●付志宇 敖濤

營(yíng)改增后地方稅主體稅種的選擇

●付志宇 敖濤

隨著曾經(jīng)作為我國(guó)地方稅主體稅種的營(yíng)業(yè)稅逐步退出，新的地方稅主體稅種的構(gòu)建應(yīng)該提上日程。本文從現(xiàn)階段我國(guó)稅種配置對(duì)地方經(jīng)濟(jì)影響的實(shí)證分析入手，在保持地方現(xiàn)有財(cái)力不變的前提下，嘗試進(jìn)行消費(fèi)稅劃歸地方后增值稅分享比例的測(cè)算，據(jù)此認(rèn)為不同地區(qū)應(yīng)因地制宜進(jìn)行地方稅主體稅種的選擇，可以考慮將部分消費(fèi)稅種類劃歸地方進(jìn)行地方稅主體稅種建設(shè)，同時(shí)在過(guò)渡時(shí)期應(yīng)適當(dāng)調(diào)整地方的增值稅分享比例。

營(yíng)改增地方稅主體稅種稅種配置

一、我國(guó)現(xiàn)階段稅種配置對(duì)地方經(jīng)濟(jì)影響的實(shí)證分析

關(guān)于我國(guó)目前的稅種設(shè)置對(duì)于地方經(jīng)濟(jì)的影響，本文采用靜態(tài)的描述性分析和動(dòng)態(tài)的多元回歸分進(jìn)行研究。中國(guó)幅員遼闊，地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不一，各地不同的稅收收入水平也從不同程度影響著當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r。為了考察稅種設(shè)置帶給地區(qū)的差異性和地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度的不同性，筆者選取上海、北京、江蘇作為經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的代表，選取安徽、遼寧、河北作為中等發(fā)達(dá)地區(qū)的代表，以及青海、西藏、甘肅作為較為不發(fā)達(dá)地區(qū)的代表進(jìn)行縱向和橫向的比較。

目前增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅以及個(gè)人所得稅作為中央與地方的共享稅，在中央與地方的稅收收入中占比較大，資源稅是按照稅種在中央與地方之間劃分（除海洋石油資源稅歸中央外，其余部分歸地方所有），而土地增值稅在部分省級(jí)政府的收入中占據(jù)一定地位，且部分省市以土地財(cái)政來(lái)加大財(cái)政收入，因此選取這六大稅種作為靜態(tài)分析的解釋變量基礎(chǔ)。以九省市的地區(qū)生產(chǎn)總值作為被解釋變量；以九個(gè)省市六大稅種分別占全國(guó)對(duì)應(yīng)稅種總收入的比重作為解釋變量，即X1=各個(gè)地方的增值稅收入/全國(guó)的增值稅收入，X2=各個(gè)地方的營(yíng)業(yè)稅收入/全國(guó)的營(yíng)業(yè)稅收入，X3=各個(gè)地方的企業(yè)所得稅收入/全國(guó)的企業(yè)所得稅收入，X4=各個(gè)地方的個(gè)人所得稅收入/全國(guó)的個(gè)人所得稅收入，X5=各地方的土地增值稅

表1 變量的描述性統(tǒng)計(jì)分析（單位：億元）

注：所求數(shù)值僅包含九省市地區(qū)的數(shù)據(jù)分析，不含中央的相關(guān)數(shù)據(jù)。收入/全國(guó)的土地增值稅收入，X6=各個(gè)地方的資源稅收入/全國(guó)的資源稅收入。

（一）靜態(tài)實(shí)證分析

由表1可以看出，增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅以及土地增值稅在發(fā)達(dá)地區(qū)（上海、北京、江蘇）占據(jù)較大比重，而資源稅在較發(fā)達(dá)的遼寧地區(qū)占比較大，不發(fā)達(dá)地區(qū)的各項(xiàng)指標(biāo)都比較小。就營(yíng)改增后對(duì)地方財(cái)力的影響看，由于地方增值稅占比均值為1.0059%，而營(yíng)業(yè)稅占比的均值為4.0167%，地方的增值稅占比最大值為3.2005%，而營(yíng)業(yè)稅占比的最大值為12.119；增值稅與營(yíng)業(yè)稅占全國(guó)比例的差異達(dá)到4倍多，所以營(yíng)業(yè)稅的消失會(huì)導(dǎo)致地方政府財(cái)力的銳減，使中央與地方政府財(cái)政矛盾趨于緊張。

