姜易杉

摘要：當(dāng)前，我國航空制造企業(yè)做為國有企業(yè)改革的先驅(qū)力量，如何能在科研生產(chǎn)任務(wù)的完成過程中，達(dá)到權(quán)責(zé)明確和規(guī)范高效，使國有航空制造業(yè)企業(yè)具有國際競爭力，是企業(yè)經(jīng)營者經(jīng)營戰(zhàn)略的重中之重。本文以現(xiàn)存航空制造企業(yè)為試點，探索建立了責(zé)任中心會計職能體系，并針對體系運用的優(yōu)勢和突出風(fēng)險進(jìn)行了闡述，以管理高效與利潤實現(xiàn)為體系建設(shè)核心，進(jìn)一步梳理了現(xiàn)代航空制造企業(yè)項目管理與財務(wù)管理體系間的辯證關(guān)系，以及有限人力資源下高效的體系運轉(zhuǎn)方式。

關(guān)鍵詞：航空制造 利潤中心 責(zé)任會計 職能

現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，國際制造業(yè)市場，尤其是航空制造業(yè)市場競爭激烈。國際上有先進(jìn)管理經(jīng)驗的航空制造企業(yè)為了加強(qiáng)管理，提高效益，都采取了利潤分離的管理模式，其機(jī)制核心在于完善管理會計的責(zé)任中心職能，即在企業(yè)內(nèi)部建立相對獨立的中心模塊，賦予其應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)行為權(quán)力，并對其業(yè)績進(jìn)行記錄、考核和評價。

一、項目利潤目標(biāo)下的管理會計責(zé)任中心

（一）責(zé)任中心的劃分

成本中心是管理會計學(xué)領(lǐng)域的常用概念，其與利潤中心的區(qū)別在于，成本中心只關(guān)心項目本身的成本發(fā)生而忽略了總體盈利能力，利潤中心則對成本負(fù)責(zé)，同時呈現(xiàn)總體的收入、利潤態(tài)勢。

利潤中心（Profit Center）也被形象地成為事業(yè)部（Business Division），這更加通俗地指出其特點是位于同一企業(yè)內(nèi)部的兩個以上可以獨立核算盈虧的單位或部門，換言之事業(yè)部形同“大公司”里的“小公司”。實施利潤中心的條件有很多，比如企業(yè)存在多個事業(yè)部，會使財務(wù)管理（包括預(yù)算管理和成本管理）出現(xiàn)一定程度的不匹配，而在航空制造企業(yè)中，以項目利潤為目標(biāo)構(gòu)建的管理會計責(zé)任中心是一個會依據(jù)其產(chǎn)品、顧客、地區(qū)或銷售渠道來建立核算網(wǎng)絡(luò)并配置人力資源的分權(quán)團(tuán)隊，這就不得不促使會計人力資源開展進(jìn)一步再分配；再比如，利潤中心里的負(fù)責(zé)人必須明細(xì)項目核心利益所在，市場開發(fā)、生產(chǎn)進(jìn)度管理、產(chǎn)品銷售與應(yīng)收賬款管理、供應(yīng)商管理甚至包括財務(wù)、人事、技術(shù)等相關(guān)內(nèi)容均應(yīng)有所涉獵。因此在實施之后，項目負(fù)責(zé)人多扮演“全才”的角色；此外，責(zé)任中心在進(jìn)行盈虧核算和績效指標(biāo)考核時，經(jīng)常以能否合理確認(rèn)收入與損益作為實施關(guān)鍵，這也是實施責(zé)任中心管理會計的必要條件。進(jìn)而可以聯(lián)想到的是，如果能夠在權(quán)責(zé)劃分明晰的基礎(chǔ)上，設(shè)計出能獨立衡量各利潤中心盈虧的會計處理方法，并有一批具有高素質(zhì)的管理會計專業(yè)人才去實施是更為重要的。由此可見，會計人力的量與質(zhì)是體系建設(shè)的關(guān)鍵因素。

（二）責(zé)任中心運行機(jī)制

責(zé)任中心在進(jìn)行日常項目管理時，首要的運行依據(jù)是績效目標(biāo)，這就需要公司全面預(yù)算管理的部分成果予以支持。責(zé)任中心在進(jìn)行目標(biāo)管理時，應(yīng)結(jié)合目標(biāo)管理制度，加緊制定財務(wù)考核指標(biāo)體系；同時，全面推行預(yù)算中心運行體系，積極關(guān)注預(yù)算完成情況，及時糾正預(yù)算偏差，做到項目管理與預(yù)算考核雙管齊下，使預(yù)算成為目標(biāo)設(shè)定的“下限值”，促進(jìn)目標(biāo)控制達(dá)成。

