韓杰

【摘要】合并會(huì)計(jì)報(bào)表，是反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)報(bào)表，其主要使用者是企業(yè)集團(tuán)的股東和債權(quán)人。以鐵路多種經(jīng)營企業(yè)而言，由于企業(yè)之間投資關(guān)系復(fù)雜，合并會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)處理量大、時(shí)間緊，如何及時(shí)、準(zhǔn)確地編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，是鐵路財(cái)會(huì)部門一項(xiàng)重要課題。根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的總體要求，結(jié)合鐵路多種經(jīng)營企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表存在問題，筆者對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制工作進(jìn)行了統(tǒng)籌規(guī)劃，從理順投資關(guān)系、明確合并范圍、報(bào)表系統(tǒng)分類、崗位分工協(xié)作、定期評(píng)價(jià)成效等方面，以及現(xiàn)行企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作一些關(guān)鍵點(diǎn)的處理方法進(jìn)行了相應(yīng)的探索。

【關(guān)鍵詞】鐵路 多種經(jīng)營 合并報(bào)表 探索

一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表概述

（一）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的定義

合并會(huì)計(jì)報(bào)表，是反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)報(bào)表。合并會(huì)計(jì)報(bào)表以納入合并范圍的企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長期股權(quán)投資后，抵消母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易（以下簡稱內(nèi)部交易）對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的影響編制的。

（二）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的構(gòu)成

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，合并會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表、附注。

（三）合并范圍

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍必須以“控制”為基礎(chǔ)加以確定。

二、鐵路多種經(jīng)營企業(yè)合并報(bào)表工作總體要求

（一）企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的總體要求

確保對(duì)外報(bào)送合并會(huì)計(jì)報(bào)表及有關(guān)資料的規(guī)范、及時(shí)、準(zhǔn)確。

（二）統(tǒng)籌做好合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的重要意義

通過對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作進(jìn)行報(bào)表系統(tǒng)分類、崗位分工協(xié)作、明確業(yè)務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)處理方法等統(tǒng)籌安排，真正把工作與人員有機(jī)結(jié)合起來、提高合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的整體成效。

三、鐵路多種經(jīng)營企業(yè)的現(xiàn)狀及合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作存在問題

（一）鐵路多種經(jīng)營企業(yè)的現(xiàn)狀

從分布區(qū)域來看，鐵路多種經(jīng)營企業(yè)分散在鐵路局管轄沿線，點(diǎn)多線長，經(jīng)營及納稅政策因地而宜；從經(jīng)營行業(yè)來看，鐵路多種經(jīng)營企業(yè)涉及交通運(yùn)輸、批發(fā)零售、建筑、旅游、餐飲、廣告、服務(wù)等行業(yè)。

（二）鐵路多種經(jīng)營企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作存在的問題

1.投資關(guān)系及合并范圍有待理順。鐵路多種經(jīng)營企業(yè)自2004年起編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，鐵路多經(jīng)企業(yè)相互之間的投資關(guān)系較為復(fù)雜，體現(xiàn)在多種經(jīng)營系統(tǒng)內(nèi)部，既有母公司對(duì)子公司投資，也有子公司相互之間的交叉投資，此外還有外部少數(shù)資金參股的子公司，關(guān)聯(lián)交易頻繁。如何理順投資關(guān)系，使企業(yè)的合并報(bào)表范圍清晰明了，是規(guī)范鐵路多種經(jīng)營企業(yè)合并報(bào)表首先要解決的問題。

2.報(bào)表分類及崗位分工有待優(yōu)化。多種經(jīng)營系統(tǒng)作為鐵路局會(huì)計(jì)報(bào)表工作的重要匯總口，其合并會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量直接影響鐵路局合并企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的總體質(zhì)量。由于基礎(chǔ)報(bào)表、合并抵消底稿等數(shù)據(jù)的審核及匯總工作量相對(duì)較大，加之合并會(huì)計(jì)報(bào)表的上報(bào)時(shí)間要求緊、配備人員相對(duì)緊張，這些因素都增加了合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的難度。為確保數(shù)據(jù)及有關(guān)資料上報(bào)的及時(shí)性，工作人員常常要加班加點(diǎn)才能完成任務(wù)。如何優(yōu)化報(bào)表分類及崗位分工、處理好業(yè)務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)、提高工作效率，成為合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的重要內(nèi)容。