（二）多元回歸分析

上文從靜態(tài)方面描述了九省市的六大稅種所占比重的相關(guān)情況，為探討不同經(jīng)濟(jì)狀況下稅收收入分配（稅收分享比例）對(duì)于各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)影響狀況，接下來(lái)選取發(fā)展?fàn)顩r不同的九省市通過(guò)多元回歸分析進(jìn)行比較。被解釋變量Yi為各地區(qū)的生產(chǎn)總值（i=1,2…9），解釋變量為靜態(tài)分析中的相關(guān)變量，并采取對(duì)數(shù)的轉(zhuǎn)換形式。

以上海市為例，通過(guò)多元回歸得到下列方程：

Y1=-0.25LNX1-0.87LNX2+0.2LNX3+0.9LNX4-0.29LNX6+9.06

Se=(0.1937)(0.2084)(0.3262)(0.1582)(0.1378) (1.4279)

t=(-1.32)(-4.16)(0.61)(5.68)(-2.13)(6.34)

Prob=(0.2426)(0.0088)(0.5672)(0.0024)(0.0858) (0.0014)

R2=0.9829SE=0.0662F=57.72013Prob= 0.000202

從回歸方程的結(jié)果來(lái)看，LNX1，LNX3，LNX5的t檢驗(yàn)顯著性概率大于0.05，說(shuō)明在5%的水平檢驗(yàn)之下不顯著，其他t檢驗(yàn)顯著性概率小于0.05，說(shuō)明在5%的水平檢驗(yàn)之下顯著。該方程的R2為0.9829，與1十分接近，說(shuō)明解釋變量對(duì)被解釋變量的回歸程度很高，F(xiàn)統(tǒng)計(jì)量為57.72013，F(xiàn)檢驗(yàn)顯著。根據(jù)以上分析過(guò)程，測(cè)算九省市的回歸系數(shù)估計(jì)結(jié)果見(jiàn)表2。

表2 九省市變量系數(shù)回歸估計(jì)結(jié)果

根據(jù)回歸方程的回歸系數(shù)估計(jì)結(jié)果，LNXi表示各省市某稅種占該稅種全部稅收收入的比重中Xi每變化1%，各省市GDP變化的百分比。

從表2的九省市變量系數(shù)回歸估計(jì)結(jié)果可以看出：一是增值稅的分享比例對(duì)上海、北京、江蘇這些發(fā)達(dá)地區(qū)產(chǎn)生消極影響，對(duì)不發(fā)達(dá)的西藏、青海地區(qū)產(chǎn)生積極影響，分析其原因可能是因?yàn)楦鞯貐^(qū)的主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)不同，導(dǎo)致分享比例對(duì)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響不同?？梢钥闯?，目前的增值稅分享比例并不十分合理，特別是目前營(yíng)改增背景之下，增值稅分享比例的重新測(cè)算顯得尤為重要。二是各地區(qū)營(yíng)業(yè)稅占全部營(yíng)業(yè)稅收入的比重變化1%時(shí)，對(duì)發(fā)達(dá)地區(qū)呈現(xiàn)消極影響，對(duì)較發(fā)達(dá)以及不發(fā)達(dá)地區(qū)呈現(xiàn)積極影響。營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍中主要包含第三產(chǎn)業(yè)，第三產(chǎn)業(yè)發(fā)達(dá)的地區(qū)能夠依靠營(yíng)業(yè)稅來(lái)有效地拉動(dòng)本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。三是相較于其他稅種而言，目前企業(yè)所得稅的分享比例并不能夠很好地拉動(dòng)各省市的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。原因可能是地方政府對(duì)于本地區(qū)的企業(yè)稅收監(jiān)管力度大，通過(guò)企業(yè)所得稅中獲得更多稅收，使得企業(yè)的積極性降低，最終影響到當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)的發(fā)展。四是目前的個(gè)人所得稅分享比例對(duì)發(fā)達(dá)地區(qū)產(chǎn)生積極作用，對(duì)較發(fā)達(dá)或者不發(fā)達(dá)地區(qū)產(chǎn)生的積極作用較小甚至出現(xiàn)消極的影響，這不利于地區(qū)的人力資本積累，不利于地區(qū)的進(jìn)一步發(fā)展。五是地方的土地增值稅以及資源稅呈現(xiàn)較為明顯的消極作用，由于土地作為存量資產(chǎn)以及資源是不可再生的地域性資源，有著非常強(qiáng)的固定性以及地域性。