（三）責(zé)任中心的優(yōu)缺點

項目責(zé)任中心作為航空制造企業(yè)的項目承擔(dān)主體，具有其他管理體系難以比擬的優(yōu)勢，首先，責(zé)任中心體系更容易衡量各事業(yè)部的績效情況，作為企業(yè)經(jīng)營管理的信息基礎(chǔ)、決策依據(jù)和競爭手段，強(qiáng)化了企業(yè)獲利能力監(jiān)督；其次，責(zé)任中心機(jī)制大幅減輕了總經(jīng)理負(fù)擔(dān)，使其更加專注于企業(yè)戰(zhàn)略，協(xié)調(diào)企業(yè)發(fā)展的方向性實務(wù)而節(jié)約更多機(jī)會成本；第三，利潤中心作為項目責(zé)任中心可以塑造更具競爭力的專業(yè)團(tuán)隊，培養(yǎng)權(quán)衡全局的通用人才，在提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平和整體競爭力方面作用明顯。

但利潤中心模式下的項目責(zé)任中心也面臨著實際問題，例如轉(zhuǎn)撥計價難制定，共同費用分?jǐn)偫щy，同時這種運行模式對于公司管理會計隊伍素質(zhì)要求更加嚴(yán)格，這些問題都有待于企業(yè)各部門共同進(jìn)一步研究解決。

二、航空制造企業(yè)推行責(zé)任中心會計管理體系的建設(shè)方法

（一）費用專項歸集階段

從公司開始獨立核算伊始，即應(yīng)該提出“成本專項核算”的核算體思路。旨在創(chuàng)建符合航空制造企業(yè)特點的成本核算體系，從成本維度區(qū)分項目進(jìn)行核算，著重重視財務(wù)會計實務(wù)和成本報表。

（二）搭建目標(biāo)管理模型階段

從這個階段開始，企業(yè)應(yīng)從項目自身維度開展標(biāo)準(zhǔn)成本體系的研究與建立。旨在原有成本核算框架內(nèi)部，通過產(chǎn)品形成的過程及成本發(fā)生的前因后果，建立一套目標(biāo)成本指標(biāo)體系，實現(xiàn)以標(biāo)準(zhǔn)成本為目標(biāo)去管理成本。

（三）初步建立責(zé)任中心并導(dǎo)入目標(biāo)管理模型階段

企業(yè)在此階段試行在利潤中心中導(dǎo)入目標(biāo)管理，將產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本逐層分解，落實到各責(zé)任中心。在財務(wù)部門內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)、職權(quán)分配入手，重新分工，以未來責(zé)任中心實際工作量為參照，設(shè)置責(zé)任中心會計崗位，強(qiáng)調(diào)責(zé)任會計必須參與項目全過程管理，時刻了解項目進(jìn)展情況和未來發(fā)展趨勢，加強(qiáng)業(yè)務(wù)全面性培養(yǎng)。選擇一部分在企業(yè)工作時間較長、對項目實際情況了解全面的會計人員為帶頭人，試行縱向崗位分配的責(zé)任中心會計控制體系，讓責(zé)任中心會計逐步介入到事業(yè)部的財務(wù)管理當(dāng)中。

（四）全面建立責(zé)任中心會計控制考評體系階段

此階段的主要任務(wù)是在初步建立利潤中心控制體系的基礎(chǔ)上，利用三個年度的責(zé)任中心歷史數(shù)據(jù)，設(shè)計一套責(zé)任中心的業(yè)績考核評價制度，其可配合公司獎懲制度，作為發(fā)放“績效獎”的依據(jù)，在企業(yè)內(nèi)部真正推行成本責(zé)任制度；通過幾年的磨合，可以鍛煉一大批專長的會計骨干，壯大了管理會計隊伍建設(shè)，如此便可以全面推行責(zé)任中心會計體系，完善細(xì)化成本動因，真正實現(xiàn)責(zé)任中心項目成本控制模型。

三、責(zé)任會計制度與國內(nèi)現(xiàn)有財務(wù)制度比較

協(xié)同變革的不同首先體現(xiàn)在制度體系的變革上?，F(xiàn)有成本制度仍屬于傳統(tǒng)的成本管理模式，重核算輕管理、重對外輕對內(nèi)、重產(chǎn)品成本計算輕經(jīng)濟(jì)責(zé)任考核。推行責(zé)任會計制度，是成本會計與管理會計兩者的有機(jī)結(jié)合，不僅要求成本的核算、規(guī)劃與控制，更需要分清經(jīng)濟(jì)責(zé)任，獎勵先進(jìn)、鞭笞落后，進(jìn)一步將成本管理重心由制造成本逐步轉(zhuǎn)移到戰(zhàn)略總成本上。另一方面的差異體系在會計人員職能變革對隊伍規(guī)模和素質(zhì)的高標(biāo)準(zhǔn)要求。在總師負(fù)責(zé)制下的交付中心內(nèi)，每一個責(zé)任會計都將面對從產(chǎn)品材料采購到對完成外交付以及后期回款的全過程業(yè)務(wù)。其中包括采購、物流、生產(chǎn)、質(zhì)量、銷售等各環(huán)節(jié)的成本規(guī)劃、控制工作。