王琳

摘 要：美國三支柱養(yǎng)老保障體系已經(jīng)形成一套較為完善的體系，對我國有一定的借鑒價值。本文旨在吸取美國成熟經(jīng)驗的基礎上，對我國企業(yè)年金稅收政策進行相應的改進，以稅收優(yōu)惠政策為基礎構建適應我國社會發(fā)展的企業(yè)年金稅優(yōu)體系。

關鍵詞：企業(yè)年金；稅收優(yōu)惠模式；稅收政策

一、企業(yè)年金稅收優(yōu)惠制度的重要性

面對嚴重的老齡化趨勢，我國試圖到2020年建立覆蓋13億居民的基本養(yǎng)老保險。而過高的基本養(yǎng)老保險替代率是目前急需解決的問題，企業(yè)年金不僅可以大大減輕我國的財政負擔，而且對于提高企業(yè)退休人員生活水平，增強企業(yè)的人才競爭力起著不可替代的作用。

2004年勞動部頒布《企業(yè)年金試行辦法》，企業(yè)年金才真正得以發(fā)展。然而，企業(yè)年金的市場規(guī)模并不大，相比基本養(yǎng)老保險，發(fā)展比較滯后。只有構建合理完善的稅優(yōu)體系，才能促進年金市場規(guī)模的擴大，建立穩(wěn)固的三支柱養(yǎng)老保障體系。

二、我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠制度存在的問題

（一）稅收優(yōu)惠政策不完善

目前，我國稅法沒有針對企業(yè)年金稅優(yōu)的相關法律規(guī)定，相關規(guī)定多以條例、規(guī)章等形式出現(xiàn)，這種較低層次的政策缺少法律的權威性和執(zhí)行力。對于稅收優(yōu)惠對象，稅優(yōu)標準等限制性條件缺少明文規(guī)定或各地標準不統(tǒng)一，給征稅帶來了困難，也可能導致企業(yè)逃稅問題的出現(xiàn)。

（二）針對稅收優(yōu)惠制度監(jiān)管力度不夠

在養(yǎng)老保險基金的征收環(huán)節(jié)，我國各地區(qū)的主管征收部門存在二元結(jié)構，不同地區(qū)的征繳機構也有所不同，有些地區(qū)主要由稅務部門負責征繳工作，有些地區(qū)卻是由社會保險經(jīng)辦機構負責，這種二元結(jié)構導致后續(xù)環(huán)節(jié)責任不清， 使監(jiān)管困難。在支付環(huán)節(jié)，社會保險經(jīng)辦機構進行核算，由財政專戶將退休金匯入個人賬戶，《社會保險法》規(guī)定，由政府社會保險行政部門監(jiān)督，同時承擔社會保險經(jīng)辦機構的審核批準工作，這樣使得社會保險行政部門既是管理者又是監(jiān)管者，無疑會造成監(jiān)管無效。

（三）制度缺陷造成的社會不公平

首先，我國現(xiàn)行的企業(yè)年金稅收政策規(guī)定，繳費不超過工資總額4%時，可從當前應納稅額中扣除。一刀切的稅收標準，不但不能區(qū)分各收入水平的人群，而且有可能加大貧富差距，不利于社會公平。一些企業(yè)將年金稅優(yōu)作為吸引人才的手段，而這部分人往往是高薪雇員。稅收優(yōu)惠使高薪雇員邊際稅率下降，從而獲利更多。

其次，由于資金、管理等方面的限制，小企業(yè)參加企業(yè)年金的規(guī)模遠不如大企業(yè)。而目前參與到年金計劃中的多是國有壟斷企業(yè)和大中型跨國公司，如果在年金稅優(yōu)方面，對企業(yè)性質(zhì)，經(jīng)營規(guī)模等方面不加以限制，采取一致的稅優(yōu)比率，會加大國有企業(yè)的壟斷，減少其他企業(yè)參與競爭的積極性，破壞市場競爭的公平性。

三、美國稅收優(yōu)惠政策借鑒

（一）減免稅政策的規(guī)定

美國的企業(yè)年金計劃是典型的EET后端征稅模式。根據(jù)《國家稅收法》企業(yè)能享受到的基本稅收優(yōu)惠就是當期繳費可作為業(yè)務列支在稅前扣除。在繳費確定模式中，對于扣除額是有限制的，但在待遇確定模式中，不限制扣除額度。

美國IRC404條款對扣除限額作出規(guī)定?，F(xiàn)金購買計劃規(guī)定免稅限額為雇員繳費工資的15%；如與其它計劃結(jié)合，可享有更多減免限額。利潤分享計劃的免稅限額為納稅年度內(nèi)全部計劃參與者收入總額的15%。

（二）優(yōu)惠對象的資格限制

對稅收優(yōu)惠對象的資格限制美國的稅收優(yōu)惠政策細致入微。法律規(guī)定，養(yǎng)老計劃參與者最低年齡21歲， 同時工作年限滿1年才可加入計劃。如果計劃規(guī)定工作年限滿2年， 給予完全的賦益權 ，則最低工作年限可以規(guī)定為2年，一般只對準入年齡和工作年限加以限制。員工在參加工作滿一定年限后，通常規(guī)定為五到六年，就可以獲得賦益權，年限最長不超過六年。