通過(guò)分析以上六大稅種在地方的配置狀況和分享比例對(duì)于各省市的影響，可以看出現(xiàn)階段我國(guó)共享稅收的分享比例還不是很合理，需要進(jìn)一步優(yōu)化來(lái)促進(jìn)各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。并且稅種設(shè)置也不甚合理，各稅種在不同地區(qū)的影響程度不同，特別是目前營(yíng)改增背景之下的營(yíng)業(yè)稅消失，流轉(zhuǎn)稅的三大稅種將剩下增值稅與消費(fèi)稅，如何對(duì)稅種進(jìn)行重新配置需要中央進(jìn)行頂層設(shè)計(jì)。

二、稅種重新配置下的增值稅分享比例測(cè)算

目前，我國(guó)稅收所涉及的稅種主要有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等。營(yíng)改增在2016年全面推開(kāi)后，地方稅的主體稅種營(yíng)業(yè)稅將消失。按照現(xiàn)有的稅制規(guī)定，地方政府分享25%的增值稅稅額，這使得地方減少了原有營(yíng)業(yè)稅的75%稅額，再加上營(yíng)改增的結(jié)構(gòu)性減稅特征，地方政府的財(cái)力明顯不足，雖然目前采取過(guò)渡性的政策（即營(yíng)改增的稅收仍歸地方所有），但長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，增值稅的分享比例定會(huì)有所變化。營(yíng)改增之前地方政府的兩稅合計(jì)占中央和地方兩稅合計(jì)額的44.53%—56.47%，假定營(yíng)改增后，中央和地方共同承擔(dān)減稅效應(yīng)，僅對(duì)于增值稅的分享比例進(jìn)行改革，其分享比例的范圍應(yīng)該在45%—55%之間。由于營(yíng)改增計(jì)劃的實(shí)施對(duì)于我國(guó)整個(gè)稅制都產(chǎn)生影響，僅僅考慮營(yíng)業(yè)稅劃歸增值稅后的分享比例不能作為長(zhǎng)遠(yuǎn)之計(jì)。針對(duì)上述情況，本文假定在未改變現(xiàn)有的稅制格局（即不增添新的稅種）之下，對(duì)原來(lái)的稅種進(jìn)行簡(jiǎn)單的劃分，下面分析若將國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅劃歸地方之后的增值稅的分享比例。

表3 稅收收入占比情況分析

從表3中可以看出，消費(fèi)稅在全國(guó)稅收收入總額中的比重值與地方營(yíng)業(yè)稅占全國(guó)稅收收入總額的比重值之間的比例，基本維持在1∶3到1∶2的范圍，地方營(yíng)業(yè)稅的稅收收入在全國(guó)總稅收收入的總額中占15%左右，增值稅按照1∶3的比例在中央與地方之間共享，如果按照國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅劃歸為地方的稅收收入，同時(shí)全部營(yíng)業(yè)稅納入到增值稅中，按照原有分配比例測(cè)算出地方稅收在全國(guó)稅收收入中的比重?cái)?shù)額有所減少，減少的比重低于5%。根據(jù)上表，將國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅歸入到地方稅種，如果在保持地方稅與中央稅的固有比例下，地方與中央之間的增值稅分享比例的測(cè)算方程式為：地方原有的營(yíng)業(yè)稅占全部稅收收入的比重+地方增值稅占全部稅收收入的比重=國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅占全部稅收收入的比重+（地方營(yíng)業(yè)稅占全部稅收收入的比重+全部增值稅占全部稅收收入的比重）*X，求得X為將國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅納入到地方稅之后，地方增值稅在全國(guó)增值稅中的所占的比重，具體數(shù)額見(jiàn)表4。

