趙博萱

【摘 要】2012年，安徽凱龍電氣設(shè)備有限公司由于自身貸款的需要，伙同天柱會計師事務(wù)所的注會人員對審計報告進行“注水”以此騙取了多家銀行機構(gòu)的巨額貸款，該案件最終判得涉事的4名注會人員刑期從有期徒刑10個月到1年2個月不等，并各處罰金。事務(wù)所固然有錯，但此次責(zé)任不應(yīng)只由會計師事務(wù)所及其人員承擔(dān)，“深口袋”理論似乎為該案例中的凱龍公司減了刑，為有關(guān)銀行免了責(zé)，無形中成為了免于責(zé)任的避風(fēng)港，本文認(rèn)為這是非常不合理的，對注冊會計師這一行業(yè)來說也是非常極為不公的。本文在正文部分首先介紹了何為“深口袋”理論，并結(jié)合該理論對安徽凱龍電氣設(shè)備有限公司這一案件進行分析。最后，本文提出了自我看法和希望看到的合理判決。

【關(guān)鍵詞】“深口袋”理論；避責(zé)免刑；公平性；合理判決

在現(xiàn)實生活中，注冊會計師被委托人和預(yù)期的信息使用者期望作為“信息風(fēng)險減少者”和“保險人”的雙重身份出現(xiàn)。一方面，注冊會計師要通過職業(yè)技能等對財務(wù)報表的公允表達進行確認(rèn)和揭弊查錯，以此來減少財務(wù)報表隱含的錯誤和減少信息不對稱性；另一方面，委托人和代理人通過審計費用的支付，將風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁給注冊會計師，如果注冊會計師失職而沒有察覺人為舞弊，法院會判決注冊會計師提供賠償，從而實現(xiàn)了風(fēng)險分擔(dān)。這就是西方的"深口袋"理論（the deep pocket theory）。而該理論的不合理性就體現(xiàn)在了第二方面，由于信息的不對稱性導(dǎo)致注冊會計師要進行不合理的責(zé)任分擔(dān)。

其實，除了安徽凱龍的案例，相似的案例也發(fā)生在2010年。2010年3月18日，綠大地公司發(fā)布《關(guān)于收到中國證監(jiān)會立案調(diào)查通知的公告》稱，公司涉嫌信息披露違規(guī)被中國證監(jiān)會立案調(diào)查。一年后，公司及公司的涉事股東受到了法律的嚴(yán)肅處罰。此后，股東們開啟的維權(quán)之旅，而最令人注目的是綠大地的審計機構(gòu)瑞華會計師事務(wù)所，被列為第一被告且立案。審計“深口袋”理論使得在案件發(fā)生時，提供審計服務(wù)的事務(wù)所永遠不可能全身而退。

隨著審計服務(wù)的產(chǎn)生與不斷發(fā)展，注冊會計師被期望同時擁有信息風(fēng)險減少者和保險人雙重身份，這樣一方面能督促注冊會計師提高質(zhì)量；另一方面也間接為委托方吃了一顆“定心丸”。但這種“深口袋”理論真的只會起到上述積極作用而不會帶來任何的負(fù)面影響嗎？結(jié)果不然，凡是事物均有雙面。事實是在經(jīng)濟高速發(fā)展的金錢時代，已經(jīng)有越來越多的經(jīng)濟案件逐漸暴露“深口袋”理論的弊端。比如本文中將要深刻探討的下述“安徽凱龍公司”事件。

