，供應(yīng)商可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，一定程度上彌補(bǔ)貨款損失，這類(lèi)審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息主題。

企業(yè)作為代理人也可能存在潛在審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計(jì)需求。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，企業(yè)給供應(yīng)商提供了證明其支付貨款能力的相關(guān)信息，但是，供應(yīng)商未必相信這些信息，通過(guò)審計(jì)，告訴供應(yīng)商，企業(yè)提供的相關(guān)財(cái)務(wù)信息是可信的，這類(lèi)似于給企業(yè)財(cái)務(wù)信息貼上了可信的標(biāo)簽，審計(jì)發(fā)揮了傳遞財(cái)務(wù)信息可依賴(lài)信號(hào)的作用，這種審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息主題。

7.員工與企業(yè)的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。員工的收入來(lái)源于企業(yè)，個(gè)人事業(yè)前途也與企業(yè)休戚相關(guān)。但是，對(duì)于相關(guān)信息來(lái)說(shuō)，企業(yè)處于優(yōu)勢(shì)，員工處于劣勢(shì)。員工作為信息劣勢(shì)方，有潛在審計(jì)需求，代理理論、信息含量理論和保險(xiǎn)理論能解釋員工的這種潛在需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，能檢查企業(yè)是否存在損害員工利益的違法違規(guī)行為，例如，是否存在違背勞動(dòng)保護(hù)法律法規(guī)的相關(guān)行為，這類(lèi)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題。根據(jù)信息含量理論，能增加與員工利益相關(guān)的信息的可信度，從而增加這些信息對(duì)員工決策的有用性，這些信息既有財(cái)務(wù)信息，也有非財(cái)務(wù)信息，這類(lèi)潛在需求屬于財(cái)務(wù)信息主題或非財(cái)務(wù)信息主題。

企業(yè)作為信息優(yōu)勢(shì)方，在委托代理關(guān)系中處于代理人的地位，也可能存在潛在的審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計(jì)需求。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，企業(yè)可能為員工提供了一些與其利益相關(guān)的陳述或信息，但是，員工未必相信這些陳述或信息，通過(guò)審計(jì)，用第三方告訴員工，這些陳述或信息是可信的，這種審計(jì)發(fā)揮了陳述或信息可信的信號(hào)功能，這種審計(jì)需求，可以是針對(duì)員工相關(guān)管理行為的，屬于經(jīng)濟(jì)信息主題，也可能是針對(duì)員工相關(guān)量化信息的，屬于財(cái)務(wù)信息主題或非財(cái)務(wù)信息主題。

8.企業(yè)內(nèi)部各管理層級(jí)委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。企業(yè)內(nèi)部，各管理層級(jí)之間存在信息不對(duì)稱(chēng)，就非最高管理層經(jīng)管責(zé)任履行來(lái)說(shuō)，最高管理層存在信息劣勢(shì)，非最高管理層存在信息優(yōu)勢(shì)。最高管理層作為信息劣勢(shì)方，存在潛在審計(jì)需求，代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論可以解釋這種審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，能檢查非最高管理層是否遵守了國(guó)家頒布的法律法規(guī)及最高管理層制定的方針、政策、規(guī)章制度等，這種審計(jì)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題；也可以檢查非最高管理層是否建立和執(zhí)行了有效的制度及業(yè)務(wù)流程，這種審計(jì)需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，可能增加非最高管理層提供的經(jīng)管責(zé)任履行相關(guān)信息（包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息）的可信度，從而增加這些信息對(duì)最高管理層的決策有用性，這種審計(jì)需求屬于財(cái)務(wù)信息主題或非財(cái)務(wù)信息主題。根據(jù)保險(xiǎn)理論，通過(guò)審計(jì)，對(duì)于非最高管理層的經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行檢查，審計(jì)師如果發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，最高管理層可以追究審計(jì)師的責(zé)任，一定程度上彌補(bǔ)錯(cuò)誤審計(jì)意見(jiàn)帶來(lái)的損失，這種審計(jì)需求的類(lèi)型要根據(jù)審計(jì)師發(fā)表意見(jiàn)的特定事項(xiàng)而定，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

