劉文安

【摘要】中俄兩國的歷史淵源流長，在上世紀(jì)中期，蘇聯(lián)的計劃經(jīng)濟(jì)體制對我國一段時期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展有深刻的影響。蘇聯(lián)解體之后，兩國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展相對對立，我國走上了改革開放的道路，發(fā)展迅速，而俄羅斯的發(fā)展較為遲緩。兩國的會計制度也都發(fā)生了巨大的變化。本文對俄羅斯會計制度的發(fā)展概況進(jìn)行介紹與中俄基礎(chǔ)會計進(jìn)行初步的對比，借此來拓展我國會計發(fā)展的領(lǐng)域，拓寬我國會計發(fā)展的路徑。

【關(guān)鍵詞】俄羅斯；中國；會計

一、俄羅斯會計制度發(fā)展的經(jīng)濟(jì)背景

休克療法時期是1992年1月至1994年3月。在該段時間內(nèi)，俄羅斯政府大刀闊斧地進(jìn)行經(jīng)濟(jì)自由化、私有化的改革已經(jīng)出臺了一系列的宏觀經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定政策。休克療法休克療法第一步是放開物價。休克療法的第二步是財政、貨幣“雙緊”?！靶菘睡煼ā闭粘瞻釀e人的做法，完全背離了俄羅斯的國情，最終失敗。

經(jīng)濟(jì)調(diào)整和震蕩時期是在1994年3月至本世紀(jì)初。此時修正了休克療法的經(jīng)濟(jì)自由主義思想，重視國家干預(yù)政策，加大了政府的宏觀調(diào)控的力度。經(jīng)濟(jì)較蘇聯(lián)解體后的幾年有所起色。

從2000年初到普京擔(dān)任俄總統(tǒng)之后的俄羅斯經(jīng)濟(jì)步入正軌，實現(xiàn)了持續(xù)穩(wěn)定的增長。從經(jīng)濟(jì)、社會的各項指標(biāo)來看，俄羅斯經(jīng)濟(jì)已經(jīng)步入了發(fā)展的新時期。但總的來說，以石油等原料出口為主的經(jīng)濟(jì)增長模式有強(qiáng)化的趨勢，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)以能源原材料為主、高科技產(chǎn)業(yè)發(fā)展不足，科研投入不足，科技人才流失等。

蘇聯(lián)解體之前，前蘇聯(lián)的會計制度以適應(yīng)計劃經(jīng)濟(jì)體制為主，解體之后為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，俄羅斯主動對本國的會計制度作出了一系列的改革。

二、俄羅斯會計制度的發(fā)展和變革

蘇聯(lián)解體之后，俄羅斯也在會計制度上進(jìn)行了一系列的改革。但是俄羅斯的會計體系建立時間較短，其準(zhǔn)則的國際化進(jìn)程操之過急。俄羅斯沒有對會計準(zhǔn)則有完整而準(zhǔn)確的定義，對于會計準(zhǔn)則的定義，更多的是根據(jù)國際會計準(zhǔn)則的定義翻譯而來。俄羅斯自1991年進(jìn)行會計制度的變革以來，發(fā)生了具有重大影響的三件大事：一是公布了最新的會計科目表；二是要求各公司發(fā)布與西方發(fā)達(dá)國家使用的財務(wù)報表相似的財務(wù)報表；三是開始對會計和審計規(guī)則及方法進(jìn)行激進(jìn)變革。

從1992年到1997年間，俄羅斯在會計準(zhǔn)則方面取得了成就：構(gòu)建新的會計概念體系，為公布報表打好基礎(chǔ)，實現(xiàn)財務(wù)會計和稅務(wù)會計的分離等。俄羅斯聯(lián)邦政府在1998年頒布了名為《關(guān)于批準(zhǔn)專項國際會計準(zhǔn)則的會計改革項目》的文件，其中確定了三個基本目標(biāo)：一是確定建立一套對會計信息使用者有用的會計準(zhǔn)則；二是確保俄羅斯的會計改革進(jìn)程和國際會計準(zhǔn)則的主要發(fā)展趨勢一致；三是保證會計準(zhǔn)則能夠被正確的理解和使用。此后，俄羅斯對會計準(zhǔn)則的研究上面投入了相當(dāng)大的精力，但是俄羅斯現(xiàn)階段仍然停留在對國際會計準(zhǔn)則的探索和研究階段。