美國《雇員退休收入保障法》明確提出非歧視原則，以避免企業(yè)為高薪員工和管理層建立待遇優(yōu)厚的退休金計劃。同時限制了企業(yè)的最低參保率，規(guī)定企業(yè)的年金計劃至少使50人收益，或者在規(guī)模較小的企業(yè)中，計劃覆蓋率達到40%。

（三）領取養(yǎng)老金的限制

美國《稅收法》規(guī)定，只有符合以下條件，才能從個人退休賬戶中領取養(yǎng)老金：年齡≥59.5歲；55歲以后離職、下崗、被解雇或提前退休；當年醫(yī)療費用大于年收入的7.5%；死亡或永久喪失工作能力。如果提前領取，加征20%應付款，并從全部稅款中征收個人所得稅，同時加征10%作為懲罰性稅款。401K計劃參與者年滿70.5歲的，必須從養(yǎng)老賬戶中開始取款，否則將對應取款額征收50%的稅款。如果計劃參加者無限期延遲領取時間，則達不到刺激退休人員消費的目的，而且有可能造成消費不足陷阱的出現(xiàn)。

（四）遞延限額的設定

美國《稅收法》 第415條對繳費額作出具體規(guī)定。繳費確定型計劃參加者每年的繳費額不得超過35000 美元或其年度報酬的25%。該標準不固定， 根據(jù)工資情況和通脹率等因素定期進行調(diào)整。2001年401K計劃的繳費限額為10500美元， 2012年則調(diào)整為17000美元。企業(yè)投入到401K計劃中的資金為雇員年收入的3%到6%。這些設定可以有效減少政府的稅收成本。

美國在針對不同群體，給予不同的遞延金額。美國IRA允許50歲以上的參保人在原遞延金額的基礎上，增加1000美元的繳費額度，保證不同年齡參保人之間的公平。

四、完善我國企業(yè)年金稅收制度

（一）完善稅收優(yōu)惠相關法律，加強監(jiān)管

103號文初步確定了我國開始實行EET后端征稅模式，在稅收優(yōu)惠政策的相關法律規(guī)定得到改進和完善之后，就應該進一步確定各個環(huán)節(jié)的監(jiān)督管理機制，使稅優(yōu)政策的實施的得到保障。首先，在征收和管理環(huán)節(jié)應避免二元結(jié)構問題的發(fā)生，筆者認為企業(yè)年金應由稅務機關統(tǒng)一征收，然后將基金存入養(yǎng)老賬戶統(tǒng)一管理，有效避免分工不明，責任不清導致征繳困難。

（二）加大稅收優(yōu)惠力度

由于不同企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模存在較大差異，因此，一些企業(yè)建議免稅比例可以在5 %—15 %的范圍內(nèi) ，允許企業(yè)根據(jù)自身的具體情況在這個浮動范圍內(nèi)選擇繳費比例。激勵個人參加企業(yè)年金的最根本的優(yōu)惠是投入到年金中的基金增值收益，所以在逐漸放寬企業(yè)年金基金投資渠道的同時，應在稅法中做出明確規(guī)定：企業(yè)年金基金的投資收益完全免稅。考慮到激勵個人參加企業(yè)年金，政府稅收優(yōu)惠政策成本以及參保者終身效用的情況下，養(yǎng)老金領取階段需要繳納個人所得稅稅率應設置為工資薪金個人所得稅稅率的60%為宜。

（三）稅收優(yōu)惠范圍及領取的限制

設定企業(yè)年金計劃的準入條件， 限制稅收優(yōu)惠的范圍。對于個人初步可以只考慮準入年齡和工作年限的限制。只有在滿足最低年齡不超過23歲，工作年限不少于2年的情況下才有資格參加企業(yè)年金計劃。需要限制企業(yè)的最低參保率。在建立年金時職工參保率不得低于企業(yè)總?cè)藬?shù)的40%，對于大中型企業(yè)最低參保人數(shù)不得少于50人。

對于養(yǎng)老金領取的限制，設定我國的退休年齡為60歲，只有達到60歲才可從個人賬戶中領取養(yǎng)老金。如果無特殊情況提前領取，對其全部養(yǎng)老金按工資薪金個人所得稅稅率征收所得稅，同時加征10%的稅收作為懲罰性稅款。年滿72歲則必須從賬戶中開始領取養(yǎng)老金，如果延遲領取將對其全部養(yǎng)老金加征40%的稅款。

（四）嚴格稅收優(yōu)惠的限制條件

考慮到政府的財政負擔，不能使企業(yè)的繳費無限制的在稅前列支。根據(jù)國際經(jīng)驗， 個人退休后的收入如果能保持在退休前收入的70%，就可以基本保障原有的生活水平。鑒于目前企業(yè)年金的發(fā)展尚不成熟，不同地區(qū)和企業(yè)的經(jīng)濟狀況差異較大，在政策建立初期為了兼顧公平和效率，繳費比例可以在7%—13%之間浮動，根據(jù)地區(qū)和企業(yè)的發(fā)展狀況由稅務部門核定該企業(yè)的適用稅率。