王昀

一、資源環(huán)境審計在促進生態(tài)文明建設(shè)中的作用機制

（一）監(jiān)督機制。政府有關(guān)部門應(yīng)以節(jié)約資源和保護環(huán)境為目標(biāo)，對生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)容和措施進行監(jiān)督審計，其對象是政策的合理性和有效性，同時還要對相關(guān)部門貫徹和執(zhí)行生態(tài)文明建設(shè)政策的相關(guān)行為進行監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)過程中存在的問題并進行糾正。根據(jù)我國審計法及相關(guān)法規(guī)，政府審計機關(guān)有權(quán)直接對被審計單位的違法違規(guī)行為作出處理處罰，也可以建議主管部門、監(jiān)察部門對被審計單位進行處理處罰。這些法律規(guī)定強化了資源環(huán)境審計的監(jiān)督威懾作用，形成了生態(tài)文明建設(shè)的源頭保護制度，有利于降低生態(tài)文明建設(shè)中的尋租動機。

（二）預(yù)警機制。政府有關(guān)部門采取跟蹤審計、專項審計等手段對資源開發(fā)利用中的違法違規(guī)行為、政策執(zhí)行效果等問題進行監(jiān)測，政府審計機關(guān)通過對收集的相關(guān)信息進行分析，及時準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)影響生態(tài)文明建設(shè)的不利因素，進而進行預(yù)警，并把發(fā)現(xiàn)的問題及信息傳遞給相關(guān)部門，促使其采取相應(yīng)的措施。

（三）協(xié)調(diào)機制。生態(tài)文明包括自然生態(tài)系統(tǒng)的優(yōu)化開發(fā)、節(jié)約資源等諸多方面。所以在具體實施過程中相應(yīng)的會涉及到規(guī)劃計劃、國土資源、環(huán)境保護、建設(shè)、財政、水利、交通等部門，要通過對這些部門的聯(lián)合與協(xié)調(diào)，確立一種多部門聯(lián)席辦公的的工作機制，從而有效地對相關(guān)資源環(huán)保工程項目建設(shè)和資源環(huán)境管理政策等依法實施監(jiān)管。

二、資源環(huán)境審計在促進生態(tài)文明建設(shè)中面臨的問題

（一）資源環(huán)境審計覆蓋面小。資源與環(huán)境是一個結(jié)構(gòu)復(fù)雜、功能多樣的生態(tài)系統(tǒng)。根據(jù)審計署規(guī)劃，從2009年起，要逐步擴大資源環(huán)境審計領(lǐng)域，全面實現(xiàn)資源環(huán)境審計多元化。在實際工作中，我國資源環(huán)境審計的對象覆蓋面較窄，資源環(huán)境審計占全部覆蓋面的比例僅為1%～5%。因此，資源環(huán)境審計的覆蓋面不僅未做到應(yīng)審盡審，并且許多必須審計的項目也未能按規(guī)實施。由此可見，當(dāng)前我國資源環(huán)境審計監(jiān)督的范圍依然狹窄，沒有將環(huán)境審計的工作普及化，審查力度不夠。

（二）審計內(nèi)容基本仍是以資金為主線的財務(wù)收支審計。資源環(huán)境審計需要運用科學(xué)的技術(shù)檢測方法對涉及資源與環(huán)境的項目進行檢測并作出符合環(huán)境科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)要求的客觀評價。但目前我國的資源環(huán)境審計仍是以資金為主線的財務(wù)收支審計，主要是從資金安全這一角度出發(fā)開展審計工作。資源環(huán)境審計人員主要由審計師、會計師構(gòu)成，從其職業(yè)習(xí)慣出發(fā)，注意力往往停留在資金的真實性、合法性及效益層面上，一般情況下沒有能力從技術(shù)的角度對資源環(huán)境的保護或破壞、污染程度進行審計，而后者恰恰是資源環(huán)境審計當(dāng)中最重要的內(nèi)容，卻在審計實踐中未被納入審計視野。

（三）審計方法沿襲傳統(tǒng)的方法體系。由于資源環(huán)境審計在我國依然是一個新生事物，而在具體實踐中又仍然以財務(wù)收支審計和合規(guī)性審計為主，進行資源環(huán)境審計的理論與方法也大多以財務(wù)會計的理論和方法為主，多數(shù)審計人員對新形勢下的資源環(huán)境審計的內(nèi)涵與對象很難有實質(zhì)性的理解，往往會按照傳統(tǒng)的財務(wù)審計理論和方法進行資源環(huán)境審計工作。資源環(huán)境審計較多地選擇分析性復(fù)核、座談、調(diào)查等審計方法。資源環(huán)境審計應(yīng)綜合運用財會理論和環(huán)境科學(xué)技術(shù)對資源與環(huán)境所遭受的破壞程度進行充分的調(diào)查和研究，根據(jù)結(jié)果提出相應(yīng)的整改方案。

三、資源環(huán)境審計在促進我國生態(tài)文明建設(shè)中的實現(xiàn)路徑

（一）資源環(huán)境審計監(jiān)督全面化。從國外經(jīng)驗看，資源環(huán)境審計就是針對資源合理利用與環(huán)境保護進行的評價。因此，在常規(guī)審計中要擴大資源節(jié)約和環(huán)境保護的審計監(jiān)督內(nèi)容，使資源環(huán)境監(jiān)督面全面化。比如在資源節(jié)約方面，監(jiān)控重點是土地、礦產(chǎn)、水、森林等資源的開發(fā)利用與保護，審查國家相關(guān)耕地保護、水源地保護、資源開發(fā)、節(jié)能降耗等政策的實施與執(zhí)行情況。環(huán)境保護方面，政府審計機關(guān)要重點關(guān)注環(huán)保資金分配、管理與使用情況，加強污染防治政策執(zhí)行情況的審查，對環(huán)保資金使用的科學(xué)性和經(jīng)濟性進行評價。生態(tài)文明制度建設(shè)方面，政府審計機關(guān)要充分關(guān)注國土資源開發(fā)利用過程中的保護制度、水資源使用與管理制度、礦產(chǎn)資源有償使用與合理開發(fā)制度、環(huán)境保護責(zé)任和損害賠償制度等的執(zhí)行情況，并對相關(guān)情況進行技術(shù)性評價。