三、俄羅斯會計制度的現(xiàn)狀和特征

俄羅斯會計特征有：未采用有關(guān)減值、金融工具、通貨膨脹的準(zhǔn)則，固定資產(chǎn)不計減值準(zhǔn)備，公司對非財務(wù)信息的披露方面優(yōu)秀，但是經(jīng)披露的信息質(zhì)量不高；俄羅斯的會計人員的專業(yè)判斷能力不強(qiáng)等。

俄羅斯的會計法律體系進(jìn)程遲緩也是俄羅斯會計制度的一個顯著特征。在俄羅斯會計制度改革的初級階段，俄羅斯制定了標(biāo)準(zhǔn)性的文件，此后制定出了20條的標(biāo)準(zhǔn)。俄羅斯的會計的發(fā)展就是模式的問題：采用一個特別國家的模式，還是采用國際標(biāo)準(zhǔn)的財務(wù)報告的模式。俄羅斯財政部原計劃在本世紀(jì)出采用全部的國際會計準(zhǔn)則，但并沒有實現(xiàn)，新的目標(biāo)是在2004年能夠采用和實施全部的會計準(zhǔn)則。在會計準(zhǔn)則的采用過程中，國內(nèi)阻力巨大，例如減值原則，俄羅斯公司的會計師并不希望采用減值原則，因為運(yùn)用減值準(zhǔn)則會使公司無法高估資產(chǎn)。

俄羅斯會計監(jiān)管體系復(fù)雜，效率低下。俄羅斯的會計監(jiān)管體系包括四個層次：第一個層次是會計法律和其他法律。第二層次的監(jiān)管由俄羅斯財政部批準(zhǔn)。第三個層次包括對指示、指導(dǎo)性等文件。第四個層次是控制系統(tǒng)，必須采取組織的工作文件，塑造的方法，技術(shù)和組織方面的會計政策，還有必要的內(nèi)部指示。多層次下的會計監(jiān)管體系看似強(qiáng)大，實在繁冗。一方面是前蘇聯(lián)留下來的陳舊制度依然使用，更多的是一個國家的經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的過渡時期，改革和變化的適應(yīng)過程是難免，中間必然會出現(xiàn)監(jiān)管的缺失。

四、中俄會計的比較

第一，會計目標(biāo)不同。中國的會計目標(biāo)是要求會計工作完成的任務(wù)或者達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)，即向財務(wù)會計報告使用者提供和企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息。我國的會計的基本目標(biāo)是受托責(zé)任觀和決策有用觀。而俄羅斯會計目標(biāo)主要是為國家宏觀管理提供有用的統(tǒng)計資料。

第二，會計基礎(chǔ)不同。會計基礎(chǔ)包括權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制兩種。中國改革開放以來，企業(yè)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。而俄羅斯目前無論是企業(yè)會計還是預(yù)算會計都是權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制混用。

第三，管理會計不同。中國在90年代運(yùn)用管理會計，對經(jīng)濟(jì)起到了巨大的促進(jìn)作用。而俄羅斯高校沒有設(shè)置這門課程。

第四，會計模式不同。中國的會計改革已經(jīng)進(jìn)行了多次，基本上建立了會計法、企業(yè)會計準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、企業(yè)會計制度四層結(jié)構(gòu)的會計模式。俄羅斯的會計模式僅有國家行政法規(guī)、會計制度兩層結(jié)構(gòu)，主要為國家宏觀經(jīng)濟(jì)服務(wù)。

第五，會計準(zhǔn)則不同。俄羅斯的會計準(zhǔn)則僅有50%符合國際慣例，但內(nèi)容上有很大差異。俄羅斯不存在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、物價變動這些概念。

第六，政府會計范圍不同。中國政府會計僅僅包括政府機(jī)關(guān)會計和財政會計兩部分。俄羅斯商品化程度差，大部分財產(chǎn)仍屬國有，所以政府會計包括：財政會計、納稅會計、金融會計、政府機(jī)關(guān)會計和保險會計五部分。

