張彩平　萬欣怡

摘要：碳排放量的準(zhǔn)確核算是碳會計(jì)發(fā)展的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。而碳足跡是目前國內(nèi)外普遍認(rèn)可的，用于核算碳排放量的研究方法。本文通過分析碳足跡的本質(zhì)與核算方法發(fā)現(xiàn)，碳足跡理論和方法的發(fā)展不僅拓展了碳會計(jì)研究的邊界，而且對碳會計(jì)的計(jì)量、報(bào)告與碳管理也將產(chǎn)生重要的影響。

關(guān)鍵詞：碳足跡 碳會計(jì) 縱深擴(kuò)展

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）03-0067-02

碳會計(jì)是低碳背景下發(fā)展起來的一門會計(jì)學(xué)分支學(xué)科，包括碳財(cái)務(wù)會計(jì)和碳管理會計(jì)。碳財(cái)務(wù)會計(jì)主要對企業(yè)碳排放的財(cái)務(wù)影響進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告，而碳管理會計(jì)則是通過分析碳排放產(chǎn)生的原因，加強(qiáng)碳管理，提高減排效益。然而，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）以及美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則理事會（FASB）關(guān)于碳會計(jì)的研究滯緩表明，碳會計(jì)已經(jīng)成為會計(jì)研究者在探索會計(jì)前沿問題時(shí)面臨的重大挑戰(zhàn)和世界性的難題。制約碳會計(jì)研究的因素有很多，如碳排放權(quán)交易市場的發(fā)育不成熟、碳排放權(quán)的本質(zhì)認(rèn)識不清等。其中一個(gè)最基礎(chǔ)問題是碳排放量的準(zhǔn)確核算，以確保碳排放權(quán)的合理分配。關(guān)于碳排放量的計(jì)量方法，碳足跡是目前國內(nèi)外普遍認(rèn)可的，用于核算碳排放量的研究方法。由于碳足跡不僅核算企業(yè)的碳排放量，對企業(yè)的財(cái)務(wù)活動也會產(chǎn)生全面的影響。因此，本文試圖從碳足跡的視角，通過分析碳足跡的本質(zhì)、核算方法及其應(yīng)用，探索其與碳會計(jì)之間的內(nèi)在關(guān)系，從而對我國碳會計(jì)的研究提供有益的啟示，促進(jìn)我國碳會計(jì)的發(fā)展。

一、碳足跡對碳會計(jì)研究內(nèi)容的拓展

什么是碳足跡？眾多學(xué)者和機(jī)構(gòu)從不同角度提出了不同的觀點(diǎn)。Guinéeet al.（2011）認(rèn)為，碳足跡是指產(chǎn)品在生產(chǎn)和消費(fèi)整個(gè)生命周期中的碳排放量。G.R.Cranston（2011）則提出碳足跡是某一特定行為的碳排放量。國際標(biāo)準(zhǔn)組織（ISO）的觀點(diǎn)是，碳足跡指的是由企業(yè)機(jī)構(gòu)、活動、產(chǎn)品或個(gè)人引起的溫室氣體排放的集合。綜合以上觀點(diǎn)，本文將企業(yè)碳足跡定義為“產(chǎn)品或活動在一定的時(shí)空范圍內(nèi)，整個(gè)生命周期過程中排放的溫室氣體總量”。

根據(jù)碳足跡的定義可知，碳足跡包括組織在整個(gè)生命周期內(nèi)的碳排放，即核算邊界不僅僅包括企業(yè)自身，還應(yīng)該拓展至供應(yīng)鏈上的上下游企業(yè)。碳足跡的這一特征要求碳會計(jì)的研究邊界應(yīng)拓展至企業(yè)外部，即從碳資源的投入、碳循環(huán)到碳增加值、碳排放的整個(gè)過程中。根據(jù)能源守恒定理，碳投入價(jià)值+碳循環(huán)價(jià)值=碳增加值+碳排放價(jià)值。

碳會計(jì)的內(nèi)容也相應(yīng)擴(kuò)展，即碳財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)包括碳能源會計(jì)、碳排放權(quán)交易會計(jì)、碳循環(huán)會計(jì)等；碳管理會計(jì)應(yīng)包括碳排放量預(yù)測會計(jì)、碳經(jīng)營決策會計(jì)、碳排放量控制會計(jì)、碳績效評價(jià)會計(jì)與碳戰(zhàn)略管理會計(jì)等內(nèi)容。

二、碳足跡核算方法的采用要求碳會計(jì)計(jì)量與報(bào)告的多樣化

（一）碳足跡核算方法概述

對不同的核算對象、從不同角度，碳足跡可以采用不同的計(jì)算方法。產(chǎn)品層次一般采用全生命周期評估法（LCA）；家庭則通過分析收入與支出之間的彈性，明確家庭的消費(fèi)結(jié)構(gòu)從而確定其碳足跡情況；企業(yè)則依據(jù)世界資源研究所（WRI）編制的《溫室氣體核算方法》，通過分析企業(yè)的直接排放、間接排放以及供應(yīng)鏈排放情況來確認(rèn)碳足跡，旨在確保清楚地反映企業(yè)的溫室氣體排放量。此外，英國碳信托和英國環(huán)境食品農(nóng)業(yè)部門委托英國標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會（British Standards Institution，BSI）于2008年10月發(fā)布了《公共可用規(guī)范（Publicly Available Specification，PAS）2050——產(chǎn)品和服務(wù)生命周期溫室氣體排放評估規(guī)范》。這是英國第一部強(qiáng)制性的、統(tǒng)一的產(chǎn)品和服務(wù)碳足跡測量標(biāo)準(zhǔn)。PAS 2050標(biāo)準(zhǔn)的宗旨是幫助企業(yè)真正了解它們的產(chǎn)品對氣候變化的影響，尋找在產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)和供應(yīng)等過程中降低溫室氣體排放的機(jī)會，最終開發(fā)出碳足跡較小的新產(chǎn)品，能在應(yīng)對氣候變化方面發(fā)揮更大的作用。國際標(biāo)準(zhǔn)組織（ISO）借鑒PAS 2050，制定了ISO 14067，旨在計(jì)算和報(bào)告企業(yè)的碳足跡。日本在2009年公告其碳足跡評價(jià)標(biāo)準(zhǔn) TSQ 0010，是關(guān)于產(chǎn)品碳足跡評估和標(biāo)識的一般性原則規(guī)范。此規(guī)范詳細(xì)介紹了適用范圍、引用標(biāo)準(zhǔn)以及產(chǎn)品碳足跡的量化方法等。