（二）資源環(huán)境審計要加強政策和績效審計。目前，我國資源環(huán)境審計的特點主要是對項目的合規(guī)性審計和資金使用的真實性審計，審計內(nèi)容比較簡單，對破壞資源環(huán)境行為的監(jiān)督和威懾作用還不夠。資源環(huán)境審計不僅應(yīng)包括資金的財務(wù)審計，更應(yīng)該包括對資源節(jié)約和環(huán)境保護政策和制度執(zhí)行情況的審計、對社會效益的評價、對政府近中期規(guī)劃中的重大項目的環(huán)境評價等內(nèi)容。今后，資源環(huán)境審計要突破資金財務(wù)審計的傳統(tǒng)定式，把財政資金審計與資源環(huán)境評價放在同等的地位進行考量，在審計項目中強化技術(shù)性評價，將資金財務(wù)評價與資源環(huán)境技術(shù)評價結(jié)合起來進行。在審計涉及政府財政投入和國外資金支助的重大建設(shè)項目時，不僅要對項目使用資金的真實性和合法性進行審計，更要有針對性地就該項目對資源環(huán)境的影響進行技術(shù)性評價。要積極推進并不斷強化資源節(jié)約與環(huán)境保護專項資金的審計、重大環(huán)境建設(shè)與保護項目的審計、國外投資的環(huán)境項目的審計、節(jié)能降耗減排專項審計等內(nèi)容。

（三）創(chuàng)新資源環(huán)境審計方式。由于資源環(huán)境審計在審計監(jiān)督對象等方面的特殊性，傳統(tǒng)審計方法雖然適用于資源環(huán)境審計，但也存在一定的局限性。因此，為了切實提高審計質(zhì)量和效果，在進行資源環(huán)境審計時可以考慮如下方法：（1）資產(chǎn)價值法：環(huán)境不同導(dǎo)致經(jīng)濟效益存在差異，也就是說，優(yōu)良的環(huán)境可以提升地價或宅價，資產(chǎn)價值法適用于宅地周邊的森林、草坪、綠化帶等綠色資源價值的計量。（2）恢復(fù)費用法： 計算治理環(huán)境所花費的資金數(shù)量，適用于環(huán)境中污水處理、消除煙塵等環(huán)保項目治理費用的計量。（3）人力資本法： 通過評估環(huán)境污染對人體造成的危害計算環(huán)境污染的經(jīng)濟損失，適用于環(huán)境污染嚴重地區(qū)重污染企業(yè)對環(huán)境污染的計量。（4）機會成本法：是在有限的資源環(huán)境（轉(zhuǎn)14頁）（接11頁）條件下實現(xiàn)資源使用最優(yōu)化的一種新式審計方法，適用于由于水資源短缺、廢棄物占地等因素所導(dǎo)致的經(jīng)濟利益損失的計量。（5）防護費用法：是最近出現(xiàn)的一種資源環(huán)境審計方法，主要針對防治噪音、光污染等治理費的評價和計量，應(yīng)用于施工場所、建筑區(qū)域等噪音和光源污染嚴重的地區(qū)。（6）調(diào)查評價法：通過了解目前環(huán)境的供給量和質(zhì)量之間的關(guān)系，計算人們?yōu)楦纳骗h(huán)境，提高生活質(zhì)量而愿意支付的價格，適用于洪水、泥石流等自然災(zāi)害對農(nóng)田水利設(shè)施破壞所造成的經(jīng)濟損失的評價和計量。（7）決策和風(fēng)險分析法適用于跨年度預(yù)算成本和收益的計算評價。

四、促進資源環(huán)境審計人員的能力提升

資源環(huán)境審計涉及到審計學(xué)、環(huán)境工程學(xué)、環(huán)境管理學(xué)、資源經(jīng)濟學(xué)多門學(xué)科的知識，具有較高的專業(yè)性和技術(shù)性，但目前我國資源環(huán)境審計人員的知識結(jié)構(gòu)基本上以財務(wù)審計類知識為主，缺乏資源環(huán)境類專業(yè)知識。因此建議政府審計機關(guān)在選擇聘任審計人員時，適當(dāng)吸納資源管理、環(huán)境工程等專業(yè)人員，優(yōu)化資源環(huán)境審計人員結(jié)構(gòu)；同時，要加強對現(xiàn)有審計人員的培訓(xùn)，鼓勵其積極學(xué)習(xí)資源與環(huán)境類相關(guān)知識與技能，優(yōu)化其知識結(jié)構(gòu)；另外，政府審計機關(guān)應(yīng)聘請生態(tài)文明領(lǐng)域的專家學(xué)者和掌握環(huán)境監(jiān)測技術(shù)的相關(guān)人員建立專家?guī)欤鳛閷徲嬵檰?，幫助指?dǎo)解決資源環(huán)境審計時遇到的困難?？傊ㄟ^多種辦法和渠道彌補現(xiàn)有審計人員在資源環(huán)境審計上知識和經(jīng)驗的不足，提高資源環(huán)境審計的整體質(zhì)量。 （作者單位：西安電子科技大學(xué)）