曹磊

摘要：經濟新常態(tài)下的多重背景為我國企業(yè)管理會計轉型提供了契機與要求。我國企業(yè)管理會計必須實現包含理念定位、服務對象、內容方法等在內的全面、深刻的轉型。為此，必須從構建新型企業(yè)管理會計體系，強化企業(yè)內部管理會計制度建設和執(zhí)行力度，培養(yǎng)新型企業(yè)管理會計人才，設立企業(yè)內部管理會計專門部門，推動管理會計產業(yè)發(fā)展等方面尋找路徑。

關鍵詞：經濟新常態(tài) 企業(yè) 管理會計

管理會計又稱內部報告會計，同財務會計一起構成會計的兩個重要分支。根據美國會計協(xié)會管理會計委員會的定義，管理會計是指：“運用適當的技術和概念，處理和分析企業(yè)歷史的或預測的經濟資料，以幫助經營管理人員制定經營目標，編制計劃，做出一系列決策，以達到企業(yè)的經營目標?！惫芾頃媽τ谄髽I(yè)內部管理具有重要作用。2014年10月，財政部頒布了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，明確指出大力發(fā)展管理會計，重視管理會計的實踐應用。目前，大量研究集中于管理會計體系構建，管理會計在企業(yè)中的實踐應用等方面。但是對于新常態(tài)、新背景下，企業(yè)管理會計發(fā)展的新內涵，以及實施的新路徑等方面的關注相對不足，因此，本文試圖從新常態(tài)下企業(yè)管理會計轉型應用的視角對這一問題進行分析。

一、經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型的契機與要求

隨著我國經濟發(fā)展進入新階段，企業(yè)微觀運行的背景與環(huán)境發(fā)生了一系列重大變化，這些重大變化對企業(yè)管理會計的轉型應用既創(chuàng)造了良好契機，也提出了更高要求。

（一）經濟新常態(tài)背景下我國企業(yè)管理會計轉型的契機與要求

2014年以來，我國經濟運行出現了一系列新特點、新問題，經濟發(fā)展進入了新階段。習近平主席在2014年11月的APEC工商領導人峰會上提出了我國經濟發(fā)展新常態(tài)下速度變化、結構優(yōu)化、動力轉化三大特點，在2014年12月9日的中央經濟工作會上明確指出，認識新常態(tài)，適應新常態(tài)，引領新常態(tài)，是當前和今后一個時期我國經濟發(fā)展的大邏輯。2015年10月黨的十八屆五中全會提出了“創(chuàng)新、協(xié)調、綠色、開放、共享”的五大發(fā)展理念。2015年12月的中央經濟工作會議指出，更加注重供給側結構性改革，更加注重提高發(fā)展質量和效益。從國家一系列的戰(zhàn)略部署可以看出，新常態(tài)下我國的經濟運行將更加注重質量、效率、效益，以及全面發(fā)展。在這一總體政策方向下，企業(yè)的微觀運行必須實現經營管理水平的新提升，為國家宏觀經濟運行創(chuàng)造良好的微觀基礎與條件。而其中，企業(yè)管理會計轉型應用對于推動新常態(tài)下微觀企業(yè)經營管理水平的新提升具有直接的現實意義。

（二）“一路一帶”戰(zhàn)略下我國企業(yè)管理會計轉型的契機與要求

2013年9月和10月，中國國家主席習近平在出訪中亞和東南亞國家期間，先后提出共建“絲綢之路經濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”的戰(zhàn)略構想，“一帶一路”戰(zhàn)略是我國在國家發(fā)展戰(zhàn)略層面上的全新思維。從經濟方面看，在戰(zhàn)略層面，“一帶一路”戰(zhàn)略的提出是我國拓展對外開放新戰(zhàn)略方向和新領域，構建國際經濟新秩序，實現我國更高水平對外開放的戰(zhàn)略舉措。同時，在微觀企業(yè)管理層面，“一帶一路”戰(zhàn)略也對企業(yè)經營管理水平的提升提出了更新的要求，即我國企業(yè)要從參與全球生產，提升為參與全球經濟治理，這就要求我國企業(yè)在經營管理的定位、理念、方法、工具等方面實現全面提升，而這對企業(yè)管理會計的根本性轉型提出了十分緊迫的要求。