非最高管理層作為信息優(yōu)勢(shì)方，也可能存在潛在的審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論能解釋這種審計(jì)需求。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，審計(jì)是一種信號(hào)傳遞機(jī)制，非最高管理層可能給最高管理層提供了一些關(guān)于其經(jīng)管責(zé)任履行的陳述或信息，但是，最高管理層未必相信這些陳述或信息，通過(guò)審計(jì)，告訴最高管理層，這些陳述或信息是值得依賴(lài)的，審計(jì)發(fā)揮了陳述或信息可依賴(lài)的信號(hào)作用。這種審計(jì)需求的類(lèi)型要根據(jù)非最高管理層提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

9.小股東與管理層的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。當(dāng)企業(yè)股權(quán)分散、不存在大股東時(shí)，管理層成為企業(yè)的實(shí)際控制人，小股東（也就是股東）與管理層之間的委托代理關(guān)系是企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)關(guān)系。很顯然，關(guān)于企業(yè)的相關(guān)信息，小股東存在信息劣勢(shì)，管理層存在信息優(yōu)勢(shì)。這種情形下，小股東存在潛在的審計(jì)需求，代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論可以解釋這種審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，能檢查管理層是否存在損害股東利益的機(jī)會(huì)主義行為，這類(lèi)審計(jì)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題；同時(shí)，還能檢查管理層是否建立和執(zhí)行了有效的內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)流程，這類(lèi)審計(jì)需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，能增加管理層提供的陳述或信息的可信度，從而增加這些陳述或信息對(duì)小股東的決策有用性，這類(lèi)審計(jì)需求可能包括財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息。根據(jù)保險(xiǎn)理論，通過(guò)審計(jì)，對(duì)管理層提供的陳述或信息進(jìn)行檢查，如果審計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，則小股東可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，從而一定程度上彌補(bǔ)小股東的損失，這類(lèi)審計(jì)需求的類(lèi)型，要根據(jù)審計(jì)師發(fā)表意見(jiàn)的特定事項(xiàng)而言，可以包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

作為處于信息優(yōu)勢(shì)的管理層，也可能存在潛在的審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論可以解釋管理層的這種審計(jì)需求。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，管理層可能給小股東提供了其經(jīng)管責(zé)任履行情況的陳述或信息，但是，小股東未能相信這些陳述或信息，通過(guò)審計(jì)，告訴小股東，這個(gè)陳述或信息是值得依賴(lài)的，審計(jì)發(fā)揮了傳遞陳述或信息真實(shí)性的信號(hào)作用。這類(lèi)審計(jì)需求的類(lèi)型，要根據(jù)管理層提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

10.小股東與大股東的委托代理關(guān)系下的潛在審計(jì)需求。當(dāng)企業(yè)存在大股東時(shí)，大股東成為企業(yè)的實(shí)際控制人，對(duì)企業(yè)的相關(guān)情況具有信息優(yōu)勢(shì)，小股東難以影響企業(yè)，有信息劣勢(shì)。大股東對(duì)企業(yè)的掌控直接影響小股東的利益，小股東與大股東之間形成委托代理關(guān)系，作為委托人的小股東，有潛在的審計(jì)需求，代理理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論能解釋小股東的審計(jì)需求。根據(jù)代理理論，通過(guò)審計(jì)，能檢查大股東是否存在損害小企業(yè)利益謀取大股東利益的行為，這類(lèi)審計(jì)需求屬于經(jīng)濟(jì)行為主題；同時(shí)，通過(guò)審計(jì)，還能檢查大股東是否精心經(jīng)營(yíng)企業(yè)，關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)流程等是否存在制衡，這類(lèi)審計(jì)需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過(guò)審計(jì)，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)提供的信息中所包括的舞弊或錯(cuò)誤，從而增加信息的可信度，進(jìn)而提高這些信息對(duì)小股東的決策有用性，這類(lèi)審計(jì)需求屬于信息主題，包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息。根據(jù)保險(xiǎn)理論，經(jīng)過(guò)審計(jì)的陳述或信息，如果審計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，則小股東可以要求審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，以在一定程度上彌補(bǔ)小股東的損失，審計(jì)費(fèi)用類(lèi)似于保險(xiǎn)費(fèi)，這類(lèi)審計(jì)需求的類(lèi)型，視審計(jì)師發(fā)表意見(jiàn)的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

