2.丁鈞(1980-)，女，江蘇無錫人，無錫城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院講師，研究方向?yàn)楦呗殧?shù)學(xué)教學(xué)。

基于現(xiàn)行成本計(jì)量觀的折舊模型構(gòu)建

袁鶯1，丁鈞2

(無錫城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院 會(huì)計(jì)學(xué)院，江蘇 無錫214000)

摘要：歷史成本計(jì)量觀下固定資產(chǎn)折舊金額的大小主要是對(duì)當(dāng)時(shí)購置成本進(jìn)行簡單數(shù)學(xué)計(jì)算的補(bǔ)償，在無形損耗及物價(jià)上漲的今天，固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償額已遠(yuǎn)遠(yuǎn)脫離目前理論計(jì)算額，這種嚴(yán)重的偏離迫使我們必須重新審視計(jì)量屬性?，F(xiàn)行成本計(jì)量觀的優(yōu)勢(shì)已成為目前學(xué)術(shù)界的共識(shí)，主張?jiān)谶@種計(jì)量觀下，構(gòu)建其數(shù)學(xué)模型，重組折舊計(jì)算公式。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)行成本；折舊；數(shù)學(xué)模型

收稿日期：2015-05-11

作者簡介：1.袁鶯(1980-)，女，江蘇無錫人，無錫城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院副教授，研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)理論。

中圖分類號(hào)：F275;F224文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、研究背景

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)主要建立在面向過去的歷史成本計(jì)量屬性模式下。傳統(tǒng)的收入費(fèi)用觀，強(qiáng)調(diào)企業(yè)信息服務(wù)于過去。隨著國際化進(jìn)程發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則日趨與IASB和FASB趨同，由傳統(tǒng)的收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀。

在資產(chǎn)負(fù)債觀理論下，要求資產(chǎn)的計(jì)量面向未來，打破了歷史成本計(jì)量屬性一統(tǒng)天下的局面，與此同時(shí)，引入現(xiàn)行成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值等多種計(jì)量屬性。

就會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)來看，無法擺脫物價(jià)變動(dòng)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生的影響，美國會(huì)計(jì)學(xué)家H.W.Sweeney(1936)，在《Stabilized Accounting》中首次提出了在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中要考慮到幣值變動(dòng)的影響。在隨后的全球物價(jià)日新月異的變化中，世界各國的學(xué)者都紛紛提出類似觀點(diǎn)，對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量模式的修正已成為目前學(xué)術(shù)界的共識(shí)。[1]

在物價(jià)發(fā)生變動(dòng)時(shí)期，歷史成本提供的數(shù)據(jù)已失去了計(jì)量基礎(chǔ)的作用，因?yàn)閳?bào)表使用者關(guān)心的是報(bào)表信息能否提供企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期內(nèi)的預(yù)測(cè)信息。

現(xiàn)行成本的產(chǎn)生較好地彌補(bǔ)了歷史成本的不足，使信息使用者利用會(huì)計(jì)信息更好地進(jìn)行預(yù)測(cè)與決策。

二、固定資產(chǎn)折舊原理

傳統(tǒng)固定資產(chǎn)金額的大小代表一個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營能力，企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營的不斷維持，需要在同樣的生產(chǎn)性能上用同樣的固定資產(chǎn)來置換原來的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)作為企業(yè)一項(xiàng)重要長期資產(chǎn)，其每期折舊數(shù)額的大小對(duì)企業(yè)當(dāng)期盈利的計(jì)算影響頗大。