（三）互聯網、大數據時代下我國企業(yè)管理會計轉型的契機與要求

隨著互聯網、云計算等信息技術引發(fā)的經濟信息化的飛速發(fā)展，我國正在快速進入大數據時代。企業(yè)運行的數據化對象、數據收集、數據類別、數據整理、數據挖掘、數據分析、數據應用等正在發(fā)生根本性變化，這些正在對管理會計及其在企業(yè)經營管理中的應用產生著深刻的影響。管理會計在企業(yè)中的運用只有適應大數據時代的變化，在基本思想、分析方法、應用模式、業(yè)務流程等方面實現基于互聯網、大數據的轉型，才能使得管理會計在互聯網、大數據的新時代下獲得更好的發(fā)展，才能更有效地服務于新時代下企業(yè)經營管理水平的提升。

二、經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型的內涵

經濟新常態(tài)下，我國企業(yè)管理會計必須實現包含理念定位、服務對象、內容方法等在內的全面深刻的轉型。

（一）理念定位轉型

在經濟新常態(tài)的多重背景下，隨著管理會計理論與實踐的推進，我國企業(yè)的管理會計必須在理念、定位上實現根本性轉型。在美國會計師協(xié)會的重新界定中，“管理會計是提供價值增值，為企業(yè)規(guī)劃、設計、計量和管理財務與非財務信息系統(tǒng)的持續(xù)改進過程，通過此過程指導管理行動，激勵行為，支持和創(chuàng)造達到組織戰(zhàn)略，戰(zhàn)術和經營目標所必須的文化價值”。借鑒上述理論與經濟新常態(tài)下對企業(yè)管理會計的新要求，我國管理會計理念與定位必須實現以下四方面的轉型。

一是從以成本控制為核心的思想向以增值能力為核心的思想轉型。這就要求將管理會計的目標確定為創(chuàng)造和培育企業(yè)核心增值能力，即從成本收益的雙重視角分析企業(yè)的利潤來源，而不僅僅是傳統(tǒng)的成本控制，特別是將企業(yè)可持續(xù)的增值能力的創(chuàng)造和培育，而不是將企業(yè)短期的成本水平和盈利水平作為管理會計的核心目標。

二是從局部性活動向全面性活動轉型。這包含行為全面性和信息全面性兩個方面。行為全面性要求企業(yè)管理會計涵蓋企業(yè)內外部的整體經營管理活動，包括規(guī)劃、設計、決策、執(zhí)行、控制、評價、反饋等，以及分析競爭對手的戰(zhàn)略活動和宏觀經濟環(huán)境的變化等全面行動。特別是在這一過程中形成全面系統(tǒng)化行為，而不僅僅是非系統(tǒng)性的少數局部行為。信息全面性要求企業(yè)管理會計活動不僅涵蓋企業(yè)內外部的財務信息，還涵蓋各方面大量的非財務信息，并對其進行挖掘、分析、應用。這一點在互聯網、大數據背景下具有突出價值。

三是從非實時間斷式活動向實時動態(tài)持續(xù)性活動轉型。這就要求在信息化、智能化推動下，實時展開信息獲取、挖掘、分析，設計，規(guī)劃，決策，執(zhí)行，評價，反饋等一系列活動，并將其有機融合為動態(tài)持續(xù)性活動。

四是從企業(yè)經營管理活動層面向企業(yè)文化價值層面轉型。這就要求在企業(yè)經營管理的各項活動中，企業(yè)各項業(yè)務單元和活動，以及企業(yè)的各級組織機構和人員，都要樹立管理會計的理念和思想，并將其轉化為企業(yè)經營管理的思想共識，并在這一過程中形成企業(yè)獨特的價值認知。

（二）服務對象轉型

根據前述美國會計協(xié)會管理會計委員會的定義，傳統(tǒng)上管理會計的職能是通過制定目標、編制計劃、做出決策、實施評估等一系列工作，最終實現企業(yè)經營目標，因此，其服務對象明確地表現為企業(yè)內部的經營管理者，為其經營管理工作提供支持。然而，隨著企業(yè)管理理論與實踐的不斷發(fā)展，以及企業(yè)管理會計職能的不斷拓展，特別是我國進入經濟新常態(tài)的背景下，我國企業(yè)管理會計的服務對象也必須實現根本性轉型，從服務于單一的企業(yè)內部經營決策者拓展至服務于多層次、多元化利益相關者，即從服務于企業(yè)內部經營管理者向服務于包含企業(yè)內部的利益相關者、企業(yè)外部的利益相關者、國內的利益相關者、以及海外的利益相關者等多層次、多元化利益相關者拓展轉型。這就要求企業(yè)管理會計不僅應通過支持實現企業(yè)管理目標服務于企業(yè)內部的經營管理者，還應當至少服務于以下三類利益相關者。