大股東作為代理人，也可以存在審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論可以解釋大股東的這種審計(jì)需求。作為掌控企業(yè)的實(shí)際控制人，也可能給小股東提供了一些陳述或信息，但是，小股東未必相信這些陳述或信息，通過(guò)第三方審計(jì)，告訴小股東，這些陳述或信息是可以依賴(lài)的，這種審計(jì)發(fā)揮了傳遞陳述或信息是真實(shí)的信號(hào)作用，這類(lèi)審計(jì)需求的類(lèi)型，視大股東提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。

以上所述的10種委托代理關(guān)系下的審計(jì)需求及解釋理論，歸納起來(lái)如表2所示，委托人和代理人都可能有四個(gè)類(lèi)型的審計(jì)主題需求，但是，解釋不同需求者、不同審計(jì)主題的需求理論卻不同。

（三）多樣化的潛在審計(jì)需求向有效審計(jì)需求的轉(zhuǎn)換

上述分析表明，不同委托代理關(guān)系下，不同需求者的審計(jì)需求存在差異，這些需求都是潛在的需求，這些潛在需求能否得到實(shí)現(xiàn)呢？也就是說(shuō)，在什么樣的條件下，這些潛在需求才能轉(zhuǎn)換為有效需求呢？我們認(rèn)為，這里的關(guān)鍵條件有三個(gè)，一是需求者的成本效益比，二是需求者的行動(dòng)能力，三是政府關(guān)注程度。

首先，審計(jì)肯定會(huì)帶來(lái)某種收益，但是，需求者也可能要為此付出某種成本或代價(jià)，需求者會(huì)比較審計(jì)帶來(lái)的收益與成本，只有當(dāng)收益大于成本時(shí)，需求者才有可能將潛在需求推向有效需求。也許在一些情形下，需求者可以轉(zhuǎn)嫁審計(jì)成本，但是，轉(zhuǎn)嫁審計(jì)成本可能帶來(lái)需求者以其他的方式付出代價(jià)。由于一些潛在的審計(jì)需求不具有顯著的成本效益比，所以，這些需求未能轉(zhuǎn)換為有效需求。

其次，需求者的潛在需求要得到實(shí)現(xiàn)，必須要有能力建立審計(jì)機(jī)構(gòu)或聘任外部審計(jì)師，這都需要潛在的需求者具有行動(dòng)能力，如果沒(méi)有行動(dòng)能力，審計(jì)需求只能處于難以實(shí)現(xiàn)的狀態(tài)。例如，在股權(quán)分散的情況下，小股東有潛在的審計(jì)需求，但是，單個(gè)小股東本身沒(méi)有能力推動(dòng)這種審計(jì)需求得到實(shí)現(xiàn)，只能是潛在的需求；又如，員工可能關(guān)注企業(yè)的相關(guān)信息，有潛在審計(jì)需求，但是，單個(gè)員工無(wú)法推動(dòng)這種審計(jì)需求得到實(shí)現(xiàn)，這種需求只能是潛在需求；再如，社會(huì)公眾可能對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任有潛在需求，但是，單個(gè)的社會(huì)公眾沒(méi)有能力推動(dòng)這種潛在需求得到實(shí)現(xiàn)。

第三，無(wú)論需求者是否有行動(dòng)能力，也無(wú)論需求者自身認(rèn)為是否符合成本效益原則，如果政府對(duì)于某種潛在的審計(jì)需求很關(guān)注，則政府可以作為推動(dòng)者，通過(guò)立法的方式，將潛在的審計(jì)需求轉(zhuǎn)換為有效審計(jì)需求。當(dāng)然，政府對(duì)審計(jì)需求的立法，也會(huì)考慮審計(jì)的成本效益，這種考慮通常會(huì)從宏觀角度，而不是從單個(gè)需求者的角度，只有認(rèn)為從宏觀角度來(lái)說(shuō)，審計(jì)符合成本效益原則，才有可能以立法的形式來(lái)確定某種審計(jì)。

現(xiàn)實(shí)世界中，一些潛在的審計(jì)需求，由于不具備上述三個(gè)條件，沒(méi)有轉(zhuǎn)換為有效審計(jì)需求。然而，就某種特定的潛在審計(jì)需求來(lái)說(shuō)，上述三個(gè)方面的條件可能是變化的，而這些變化的條件，可能導(dǎo)致一些潛在的審計(jì)需求變?yōu)橛行徲?jì)需求，例如，企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任審計(jì)，多數(shù)國(guó)家沒(méi)有強(qiáng)制性要求，主要處于潛在需求階段，但也有少數(shù)國(guó)家實(shí)行強(qiáng)制審計(jì)，潛在需求已經(jīng)轉(zhuǎn)為有效需求。

