田淼森+賈楠

轉(zhuǎn)移定價(jià)是指跨國企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，關(guān)聯(lián)方之間以關(guān)聯(lián)交易價(jià)格進(jìn)行貨物購銷、技術(shù)轉(zhuǎn)讓或資金借貸等交易，把利潤從高稅負(fù)地區(qū)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)地區(qū)或免稅地區(qū)，從而降低整體稅負(fù)的定價(jià)方法。轉(zhuǎn)移價(jià)格又稱內(nèi)部結(jié)算價(jià)格，產(chǎn)生于不公平的市場競爭環(huán)境。也正是由于轉(zhuǎn)移價(jià)格不是市場交易的正常價(jià)格，而是關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)部定價(jià)，所以轉(zhuǎn)移定價(jià)也成為跨國公司避稅的主要手段。隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易額占世界貿(mào)易額的比重越來越大，相應(yīng)地，轉(zhuǎn)移定價(jià)的數(shù)量和復(fù)雜性也越來越大。

基于企業(yè)價(jià)值循環(huán)模型的分析

如圖所示，企業(yè)通過建立公眾形象，贏得了利益相關(guān)者的好評與肯定。同時(shí)依據(jù)國外學(xué)者基于消費(fèi)者的研究，消費(fèi)者往往在購買商品的過程中存在“識別”的過程，即消費(fèi)者感到其個(gè)人的價(jià)值觀與公司價(jià)值觀的融合的過程。企業(yè)主動(dòng)與社會融合，與公眾溝通加快了“識別”的過程，促進(jìn)了企業(yè)與利益相關(guān)者之間的良好的關(guān)系，對企業(yè)聲譽(yù)具有很大的積極影響。

企業(yè)的聲譽(yù)形成企業(yè)的無形資產(chǎn)，在未來會形成競爭優(yōu)勢，給企業(yè)帶來收益。良好的聲譽(yù)就是市場的敲門磚，它能帶來投資者和消費(fèi)者以及人們的尊敬，在漫長的培養(yǎng)過程中，形成了企業(yè)獨(dú)一無二的競爭優(yōu)勢與阻止?jié)撛谶M(jìn)入者進(jìn)入的有效壁壘。最終，聲譽(yù)的提高在財(cái)務(wù)業(yè)績上表現(xiàn)為主營業(yè)務(wù)收入的增加抑或是銷售成本的下降，前者源自于消費(fèi)者的肯定，銷量增加；后者則源自于聲譽(yù)具有競爭企業(yè)難以模仿的特性，由企業(yè)獨(dú)享即是擁有了明顯的競爭優(yōu)勢，帶來廣告，宣傳費(fèi)用的下降。最終，企業(yè)長期培養(yǎng)的聲譽(yù)在為企業(yè)帶來收益的同時(shí)，也有助于股東利益的最大化，和企業(yè)價(jià)值的最大化。不僅如此，以上各個(gè)因素都與聲譽(yù)有著雙向的反作用，彼此相互促進(jìn)，相互融合。

不難發(fā)現(xiàn)企業(yè)社會責(zé)任是企業(yè)聲譽(yù)的重要來源之一，換而言之，企業(yè)的社會責(zé)任具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值。然而，跨國公司轉(zhuǎn)移定價(jià)的行為恰恰是從履行社會責(zé)任的源頭切斷了公司價(jià)值的循環(huán)。

從經(jīng)營倫理上，跨國公司操縱轉(zhuǎn)移定價(jià)，使東道國稅收外流是不合情理與道德的?？鐕驹跂|道國享受政府提供的公共產(chǎn)品，甚至獲得了政策優(yōu)惠。而且，大公司憑借其規(guī)模經(jīng)濟(jì)，在生產(chǎn)資料的獲取上，產(chǎn)品生產(chǎn)銷售上有很大優(yōu)勢，大量占用著東道國的市場資源。另一方面，它們往往會遭到稅務(wù)部門的反避稅調(diào)查，甚至遭到我國法律的制裁，影響正常的經(jīng)營活動(dòng)，更損害了公司的形象。此外，也難以得到我國政府的信賴。更為嚴(yán)重的是，企業(yè)會承受更大的輿論壓力，激發(fā)起我國國民的民族保護(hù)意識而使其拒絕購買產(chǎn)品與服務(wù)，投資者撤資，企業(yè)聲譽(yù)下降，業(yè)績下滑。長此以往，企業(yè)將面臨不得不撤出中國，將辛苦打拼出的市場份額拱手讓人的局面。

主要對策

以企業(yè)自身的角度

通過上述分析，我們不難看出對于企業(yè)自身來講，履行社會責(zé)任應(yīng)該是全方位的。部分外國企業(yè)帶著推動(dòng)?xùn)|道國地區(qū)經(jīng)濟(jì)增長，滿足就業(yè)，滿足當(dāng)?shù)叵M(fèi)者訴求的口號，在華獨(dú)資設(shè)廠經(jīng)營，或合資共同經(jīng)營。表面上積極響應(yīng)SA8000的要求，暗地里卻操縱轉(zhuǎn)移定價(jià)，造成我國稅收流失，中方投資者利益不斷受損。