一是服務于以股東為代表的企業(yè)內部利益相關者。澳大利亞會計師公會發(fā)布的官方教材《CPA Program Strategic Management Accounting》中將企業(yè)管理會計演變的前四個階段總結為技術活動階段（Technical activity），管理活動階段（Management activity），效率提升階段（Increasing efficiency），價值創(chuàng)造階段（Value creation）。其中，前三個階段都是服務于企業(yè)內部經營管理者的需要。而以“通過提高對各類資源的有效利用率來創(chuàng)造價值。……參與單位的戰(zhàn)略、經營目標和資源分配等政策的制定過程”為主要職能的第四個階段則將企業(yè)管理會計的主要服務對象拓展至以股東為代表的企業(yè)內部利益相關者，即企業(yè)管理會計通過參與企業(yè)戰(zhàn)略活動，為企業(yè)創(chuàng)造和培育持續(xù)增值能力，不斷提升企業(yè)價值，為以股東為代表的企業(yè)內部利益相關者的目標服務。

二是服務于以社會為代表的企業(yè)外部利益相關者。企業(yè)管理會計演變的第五個階段被《CPA Program Strategic Management Accounting《總結為戰(zhàn)略與外部焦點階段（Strategic and externally focused），在這個階段“管理會計更加關注在全球一體化、社會、環(huán)境、公司治理和道德觀念等眾多外部因素的影響下，如何采用更加負責任和可持續(xù)的方式來幫助單位實現核心價值”。即管理會計的職能拓展至將企業(yè)的增值能力和戰(zhàn)略活動與社會協(xié)調發(fā)展，環(huán)境保護，生態(tài)和諧，國際經濟合作等相協(xié)調，為企業(yè)實現上述目標進行信息支持、計劃、執(zhí)行、評估、反饋等全面活動。由此，企業(yè)管理會計的服務對象被拓展至以社會為代表的企業(yè)外部利益相關者。

三是服務于包括產業(yè)鏈、價值鏈相關參與者的國內外利益相關者。在“一帶一路”戰(zhàn)略的實施過程中，我國企業(yè)應當實現從產業(yè)鏈、價值鏈的參與者向治理者的轉變，因此，企業(yè)管理會計不僅應當反映企業(yè)自身的增值能力和戰(zhàn)略活動，還應當在對其他產業(yè)鏈、價值鏈評估基礎上反映本產業(yè)鏈、價值鏈的增值能力和戰(zhàn)略活動，從而為包括產業(yè)鏈、價值鏈相關參與者的國內外利益相關者提供服務。

（三）內容方法轉型

理念定位轉型與服務對象轉型就要求在經濟新常態(tài)的多重背景下我國企業(yè)管理會計必須進行內容與方法的轉型。

1.內容轉型

在內容轉型方面，我國企業(yè)管理會計必須實現從企業(yè)內部決策、管理的支持與參與拓展至涵蓋企業(yè)內外部服務對象的多元內容。除了成本管理、預算管理、績效評價等重要內容外，還應當重點拓展到以下兩個方面。

一是發(fā)展戰(zhàn)略管理會計。戰(zhàn)略管理會計之父西蒙將戰(zhàn)略管理會計定義為“對企業(yè)及其競爭者管理會計指標的準備和分析，并用于建立和監(jiān)督企業(yè)戰(zhàn)略”。傳統(tǒng)的企業(yè)管理會計服務于企業(yè)內部的經營管理者，因而重點關注企業(yè)內部的成本控制、預算管理和績效評價等方面，但是存在著重點關注企業(yè)內部短期經營績效，忽視企業(yè)長期增值能力等突出局限，其根本是缺乏重視外部環(huán)境動態(tài)變化的戰(zhàn)略視角。而戰(zhàn)略管理會計突破了傳統(tǒng)管理會計的局限，為企業(yè)開展戰(zhàn)略管理所服務，從戰(zhàn)略高度，既對企業(yè)內部的信息進行挖掘分析，也提供企業(yè)顧客和競爭者的相關外部信息，從而以此為依據制定和實施企業(yè)戰(zhàn)略，最大程度促進企業(yè)長期競爭優(yōu)勢，因而是傳統(tǒng)管理會計的重要開拓和發(fā)展。