（四）需要由民間審計(jì)來(lái)供給的審計(jì)需求

潛在審計(jì)需求轉(zhuǎn)換為有效需求之后，哪些需求要由民間審計(jì)來(lái)供給呢？一般來(lái)說(shuō)，審計(jì)師的選擇主要考慮兩個(gè)原則，一是獨(dú)立性，二是成本效益（鄭石橋，2015）。然而，根據(jù)表1的歸納，審計(jì)需求者可以分為兩類(lèi)，一是委托人，二是代理人，不同的需求者，上述兩個(gè)原則的內(nèi)涵不同。

對(duì)于委托人來(lái)說(shuō)，關(guān)于獨(dú)立性，審計(jì)師生產(chǎn)的審計(jì)產(chǎn)品由自己使用，并不需要他人來(lái)使用，所以，委托人并不需要考慮審計(jì)師是否要獨(dú)立于自己，而要考慮的是審計(jì)師能否獨(dú)立于代理人，所以，一般不能依賴(lài)內(nèi)設(shè)于企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，只能依賴(lài)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)。委托人雖然要選擇外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但是，委托人仍然有兩個(gè)選擇，一是自己建立一個(gè)審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，二是委托民間審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)。究竟選擇何種形式，委托人會(huì)權(quán)衡成本，何種審計(jì)主體的成本低，就會(huì)選擇何種審計(jì)主體。一般來(lái)說(shuō)，如果委托人的審計(jì)需求數(shù)量具有一定規(guī)模且較穩(wěn)定，則可能選擇自己建立審計(jì)機(jī)構(gòu)，政府、企業(yè)集團(tuán)母公司作為委托人，就是這種情形；而審計(jì)需求數(shù)量不多或不穩(wěn)定時(shí)，則可能選擇聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，上市公司外部審計(jì)就是這種情形。

對(duì)于代理人來(lái)說(shuō)，關(guān)于獨(dú)立性，由于代理人是將審計(jì)信號(hào)作為傳遞手段，其審計(jì)產(chǎn)品由委托人來(lái)使用，必須讓委托人相信審計(jì)產(chǎn)品，所以，審計(jì)師必須獨(dú)立于代理人，只能選擇與代理人無(wú)利益關(guān)聯(lián)的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)實(shí)施審計(jì)，只有這樣，審計(jì)才能真正發(fā)揮信號(hào)功能。從理論上來(lái)說(shuō)，對(duì)于企業(yè)，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)有政府審計(jì)機(jī)關(guān)和民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)于非國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō)，無(wú)法選擇政府審計(jì)機(jī)關(guān)，只能選擇民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)于國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果審計(jì)信號(hào)是發(fā)送給政府相關(guān)部門(mén)，則選擇政府審計(jì)機(jī)關(guān)是可行的，如果審計(jì)信號(hào)是發(fā)送給非政府組織，則選擇民間審計(jì)機(jī)構(gòu)是可行的。至于成本效益原則，由于基于獨(dú)立性的要求，代理人的選擇范圍受到限制，只能是對(duì)于民間審計(jì)不同事務(wù)所的選擇，因?yàn)椴煌氖聞?wù)所有不同的收費(fèi)政策，代理人會(huì)基于其性?xún)r(jià)比從不同事務(wù)所中做出選擇。

（五）企業(yè)組織對(duì)民間審計(jì)需求的一般理論框架——整合民間審計(jì)需求理論框架

以上分析了不同委托代理關(guān)系、不同需求者、不同審計(jì)主題的潛在審計(jì)需求，并且將匹配到不同的審計(jì)需求理論，在此基礎(chǔ)上，分析了潛在審計(jì)需求轉(zhuǎn)換為有效審計(jì)需求的要求以及由民間審計(jì)來(lái)供給的審計(jì)需求。根據(jù)上述分析，下面提出一個(gè)整合各種審計(jì)需求理論于一體的民間審計(jì)需求理論。

企業(yè)存在多種委托代理關(guān)系，不同委托代理關(guān)系實(shí)質(zhì)上都是實(shí)際控制人與利益相關(guān)者之間的委托代理關(guān)系，前者是代理人，后者是委托人。在各種委托代理關(guān)系中，由于人性自利，代理人可能產(chǎn)生代理問(wèn)題，由于有限理性，代理人可能產(chǎn)生次優(yōu)問(wèn)題。針對(duì)這些代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，委托人和代理人都存在審計(jì)需求（鄭石橋，2016）。