表4 增值稅分享比例的測(cè)算結(jié)果

通過(guò)表4得出在將國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅全部納入到地方之后，地方與中央增值稅的分享比例為1∶2，在2007年與2008年的數(shù)值為3∶8。根據(jù)2005—2014年的數(shù)據(jù)以及將國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅劃歸為地方的分析，得出增值稅的分享比例為33.3%。

三、營(yíng)改增后地方稅主體稅種選擇的政策建議

（一）因地制宜選擇地方稅主體稅種

分地區(qū)來(lái)看，由于稅收收入中增值稅與營(yíng)業(yè)稅的稅額在地方的財(cái)政收入中占據(jù)絕對(duì)地位，發(fā)達(dá)地區(qū)與落后地區(qū)的差異狀況明顯，營(yíng)改增之后，按照原來(lái)的分配比例，對(duì)于發(fā)達(dá)地區(qū)的影響要大于落后地區(qū)。資源稅作為地方的稅種，因?yàn)榈貐^(qū)資源狀況不同而明顯不同，這就給出了一個(gè)地方財(cái)源建設(shè)的方向，即根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況來(lái)確定本地區(qū)的主要稅源，對(duì)于資源豐富地區(qū)可以主要培養(yǎng)資源稅的建設(shè)，而對(duì)于農(nóng)牧業(yè)發(fā)達(dá)地區(qū)，可以主要針對(duì)農(nóng)牧業(yè)的稅收建設(shè)等。針對(duì)不同地區(qū)情況，通過(guò)因地制宜選擇地方稅主體稅種，可以減緩營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的稅源減少狀況，但地區(qū)稅源的建設(shè)具有長(zhǎng)期性以及地區(qū)差異性，從中央的角度看可能難以進(jìn)行總體把握。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，以后我國(guó)可以考慮將新開(kāi)征的財(cái)產(chǎn)稅（房產(chǎn)稅）和環(huán)保稅劃歸為地方稅，各地方也可以以此為契機(jī)培育自己新的地方稅主體稅種，當(dāng)然這一切還只是設(shè)想，開(kāi)征與否尚未確定，即使開(kāi)征以后實(shí)際效果也很難預(yù)料，但可以作一下前瞻性預(yù)測(cè)。

（二）以消費(fèi)稅為地方主體稅種之一構(gòu)建新的地方稅體系

消費(fèi)稅是在1994年分稅制改革中所設(shè)置的新稅種，是從產(chǎn)品稅中脫胎而來(lái)的，與增值稅相配套，是對(duì)某些特定產(chǎn)品的一種特殊調(diào)節(jié)。1994年前消費(fèi)稅雖然未成單獨(dú)的稅種，但我國(guó)征收的某些稅種實(shí)質(zhì)上是具有消費(fèi)稅性質(zhì)的：新中國(guó)成立初期的貨物稅，20世紀(jì)50年代的商品流通稅，1958年到1973年的工商統(tǒng)一稅，1973年至1983年工商稅中相當(dāng)于貨物稅的部分，1983年至1993年的產(chǎn)品稅。消費(fèi)稅是一種典型的間接稅，其征稅對(duì)象是特定消費(fèi)品（煙，酒，化妝品，首飾珠寶玉石，鞭炮、焰火，摩托車，小汽車，電池、涂料等）的流轉(zhuǎn)額，主要是由政府在商品批發(fā)或者零售的環(huán)節(jié)進(jìn)行征收，荷蘭的克勞森教授曾搜集129個(gè)國(guó)家與地區(qū)的資料，發(fā)現(xiàn)在這129個(gè)國(guó)家和地區(qū)中，未征收消費(fèi)稅的不超過(guò)10個(gè)。在發(fā)展中國(guó)家，大多是以商品額課稅為主體，而消費(fèi)稅又是商品課稅的主要方面。