二是發(fā)展生態(tài)管理會計。綠色發(fā)展是我國新發(fā)展理念的重要內容，因此，微觀企業(yè)必須將保護生態(tài)環(huán)境、推動綠色發(fā)展作為企業(yè)發(fā)展的一項重要目標。為了實現這一目標，管理會計必須基于生態(tài)視角做出改進和創(chuàng)新，建立生態(tài)管理會計，對環(huán)境成本進行計量與分配并將相關環(huán)境成本的信息用于經營決策中。

2.方法轉型

一是從會計學單一學科方法向多學科方法交叉融合轉型。主要包括兩個方面，第一，現代經濟學方法與會計學方法相融合。將現代經濟學中的交易費用經濟學、現代契約經濟學、公司治理理論、公司戰(zhàn)略經濟學、現代競爭理論等與會計學方法交叉融合，有助于為企業(yè)管理會計展開對現代企業(yè)產權結構和現代企業(yè)治理結構下，企業(yè)多元利益相關者對企業(yè)戰(zhàn)略目標的影響，及企業(yè)目標實現等問題的分析提供方法支撐。第二，現代管理學方法與會計學方法交叉融合。現代企業(yè)管理實踐和理論的飛速發(fā)展，要求經濟新常態(tài)下我國企業(yè)必須將現代最新管理理論，包括質量管理理論、供應鏈管理理論、模塊化理論等與方法和企業(yè)管理會計交叉融合，使得企業(yè)管理會計能更好地適應現代企業(yè)飛速發(fā)展的管理要求。

二是從傳統(tǒng)單一分析方法向適應企業(yè)管理會計內容轉型的多元化方法轉型。為了適應內容的多元化拓展，我國企業(yè)管理會計的方法也應當與之相適應，實現方法多元化，即除了傳統(tǒng)的盈虧平衡分析、平衡計分卡等方法外，還應當大力發(fā)展作業(yè)成本計算法、產品生命周期成本計算法、經濟增加值計算法、競爭對手分析法、價值鏈分析法、環(huán)境生態(tài)質量價值及成本分析法等多元化方法。

三是從傳統(tǒng)方法向適應互聯網、大數據的信息化方法轉型?！霸诖髷祿r代的計算模式下，可以通過實施元數據管理、標準化處理各系統(tǒng)數據源、統(tǒng)一數據業(yè)務及數據口徑、建立統(tǒng)計數據的元數據模型及精細化的數據質量稽核模型，實現數據質量的閉環(huán)管理，并在此基礎上實現可視化及精細化管理，同時還可以將企業(yè)的數據存儲在互聯網的數據中心，這不僅提高了企業(yè)的數據存儲能力、分析效率，還能夠實現數據的深度挖掘，提高數據的價值?！?/p>

三、經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型的路徑

經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型必須從構建新型企業(yè)管理會計體系，強化企業(yè)內部管理會計制度建設和執(zhí)行力度，培養(yǎng)新型企業(yè)管理會計人才，設立企業(yè)內部管理會計專門部門，推動管理會計產業(yè)發(fā)展等方面尋求路徑。

（一）構建新型企業(yè)管理會計體系

必須從經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型的基本要求出發(fā)，遵循企業(yè)管理會計研究的最新發(fā)展，從中國企業(yè)經營管理的實際情況出發(fā)，構建我國新型企業(yè)管理會計體系。美國管理會計師協(xié)會提出的管理會計體系包括治理結構體系、管理控制體系、內部計量體系、外部報告體系、組織領導力、國際商業(yè)環(huán)境體系、以及促進財務職能轉變七大模塊。我國應當在遵循相關性原則、適用性原則、有效性原則、價值導向原則等的基礎上，按照應用環(huán)境，管理活動，信息溝通，持續(xù)改善、利益相關者、協(xié)調與可持續(xù)發(fā)展等四個要素結構構建我國新型企業(yè)管理會計體系。