從委托人來(lái)說(shuō)，會(huì)擔(dān)心代理人是否最大善意履行經(jīng)管責(zé)任，從而希望通過(guò)獨(dú)立于代理的審計(jì)對(duì)代理人進(jìn)行檢查，一方面，檢查代理人會(huì)有損害代理人利益的各種行為，這就產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)行為主題的審計(jì)需求；另一方面，檢查代理人是否建立了適宜的內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)流程，這就產(chǎn)生了制度主題的審計(jì)需求。解釋上述兩方面需求的理論是審計(jì)需求理論中的代理理論。另外，委托人還會(huì)擔(dān)心代理人提供的信息是否存在舞弊或錯(cuò)誤，從而希望通過(guò)獨(dú)立于代理人的審計(jì)對(duì)代理人提供的信息進(jìn)行檢查，這些信息包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，這就產(chǎn)生了信息主題的審計(jì)需求，區(qū)分為財(cái)務(wù)信息主題和非財(cái)務(wù)信息主題。解釋這種信息審計(jì)需求的理論是審計(jì)需求理論中的信息含量理論和保險(xiǎn)理論。

從代理人來(lái)說(shuō)，即使其沒(méi)有代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，但是，委托人并不一定相信委托人發(fā)布的陳述或信息沒(méi)有代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，所以，需要一個(gè)信號(hào)來(lái)告訴委托人，其沒(méi)有代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，獨(dú)立于代理人的審計(jì)可以充當(dāng)這種信號(hào)，這種審計(jì)需求的類(lèi)型，視代理人發(fā)布的陳述或信息而言，可能包括經(jīng)濟(jì)行為、制度、財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息這四類(lèi)主題。解釋代理人審計(jì)需求的是信號(hào)傳遞理論。

雖然委托人和代理人的審計(jì)需求并不一定都由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)實(shí)行，但是，由于民間審計(jì)同時(shí)獨(dú)立于委托人和代理人，如果還具備成本效益優(yōu)勢(shì)，則民間審計(jì)機(jī)構(gòu)就成為有效審計(jì)需求的供給者。

四、結(jié)論和啟示

企業(yè)為什么需要民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)審計(jì)？現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)上述問(wèn)題進(jìn)行了深入研究，形成了代理理論、信號(hào)傳遞理論、信息含量理論、保險(xiǎn)理論等多種觀點(diǎn)。本文在現(xiàn)有審計(jì)需求理論的基礎(chǔ)上，提出一個(gè)將各種需求理論整合于一體的民間審計(jì)需求理論框架。

企業(yè)存在多種委托代理關(guān)系，在各種委托代理關(guān)系中，由于人性自利，代理人可能產(chǎn)生代理問(wèn)題，由于有限理性，代理人可能產(chǎn)生次優(yōu)問(wèn)題。針對(duì)這些代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，委托人存在審計(jì)需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)行為主題、制度主題、財(cái)務(wù)信息主題、非財(cái)務(wù)信息主題，解釋經(jīng)濟(jì)行為主題和制度主題審計(jì)需求的是代理理論，解釋財(cái)務(wù)信息主題和非財(cái)務(wù)信息主題審計(jì)需求的是信息含量理論和保險(xiǎn)理論。代理人也存在審計(jì)需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)行為主題、制度主題、財(cái)務(wù)信息主題、非財(cái)務(wù)信息主題，解釋其審計(jì)需求的理論是信號(hào)傳遞理論。

本文的研究啟示我們，企業(yè)審計(jì)需求是復(fù)雜的，不同的審計(jì)需求針對(duì)的審計(jì)主題不同，需求者希望通過(guò)審計(jì)來(lái)得到的效果也不同，對(duì)于現(xiàn)實(shí)生活中的企業(yè)審計(jì)，要從審計(jì)師的聘任者來(lái)分析這種審計(jì)的需求者，進(jìn)而能夠判斷這種審計(jì)的價(jià)值何在。這種認(rèn)知，對(duì)于企業(yè)的利益相關(guān)者如何使用審計(jì)產(chǎn)品及監(jiān)管部門(mén)如何監(jiān)管民間審計(jì)，都具有意義。X

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