同時(shí)，企業(yè)社會責(zé)任不能只流于表面，不能被功利地當(dāng)成一種營銷手段或者只做表面文章。在Levis因?yàn)槠溲构S而飽受詬病，服裝銷量岌岌可危的時(shí)候，總公司出臺企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)守則進(jìn)行挽救，并取得不錯(cuò)的反響。之后，耐克等公司也紛紛出臺相應(yīng)守則，在獲得較高聲譽(yù)和不錯(cuò)的反響后，后期的履行則顯得行動(dòng)力不足。

企業(yè)社會責(zé)任應(yīng)該是一種自發(fā)的行為，需要落到實(shí)處。這對于中國實(shí)行的“走出去”戰(zhàn)略，中國企業(yè)的海外經(jīng)營都頗有借鑒意義，切實(shí)履行企業(yè)社會責(zé)任，使中國企業(yè)在海外的樹立良好的形象，為后期越來越多的企業(yè)走出去拓寬道路，建立標(biāo)桿。另一方面，國內(nèi)企業(yè)也能以此為契機(jī)，建立品牌形象，提高競爭力，在外資企業(yè)飽受詬病而業(yè)績下滑時(shí)，獲得更多市場份額。

從經(jīng)營倫理上，跨國公司操縱轉(zhuǎn)移定價(jià)，使東道國稅收外流是不合情理與道德的。它們往往會遭到稅務(wù)部門的反避稅調(diào)查，甚至遭到我國法律的制裁，影響正常的經(jīng)營活動(dòng)，更損害了公司的形象。此外，也難以得到我國政府的信賴。

以國家的角度

我國屬于發(fā)展中國家，經(jīng)濟(jì)建設(shè)，金融改革都在進(jìn)行當(dāng)中。在市場經(jīng)濟(jì)逐步完善的過程中，存在著很多差強(qiáng)人意的地方，如大型企業(yè)行政化程度高，不同性質(zhì)、規(guī)模的企業(yè)享受到不同的市場待遇；市場中的大量不正當(dāng)競爭行為；政府及監(jiān)管部門對經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)能力和監(jiān)管水平還不夠高等問題。各個(gè)方面都要求著我國的法制建設(shè)和標(biāo)準(zhǔn)制定需要完善和提升。

國際經(jīng)驗(yàn)借鑒

從20世紀(jì)70年代開始，西方發(fā)達(dá)國家對企業(yè)避稅行為由放縱逐步轉(zhuǎn)為抑制。70年代各企業(yè)猖獗的避稅行為讓更多的人意識到過度避稅是納稅人濫用法律的行為，也促使發(fā)達(dá)國家頒布了各種各樣的反避稅法規(guī)，并開始在法律中規(guī)定反濫用條款。即如果某一交易的全部或主要?jiǎng)訖C(jī)是為了避稅，則認(rèn)為該納稅人濫用了這一交易形式的權(quán)利，稅務(wù)機(jī)關(guān)對此可不予認(rèn)可。此外，還有許多國家根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式原則”、“真實(shí)商業(yè)目的原則”等來反制納稅人的避稅行為。

而針對于國際避稅的主要手段——轉(zhuǎn)移定價(jià)，不少國家都通過立法進(jìn)行限制，加大了監(jiān)管和處罰力度。其中，美國是對轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行立法調(diào)整最早的國家，1917年美國就在其戰(zhàn)時(shí)收入法案中允許國內(nèi)收入署對關(guān)聯(lián)企業(yè)的收入額和扣除額進(jìn)行調(diào)整。1928年就在其稅法中增加了有關(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)的章節(jié)。而2001的安然事件更是改變了企業(yè)行為的社會輿論環(huán)境，一些以前被視為合法避稅的財(cái)務(wù)手段遭到禁止。之后，美國修改會計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)國會參、眾兩院在2002年7月末通過決議——處罰出于避稅動(dòng)機(jī)遷往海外注冊的美國企業(yè)，如取消這些公司與政府之間的商業(yè)合約。

另外，在對于轉(zhuǎn)移定價(jià)的處罰方面，美國采取補(bǔ)罰結(jié)合的措施，1996年發(fā)布了關(guān)于轉(zhuǎn)移定價(jià)處罰條款（《國內(nèi)收入法典》第6662e節(jié)）的實(shí)施細(xì)則規(guī)定，如果轉(zhuǎn)移定價(jià)的凈利潤調(diào)整達(dá)到或超過500萬美元、達(dá)到或超過調(diào)整后總利潤的10%，或者轉(zhuǎn)移價(jià)格等于或高于正常價(jià)格的2倍、等于或低于正常價(jià)格的二分之一，處以所逃避稅額的20%的罰款；如果凈利潤調(diào)整達(dá)到或超過2000萬美元、達(dá)到或超過調(diào)整后總利潤的20%，或者轉(zhuǎn)移價(jià)格等于或高于正常價(jià)格的4倍、等于或低于正常價(jià)格的四分之一，處以所逃避稅額的40%的罰款。endprint