我國(guó)目前所征收的消費(fèi)稅大多發(fā)生在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，其目的是引導(dǎo)消費(fèi)方向、增加財(cái)政收入、調(diào)節(jié)收入、引導(dǎo)生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，具有穩(wěn)定性以及廣泛性的特點(diǎn)?，F(xiàn)階段在營(yíng)改增的大背景下，營(yíng)業(yè)稅消失后，中央政府可以把煙、酒、成品油、金銀首飾、小汽車等適合地方征管的稅目從消費(fèi)稅稅種中分離出來(lái)，新開(kāi)征歸屬于地方的商品零售稅。比如，煙、成品油在批發(fā)環(huán)節(jié)征稅，等到監(jiān)管條件成熟后在零售環(huán)節(jié)課稅；小汽車以及金銀首飾在零售環(huán)節(jié)征稅，等等。國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅具有明顯的地域傾向，經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的地區(qū)，其物質(zhì)水平與消費(fèi)水平高，其消費(fèi)稅的稅收收入必然較高，而經(jīng)濟(jì)較不發(fā)達(dá)地區(qū)的物質(zhì)水平與消費(fèi)水平明顯偏低，消費(fèi)稅的稅收收入額也必然較少。但消費(fèi)稅歸于地方能夠充分調(diào)動(dòng)地方的積極性，地方政府會(huì)采取有力措施來(lái)促進(jìn)當(dāng)?shù)叵M(fèi)水平，提高本地區(qū)民眾的消費(fèi)能力，從而推動(dòng)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（三）合理調(diào)整現(xiàn)有共享稅種地方分享比例

在營(yíng)業(yè)稅漸趨消失而新的地方主體稅種尚未形成時(shí)期，需要對(duì)現(xiàn)有的共享稅地方分享比例進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整才能及時(shí)彌補(bǔ)減少的地方財(cái)力。本文認(rèn)為在共享的幾大稅種之中，增值稅的分享比例提高空間較大，而企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅分享比例調(diào)整空間不大。首先，增值稅作為我國(guó)當(dāng)前的第一大稅種，尤其在原有地方營(yíng)業(yè)稅全部劃入增值稅后，其占我國(guó)稅收總收入的比重更是高達(dá)將近40%，若適當(dāng)提高地方分享比例，可以極大程度上補(bǔ)充地方財(cái)力，要比其他稅種效果來(lái)得更為明顯。其次，我國(guó)企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅中央和地方的分享比例都是60∶40，從我國(guó)中央集權(quán)的政治體制看，要想使地方政府在這兩大稅種上的分享比例超過(guò)50%顯然不太現(xiàn)實(shí)，中央需要從宏觀層面進(jìn)行轉(zhuǎn)移支付，保持一定穩(wěn)定的稅收來(lái)源也是必然所需，因此，要對(duì)企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的分享比例進(jìn)行調(diào)整顯然空間有限，效果不明顯。最后，對(duì)于除增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅以外的其他共享稅種，由于征收數(shù)額偏小，征收范圍分散，即使調(diào)整其分享比例也難以有效彌補(bǔ)營(yíng)業(yè)稅消失后地方減少的稅收收入。

綜上，現(xiàn)階段及時(shí)調(diào)整增值稅的中央和地方分享比例是有效的過(guò)渡手段，在新的地方稅主體稅種尚未形成之際，如若不調(diào)整當(dāng)前的稅種配置，根據(jù)前述測(cè)算，應(yīng)將地方分享增值稅的比重提高到50%左右，若考慮將消費(fèi)稅劃歸地方，地方上的增值稅分享比例可以適當(dāng)提高到33%左右。

（本文系四川省軟科學(xué)課題《“營(yíng)改增”后四川省地方稅源建設(shè)研究》與西南交通大學(xué)中央高?？蒲袠I(yè)務(wù)費(fèi)專項(xiàng)研究課題《“營(yíng)改增”后地方稅收體系建設(shè)研究》中期成果）

（作者單位：西南交通大學(xué)、西南財(cái)經(jīng)大學(xué)）

1.谷成、曲紅寶.2015.發(fā)展中國(guó)家政府間稅收劃分：理論分析與現(xiàn)實(shí)約束［J］.經(jīng)濟(jì)社會(huì)體制比較，2。

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