（二）強化企業(yè)內部管理會計制度建設和執(zhí)行力度

必須通過強化企業(yè)內部管理會計制度建設和執(zhí)行力度加快推進我國企業(yè)管理會計轉型。首先，必須構建符合經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型要求的新型制度規(guī)范，為其提供企業(yè)內部制度保障。為此，企業(yè)應當從決策與計劃會計、執(zhí)行會計兩個角度，從制度的制定與執(zhí)行兩個方面，構建全面、規(guī)范、細化的管理會計制度體系，確保企業(yè)管理會計轉型實施的有效性、規(guī)范性。其次，必須通過構建完整、系統(tǒng)的激勵、約束監(jiān)督機制，以及企業(yè)領導高度重視，企業(yè)全員積極參與等措施確保企業(yè)內部管理會計制度的有效執(zhí)行。

（三）培養(yǎng)新型企業(yè)管理會計人才

經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型要求高素質、復合型、信息化的新型企業(yè)管理會計人才。經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計在理念定位、服務對象、內容方法等方面的轉型，要求企業(yè)管理會計人員在會計專業(yè)能力之外，還必須熟悉企業(yè)戰(zhàn)略，公司治理，業(yè)務流程，產業(yè)鏈、價值鏈治理，外部生態(tài)環(huán)境分析等企業(yè)全面經營管理工作，熟悉現代經濟學、現代管理學理論，特別是熟悉互聯網、大數據下的企業(yè)管理會計的信息化方法。然而，據統(tǒng)計當前我國會計人員只有20%接受過本科以上教育，企業(yè)中取得會計師資格的也僅占14.16%，管理會計人才隊伍整體素質不高。同時，熟練掌握大數據知識與技能的專業(yè)人才更為缺乏。因此，培養(yǎng)新型企業(yè)管理會計人才就成為經濟新常態(tài)下我國企業(yè)管理會計轉型的重要途徑。這就要求，一方面，企業(yè)要通過對具備相關專業(yè)素質和大數據技術處理技能的人員進行系統(tǒng)培訓和長期培養(yǎng)，獲得新型企業(yè)管理會計人才；另一方面，我國高等學校等會計專業(yè)人才培養(yǎng)單位要轉變人才培養(yǎng)方式，提高人才培養(yǎng)質量，為社會輸送大量新型企業(yè)管理會計人才。

（四）設立企業(yè)內部管理會計專門部門

當前，我國許多企業(yè)中管理會計職能被分配到其他一些相關的部門，例如，計劃職能歸屬業(yè)務部門，預算職能歸屬財務部門等，并沒有設置專門的管理會計部門和機構單獨地行使管理會計職能，也沒有專業(yè)的管理會計人員進行負責和管理。無法保證企業(yè)管理會計工作的整體性、連貫性，也難以提高企業(yè)管理會計的效率和質量。因此，應當在企業(yè)內部設立管理會計專門部門，由精通管理會計知識以及有管理會計實踐經驗的新型企業(yè)管理會計人才組成，在企業(yè)內部有效推動管理會計的轉型實踐，為企業(yè)的經營管理決策提供全面、有效的支持，通過高效率的工作和良好的工作成效有效推動企業(yè)管理會計轉型的實踐活動。

（五）推動管理會計服務產業(yè)發(fā)展

目前，我國大量企業(yè)迫切需要通過有效的企業(yè)管理會計工作顯著提升企業(yè)管理水平以增強其價值創(chuàng)造能力，然而各企業(yè)規(guī)模、性質、行業(yè)、發(fā)展階段、特征等各方面具有極大差異，難以用固定和統(tǒng)一的方式進行管理會計工作，特別是大量中小企業(yè)難以具備有效的企業(yè)管理會計能力。因此，應當大力推動針對大量中小企業(yè)需求的管理會計咨詢服務活動，可以聯合咨詢公司、注冊會計師行業(yè)、會計軟件開發(fā)公司等各行業(yè)相關機構，發(fā)揮各自的業(yè)務優(yōu)勢，形成統(tǒng)一的管理會計咨詢服務產業(yè)，針對社會需求提供有效的管理會計咨詢服務，推動我國企業(yè)管理會計的轉型發(fā)展。

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（作者單位：中國聯合網絡通信有限公司西安市分公司）