在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)折舊原理僅僅是將其原始購置成本在其使用期內(nèi)按規(guī)則、合理的方式進(jìn)行分?jǐn)?。這種分?jǐn)偡ㄊ菍⒐潭ㄙY產(chǎn)原始成本看成是一種靜態(tài)不變的數(shù)值，在其壽命期內(nèi)進(jìn)行簡單數(shù)學(xué)計(jì)算。這種靜態(tài)的折舊過程，補(bǔ)償?shù)膬H是固定資產(chǎn)的原始成本，而不能夠保證固定資產(chǎn)技術(shù)和實(shí)物更新，與折舊原理相悖。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，通貨膨脹始終出現(xiàn)在各國經(jīng)濟(jì)運(yùn)行軌跡中，為了應(yīng)對(duì)通貨膨脹對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)實(shí)物更新的影響，固定資產(chǎn)必須改變計(jì)價(jià)模式，在歷史成本計(jì)價(jià)基礎(chǔ)上，還應(yīng)該采用現(xiàn)行成本對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，結(jié)合貨幣時(shí)間價(jià)值原理，將原來靜態(tài)的折舊過程轉(zhuǎn)變?yōu)閯?dòng)態(tài)的折舊過程。

傳統(tǒng)的折舊計(jì)算主要是建立的收入費(fèi)用觀的基礎(chǔ)上，強(qiáng)調(diào)的是數(shù)值分?jǐn)?，其?shù)值僅能補(bǔ)償固定資產(chǎn)的原始投資額，并沒有反映出價(jià)值補(bǔ)償這一折舊應(yīng)有的設(shè)計(jì)理念。為保持固定資產(chǎn)的長久生命力，使其在置換時(shí)能得到相應(yīng)的價(jià)值補(bǔ)償，我們必須要找出相對(duì)合理的更符合折舊特性的計(jì)算理念。

在折舊計(jì)算中，我們更應(yīng)關(guān)注的是未來替代固定資產(chǎn)的價(jià)值，及對(duì)產(chǎn)權(quán)資本的維護(hù)，如不考慮時(shí)間價(jià)值，那么固定資產(chǎn)賬面價(jià)值必然低于其現(xiàn)行市價(jià)，從而無法得到應(yīng)有的價(jià)值補(bǔ)償，折舊的計(jì)算與處理在會(huì)計(jì)上也失去了未來前瞻性，在現(xiàn)行財(cái)務(wù)觀點(diǎn)下，如若堅(jiān)守歷史成本一成不變，則物價(jià)漲幅越大，重置新固定資產(chǎn)的資金缺口會(huì)越發(fā)嚴(yán)重，資產(chǎn)價(jià)值在未來得不到任何彌補(bǔ)。

因此，現(xiàn)行成本計(jì)量觀中根據(jù)物價(jià)變動(dòng)對(duì)折舊做出相應(yīng)調(diào)整，累計(jì)折舊額的簡單數(shù)學(xué)之和可能會(huì)大于原始價(jià)值與預(yù)計(jì)凈殘值之和，甚至可能會(huì)大于原始價(jià)值。這種考慮固定資產(chǎn)無形損耗以及考慮了物價(jià)變動(dòng)因素的計(jì)算法的生命力在于，與歷史成本計(jì)量屬性相比，在維護(hù)實(shí)物資產(chǎn)更新方面更值得借鑒與推廣。

三、模型構(gòu)建

現(xiàn)行成本法下的折舊模型，是考慮貨幣時(shí)間價(jià)值因素，將不同時(shí)點(diǎn)中固定資產(chǎn)折舊形成的現(xiàn)金流量，按一定的折現(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)，計(jì)算各期折舊額的內(nèi)在價(jià)值的一種計(jì)算方法。

現(xiàn)行成本法下的折舊計(jì)算模型常見的是：直線模型、折舊基礎(chǔ)不變模型、折舊率不變模型三種。[2]

(一)直線模型

式中P——固定資產(chǎn)原值

S——預(yù)計(jì)凈殘值

n——設(shè)備壽命

g——實(shí)際資金成本

(二) 折舊基礎(chǔ)不變模型

(三)折舊率不變模型

1.前n-2年，引入中間變量T,

2.后2年

四、實(shí)例說明

物價(jià)上漲會(huì)導(dǎo)致貨幣購買力下降，從而影響項(xiàng)目投資價(jià)值。一般而言會(huì)產(chǎn)生兩方面的影響：一是影響現(xiàn)金流量的估計(jì)；二是影響資本成本的估計(jì)。