五、從文化角度解讀俄羅斯會計

文化對會計制度的影響是間接的，但又是持續(xù)的和獨特的。文化環(huán)境對會計的影響是更深層次的。在這里我們需要分析文化的三個基本方面。一是個人主義與集體主義，它是社會成員之間的關(guān)系程度或?qū)€人利益與集體利益之間的沖突；二是權(quán)力距離大小，表示人們對機(jī)構(gòu)組織權(quán)力分配的接受程度；三是風(fēng)險規(guī)避程度的強(qiáng)弱而格雷將這些文化差異用于解釋會計人員行為的國際差異，進(jìn)而說明會計實務(wù)的本質(zhì)差異。

在此基礎(chǔ)上可以從以下方面嘗試提出解釋俄羅斯文化對會計工作的影響（1）職業(yè)化與法規(guī)化；（2）統(tǒng)一性與靈活性；（3）穩(wěn)健主義與樂觀主義；（4）保密性與透明度。

那么俄羅斯文化對會計制度的影響有哪些呢？

1 對俄羅斯會計國際化的影響。在90年代，俄政府確立會計改革的目標(biāo)是使俄的會計和審計規(guī)范與國際準(zhǔn)則一致。俄的會計制度從無（蘇聯(lián)時期根本談不上有任何會計體系，有的只是簿記程序）到有，其改革可謂“一步登天”（預(yù)備一步就跨越與西方會計上百年的差距）。這種極端的選擇，正是其文化特性的體現(xiàn)。

2 對俄羅斯會計目標(biāo)的影響。俄文化比較崇尚集體精神。這與同樣崇尚集體主義的中國有些類似，卻與崇尚個人占有和個人利益的美英等西方國家不同。俄會計目標(biāo)之一是為了滿足統(tǒng)計部門的需要，為國家稅收服務(wù)。這與美國財務(wù)概念框架中將投資者和信貸者的信息放在最顯要地位的會計目標(biāo)形成了鮮明的對比。

3 對俄羅斯制定會計準(zhǔn)則的影響。在權(quán)力距離較大的社會里，等級觀念強(qiáng)，會計從業(yè)人員傾向于服從權(quán)威和長官意識，較愿意接受教條式的會計準(zhǔn)則。由此可見，俄會計準(zhǔn)則的制定較難集思廣益。準(zhǔn)則內(nèi)容往往非?；\統(tǒng)，缺乏完整性和全面性，而且財務(wù)會計信息在很大程度上是為了呼應(yīng)權(quán)力擁有者的需要。

4 對俄羅斯會計信息披露的影響。它更傾向于企業(yè)內(nèi)部職工或管理層利益最大化而忽視外部投資者，更傾向于控制企業(yè)信息而拒絕向社會公眾披露企業(yè)信息。

結(jié)語：

本文一方面通過對俄羅斯會計制度發(fā)展的經(jīng)濟(jì)背景和發(fā)展變革進(jìn)行了介紹，另一方面和中國的會計進(jìn)行了比較。希望為中俄的經(jīng)貿(mào)合作從會計的角度提供借鑒。中俄兩國的經(jīng)貿(mào)合作是一個動態(tài)發(fā)展，兩國在相互的接觸過程當(dāng)中經(jīng)濟(jì)合作是接觸的必要的點，而會計是經(jīng)濟(jì)管理工作的基礎(chǔ)。中俄會計的差異主要體現(xiàn)在：兩國對會計的理論研究和準(zhǔn)則規(guī)范的要求不同，對會計處理的側(cè)重點不同。中俄兩國都應(yīng)該根據(jù)各自的實際情況，減少差異，加快趨同的進(jìn)程，此利于兩國的經(jīng)貿(mào)合作的深入合作的進(jìn)一步開展。

參考文獻(xiàn)：

[1][加]斯科特著《財務(wù)會計理論》，機(jī)械工業(yè)出版社 姚岳，郭琴-《商業(yè)會計》-1999

[2]吳曉靜.俄羅斯會計國際化改革[J].對外經(jīng)貿(mào)財會，2006，（11）

[3]曲曉輝.我國會計國際化進(jìn)程芻議[J].會計研究，2001，（9）.

[4]龔曼君.《管理會計學(xué)》.廣州：暨南大學(xué)出版社，1999.324—350，