（二）碳足跡的核算方法對碳會計(jì)計(jì)量與報(bào)告的影響

1.碳足跡的核算要求碳會計(jì)采用多種計(jì)量單位。碳足跡的核算主要是計(jì)量生命周期過程中的碳排放量，計(jì)量單位是克、公斤或噸等重量單位。因此，碳會計(jì)既要堅(jiān)持傳統(tǒng)的貨幣計(jì)量，又要采用碳會計(jì)領(lǐng)域特有的重量或體積等單位。

2.碳足跡的核算促進(jìn)碳會計(jì)信息披露的多樣化。碳足跡的準(zhǔn)確核算對提高我國碳會計(jì)信息披露的質(zhì)量具有積極的促進(jìn)作用，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：（1）碳足跡的準(zhǔn)確核算將為我國碳排放權(quán)的準(zhǔn)確分配提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，從而保障了報(bào)表內(nèi)碳交易成本與效益核算的可靠性；（2）碳足跡的驗(yàn)證和審計(jì)加強(qiáng)了表外披露的碳信息的相關(guān)可靠性。

三、碳足跡的應(yīng)用為碳管理會計(jì)的發(fā)展提供了實(shí)踐基礎(chǔ)

（一）碳足跡的應(yīng)用現(xiàn)狀

近年來，碳足跡標(biāo)準(zhǔn)已在不少企業(yè)、行業(yè)中得到應(yīng)用，其影響正在不斷擴(kuò)大。已有20家英國企業(yè)約75種商品應(yīng)用PAS 2050標(biāo)準(zhǔn)，行業(yè)涵蓋食品、家用電器、紡織、建筑材料等，甚至不乏電子銀行這種新興的產(chǎn)業(yè)（如蘇格蘭哈里法克斯銀行HBOS公司）。德國于 2008 年 2 月針對私人消費(fèi)品開展了產(chǎn)品的碳足跡評價(jià)試點(diǎn)項(xiàng)目，試點(diǎn)的產(chǎn)品包括食品、生活用品（洗滌劑、紙質(zhì)品、床上用品）、電信和網(wǎng)絡(luò)服務(wù)等。盡管我國目前還沒有制定碳足跡核算標(biāo)準(zhǔn)，但已有少數(shù)企業(yè)借鑒國外的標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行碳足跡的測算。2010年3月，金東紙業(yè)（江蘇）股份有限公司順利完成英國碳信托有限公司在中國推行的碳先鋒試點(diǎn)項(xiàng)目，成為首家遵循國際領(lǐng)先的PAS 2050標(biāo)準(zhǔn)完成產(chǎn)品碳足跡測算的中國企業(yè)。

（二）碳足跡的應(yīng)用為碳管理會計(jì)提供了實(shí)踐基礎(chǔ)

加強(qiáng)碳足跡管理，已成為低碳經(jīng)濟(jì)時(shí)代每個(gè)企業(yè)必須面對的挑戰(zhàn)。碳足跡核算對企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部的碳預(yù)測、決策與控制都提供了有效的數(shù)據(jù)支撐，具體分析如下：（1）通過科學(xué)的碳足跡核算，企業(yè)首先可以清楚了解生產(chǎn)、經(jīng)營、銷售過程中的具體排放量。然后分析每一環(huán)節(jié)碳排放產(chǎn)生的原因，確定相應(yīng)的減排量；最后制定出企業(yè)節(jié)能減排的碳資源管理規(guī)劃；（2）以碳管理規(guī)劃為基礎(chǔ)，企業(yè)：一是從源頭上進(jìn)行生態(tài)設(shè)計(jì)，減少生產(chǎn)和銷售過程中的碳排放；二是制定綠色供應(yīng)商選擇標(biāo)準(zhǔn)，采購低碳原材料；三是采用低碳生產(chǎn)技術(shù)，減少生產(chǎn)過程中的碳排放。（3）在控制環(huán)節(jié)，企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)監(jiān)控大排放量環(huán)節(jié)，確保減排目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

四、啟示

與傳統(tǒng)會計(jì)不同的是，碳會計(jì)是以企業(yè)碳排放的財(cái)務(wù)影響為核算對象。企業(yè)的碳排放對財(cái)務(wù)活動的影響方式以及產(chǎn)生的具體財(cái)務(wù)影響金額都依賴于碳排放量的準(zhǔn)確核算。沒有量化，也就無法進(jìn)行核算與管理。顯然，碳足跡核算是碳會計(jì)研究和發(fā)展的基礎(chǔ)，兩者之間有著密切的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性。碳足跡核算越準(zhǔn)確，碳會計(jì)的核算和管理越科學(xué)。因此，推進(jìn)碳足跡理論和方法的發(fā)展，對碳會計(jì)的研究將有著重要而深遠(yuǎn)的影響。

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作者簡介：

張彩平，女，南華大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會計(jì)系，副教授，博士，碩士生導(dǎo)師。研究方向：碳排放會計(jì)。