時(shí)至今日，美國依舊重視國際避稅的問題，僅在2009年3月，就錄用了將近475名國際稅收管理工作人員，2012年這一數(shù)字上升到700名，同比增加了47.37%，美國國家稅務(wù)局至今仍在招聘監(jiān)管轉(zhuǎn)移定價(jià)的工作人員，其反避稅的力度可見一斑。

對中國的啟示

完善反避稅的法律制度迫在眉睫

2009年1月8日，國家稅務(wù)總局《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)[2009]2號）正式出臺。這標(biāo)志著中國終于構(gòu)建起較為完備的反避稅體系，同時(shí)明確表達(dá)了中國稅務(wù)機(jī)關(guān)維護(hù)國家稅收權(quán)益和強(qiáng)化國際稅源管理的決心。

一般意義上，反避稅包括國內(nèi)反避稅和國際反避稅。隨著我國對外開放的不斷深人和外商投資逐年增加，國際避稅將導(dǎo)致大量稅收流失，影響我國的稅收主權(quán)。所以，當(dāng)前我國的反避稅工作的重點(diǎn)則應(yīng)放在抑制國際避稅上。

完善預(yù)約定價(jià)制度是關(guān)鍵

作為一種事先規(guī)制轉(zhuǎn)移價(jià)格爭議的方法，預(yù)約定價(jià)制度防止了公司對轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行事后調(diào)整，使稅務(wù)部門避免證明當(dāng)時(shí)的交易是否符合檢查時(shí)點(diǎn)的公平交易價(jià)格，減少了征納雙方的爭議和矛盾。目前，中國規(guī)范預(yù)約定價(jià)的法律規(guī)范主要有《特別納稅管理調(diào)整規(guī)則》與《企業(yè)所得稅法》，規(guī)范了關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價(jià)的稅收管理程序及企業(yè)避稅。但是，其過程不應(yīng)不僅僅包括APA（APA是指納稅人與納稅機(jī)關(guān)之間就關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法通過談判達(dá)成的一項(xiàng)諒解）簽訂過程本身，還應(yīng)包括APA簽訂前后的磋商，跟蹤執(zhí)行，監(jiān)管等一系列制度安排，重視預(yù)約定價(jià)中的各個(gè)環(huán)節(jié)并加以妥善處理。同時(shí)，加強(qiáng)國際合作，加強(qiáng)國家間相關(guān)信息的交流。

加大避稅的處罰力度為輔助

目前我國對跨國公司轉(zhuǎn)移定價(jià)的處罰，主要是要求其對因轉(zhuǎn)移定價(jià)而造成的稅收損失進(jìn)行補(bǔ)償性調(diào)整。即如果企業(yè)操縱轉(zhuǎn)移定價(jià)被稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)，只需補(bǔ)交稅款。這種只補(bǔ)不罰的做法，對跨國公司來說成本極低。所以，應(yīng)該借鑒美國的措施，對通過轉(zhuǎn)移定價(jià)惡意避稅的企業(yè)，除要求補(bǔ)稅外，還應(yīng)處以罰款，旨在加大跨國公司的避稅成本。

保護(hù)合資方合法權(quán)益，全面監(jiān)管

國外跨國公司在共有股權(quán)企業(yè)中的股權(quán)比重是其轉(zhuǎn)移定價(jià)的重要原因，而且轉(zhuǎn)移定價(jià)動(dòng)機(jī)的強(qiáng)弱與股權(quán)份額呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。外商獨(dú)資企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的動(dòng)機(jī)最弱。外資比例愈低，其轉(zhuǎn)移定價(jià)的動(dòng)機(jī)愈強(qiáng)。上述分析表明，轉(zhuǎn)移定價(jià)的交易通常發(fā)生在公司和控股股東之間，東道國公司在交易中轉(zhuǎn)出的利潤必然包括了其他股東的應(yīng)得利潤，其結(jié)果便是合資的中方股東的權(quán)益減少。

在這個(gè)意義上，我國監(jiān)管部門不能僅僅將轉(zhuǎn)移定價(jià)的問題視為稅收問題，局限于完善反避稅的稅法稅制；更應(yīng)關(guān)注對中小股東合法利益的保護(hù)，完善與之對應(yīng)的民商法律制度。（本文為對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)經(jīng)濟(jì)與倫理研究中心主辦第七屆大學(xué)生企業(yè)社會責(zé)任征文大賽獲獎(jiǎng)作品，作者單位：西安交通大學(xué)）

編輯|羅曙輝 shuhui.luo@wtoguide.netendprint