在安徽凱龍公司這個案件中，我們不難發(fā)現(xiàn)事件的起因，即公司長期的虧損狀態(tài)成為其貸款障礙，因此公司高層及政府人員們企求得到天柱會計師事務(wù)所的援助，以此來增加自己貸款的公信力?？梢哉f，作為審計三方關(guān)系中責(zé)任方的凱龍公司無疑是此次事件的挑起者，而天柱會計師事務(wù)所是此次案件的附和者，但此次判決結(jié)果大多數(shù)人都將眼光瞄準(zhǔn)了注會人員實在有些讓人意外。首先，天柱會計師事務(wù)所沒有遵守職業(yè)道德，跨過正常審計審計程序直接出具報告從而造成重大過失固然該判，但作為始作俑者的凱龍公司卻在此次事件中僅受到微小沖擊，幾乎做到了在法律責(zé)任面前可以全身而退。這其中的原因就在于，大多數(shù)人認(rèn)為正是由于注冊會計師失了操守或該有的專業(yè)水平才致使了銀行的巨額流失，因此非常合理地將安徽凱龍公司和銀行放在了本次案件中的受害者角色。法庭和民眾又怎么忍心進一步追究受害者的責(zé)任呢？因此，本案例就會出現(xiàn)擔(dān)責(zé)不合理的情況發(fā)生。但試想若沒有凱龍公司當(dāng)初的一心想要粉飾財務(wù)報表的不良動機，這件事還會發(fā)生嗎？試想若當(dāng)初受害的那幾家銀行的審核機制完善一些，并具備作為一個財務(wù)信息預(yù)期使用者該有的謹(jǐn)慎，那么這件事還會是這樣的后果嗎？甚至可以推想，大額放貸業(yè)務(wù)使得銀行因借貸收益頗豐，銀行因此掉以輕心而造成了不該有的損失。如果這樣想來，事實是案件三方都因各自利益而最后導(dǎo)致了此次事件，那判決結(jié)果是否不該差距如此之大呢？

本文作者認(rèn)為，審計的三方關(guān)系的存在應(yīng)該使得在任何一個經(jīng)濟案件中，這三方均不能脫責(zé)。而“深口袋”理論，卻無形中成為了涉事公司和信息預(yù)期使用者們的避責(zé)港灣，并很好地將它們處于受害方的位置，且為其提供了充分的說辭使得會計師事務(wù)所有時候面對不合理的責(zé)任也必須去承擔(dān)。

在審計領(lǐng)域，即使我們對會計責(zé)任和審計責(zé)任進行了區(qū)分，但是當(dāng)一個案件真正發(fā)生時，就算存在著對于注冊會計師來說的不可抗力，也很少有人會站在注冊會計師、會計師事務(wù)所、注冊會計師的角度去看待和分析案件。作者認(rèn)為，“深口袋”理論在一定程度上模糊了會計責(zé)任和審計責(zé)任的分界線，因為不管什么案件出現(xiàn)，參與其中的注冊會計師都會作為保險和擔(dān)責(zé)一方，而其中兩方總有一方面對法律責(zé)任時能處于受害者這一優(yōu)勢地位。

本文認(rèn)為，類似案件的合理處理應(yīng)該為下述模式。首先，竭力舞弊公司應(yīng)受到非常嚴(yán)厲的判決，足以重創(chuàng)其經(jīng)濟，從而從根源中斬斷此次事件的發(fā)生，也能在其所處行業(yè)中達到以儆效尤的效果；其次，分情況來判處涉事注會人員。若注會人員對報表存在著舞弊和違反法律法規(guī)的行為，應(yīng)當(dāng)給予該有的嚴(yán)肅法律懲戒，以此來規(guī)范整個行業(yè)的職業(yè)操守；若注冊會計師因信息不對稱性，很難識別被審計方的串通舞弊而造成的工作失誤，其他兩方不得依據(jù)“深口袋”原理使注冊會計師承擔(dān)不該有的責(zé)任。最后，作為受害一方的預(yù)期信息使用者也不能完全脫責(zé)，若其有一定能力識別錯誤卻因疏忽而沒能避免，其也應(yīng)該為這種疏忽大意的行為買單。

在本文結(jié)束前，作者認(rèn)為，我們有必要對“深口袋”理論進行深思。一方面為約束敦促注冊會計師的同時，是否也為其他涉事方提供了減輕判決并且逃避責(zé)任的避風(fēng)港灣？是否有損了注冊會計師的正常權(quán)益？審計工作在不斷發(fā)展，我們期望今后審計三方關(guān)系之間能實現(xiàn)更加合理制約并公平擔(dān)責(zé)。