在長期投資項(xiàng)目中，物價(jià)變動(dòng)的因素在長期積累的情況下，會(huì)對(duì)企業(yè)的固定資產(chǎn)投資更新產(chǎn)生巨大影響，在我們估計(jì)資本成本時(shí)，需要依賴資本市場上各種可以觀察到的信息，它們通常是含有通貨膨脹因素的，由此得到的是含有通貨膨脹的資本成本。將其調(diào)整為實(shí)際的資本成本極為困難，此外，對(duì)未來通貨膨脹率的估計(jì)不可能很精確。因此，本文在進(jìn)行下述分析時(shí)會(huì)進(jìn)行一些相關(guān)假設(shè)。

(1)假設(shè)每年物價(jià)增長率可取相應(yīng)平均值作為趨勢(shì)變化數(shù)。

(2)假設(shè)企業(yè)的固定資產(chǎn)的更新與原固定資產(chǎn)各指標(biāo)數(shù)值一致。

(3)假設(shè)企業(yè)所需固定資產(chǎn)投資額均來自銀行貸款。

(4)假設(shè)社會(huì)物價(jià)處于上漲時(shí)期。

(一)計(jì)算資本成本

根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站資料所示，(全國固定資產(chǎn)投資價(jià)格指數(shù)表以1990年數(shù)據(jù)為基期)見表1：

表1　1990-2013全國固定資產(chǎn)投資價(jià)格指數(shù)表

第一：鑒于下文舉例中固定資產(chǎn)壽命5年(2008年12月購入)，計(jì)算固定資產(chǎn)投資價(jià)格指數(shù)幾何平均值g(固定資產(chǎn)通貨膨脹率)。

公式1

式中FV——最早固定資產(chǎn)投資價(jià)格指數(shù)

PV——最近固定資產(chǎn)投資價(jià)格指數(shù)

N——增長期的期間數(shù)

公式2

式中名義資本成本——5.76%(2008年12月5年期銀行貸款利率)

通貨膨脹率——2.25%

第三：某企業(yè)2008年12月購入一臺(tái)設(shè)備，原值16萬元，預(yù)計(jì)使用壽命5年，預(yù)計(jì)凈殘值1萬元。

(一)直線模型

1.歷史成本計(jì)量下的折舊

2.現(xiàn)行成本計(jì)量下的折舊

(二)折舊基礎(chǔ)不變模型

1.歷史成本計(jì)量下的折舊

2.現(xiàn)行成本計(jì)量下的折舊

(三) 折舊率不變模型

1.歷史成本計(jì)量下的折舊

2.現(xiàn)行成本計(jì)量下的折舊

五、結(jié)論

上述分析可見，在歷史成本計(jì)量下固定資產(chǎn)折舊總額為原值與預(yù)計(jì)凈殘值之差，即15萬元，而5=16×(1+2.25%)5=17.88萬元大于15萬元賬面提存數(shù)，且實(shí)際而言折舊引起的現(xiàn)金流量增加僅僅只是其中的75%部分，即折舊×(1-所得稅率)部分，遠(yuǎn)遠(yuǎn)無法補(bǔ)償固定資產(chǎn)購置費(fèi)用。

運(yùn)用現(xiàn)行成本法的計(jì)算得出的累計(jì)折舊總額要大于原值與預(yù)計(jì)凈殘值之差，甚至有可能大于原購置成本，在固定資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，能募集更多的資金來完成新舊設(shè)備的置換。

參考文獻(xiàn)：

[1]上官敬之.平均貼現(xiàn)折舊法簡介[J].財(cái)會(huì)月刊，2006(6).

[2]代紅霞，林祥友.固定資產(chǎn)動(dòng)態(tài)折舊模型的構(gòu)建[J].財(cái)會(huì)月刊，2007(4).

責(zé)任編輯：何玉付