3.合并報(bào)表工作關(guān)鍵點(diǎn)的處理方法有待規(guī)范。合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作涉及不少業(yè)務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)，比如：如何通過方便快捷地核對(duì)股東權(quán)益，怎樣正確列報(bào)未確認(rèn)投資損失，對(duì)內(nèi)部子公司之間相互投資怎樣進(jìn)行合并報(bào)表處理等等，上述關(guān)鍵點(diǎn)的處理規(guī)范與否直接影響合并會(huì)計(jì)報(bào)表的整體質(zhì)量，因此在處理方法上亟須規(guī)范。

4.財(cái)務(wù)人員素質(zhì)有待提高。不少財(cái)務(wù)人員對(duì)合并報(bào)表的認(rèn)識(shí)仍停留在簡單匯總的基礎(chǔ)上。要確保整個(gè)系統(tǒng)規(guī)范、準(zhǔn)確編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，必須自上而下統(tǒng)一合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制說明，有關(guān)人員不僅要熟悉企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的基本編制要領(lǐng)，還要嚴(yán)格按照合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制說明及崗位分工職責(zé)開展工作，并定期對(duì)崗位工作成效進(jìn)行動(dòng)態(tài)分析評(píng)價(jià)及持續(xù)改進(jìn)工作。

四、統(tǒng)籌做好多種經(jīng)營企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的措施

針對(duì)多種經(jīng)營企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作存在的問題，筆者相應(yīng)進(jìn)行了以下方面的研究：

（一）建立明確清晰的投資關(guān)系，明確合并范圍

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定。根據(jù)這一規(guī)定，一是重新理順了企業(yè)間的投資關(guān)系，形成清晰、明了的投資鏈作為確定合并范圍的基礎(chǔ)。二是把納入鐵路局合并范圍的企業(yè)名錄進(jìn)行統(tǒng)一，便于所屬企業(yè)明確職責(zé)，為合并會(huì)計(jì)報(bào)表提供準(zhǔn)確的抵消資料。

（二）按報(bào)送對(duì)象和內(nèi)容進(jìn)行報(bào)表分類及崗位分工

1.報(bào)表分類方面。以南方某鐵路局為例，全局多種經(jīng)營系統(tǒng)需填報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表及輔助表有62張，此外還需報(bào)送財(cái)務(wù)情況說明書和會(huì)計(jì)報(bào)表附注（以下簡稱相關(guān)文字說明）。為統(tǒng)籌編制年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表，筆者從報(bào)送對(duì)象和報(bào)送內(nèi)容兩個(gè)角度，對(duì)多種經(jīng)營系統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了系統(tǒng)分類：

一是根據(jù)報(bào)送對(duì)象分為兩大類：對(duì)外報(bào)表、內(nèi)部報(bào)表，重點(diǎn)是對(duì)外報(bào)表。每年財(cái)政部公布填報(bào)格式的8張會(huì)計(jì)報(bào)表為對(duì)外報(bào)表，除對(duì)外報(bào)表其他為內(nèi)部報(bào)表。

二是根據(jù)報(bào)表內(nèi)容分為七類：財(cái)政主表及附表（8張）、多種經(jīng)營主表及附表（14張）、債權(quán)債務(wù)明細(xì)及附表（10張）、實(shí)物資產(chǎn)明細(xì)表（6張）、附注報(bào)表（20張）、專項(xiàng)統(tǒng)計(jì)表（4張），重點(diǎn)是財(cái)政主表及附注報(bào)表。

多種經(jīng)營系統(tǒng)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的總體目標(biāo)是：重點(diǎn)確保對(duì)外報(bào)送會(huì)計(jì)報(bào)表、相關(guān)文字說明的規(guī)范、及時(shí)、準(zhǔn)確。

2.崗位分工方面。多種經(jīng)營企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表合并工作是一項(xiàng)系統(tǒng)工作，要處理大量的報(bào)表數(shù)據(jù)，如果全部任務(wù)由單個(gè)工作人員來負(fù)責(zé)，無法實(shí)現(xiàn)專業(yè)化分工管理。因此，會(huì)計(jì)報(bào)表合并工作按照專業(yè)化管理的要求進(jìn)行崗位分工，由若干個(gè)具體崗位分工負(fù)責(zé)，每個(gè)具體崗位的工作人員依據(jù)會(huì)計(jì)報(bào)表編制說明來明確工作目標(biāo)，規(guī)范工作流程。以合并層面為例，具體分設(shè)以下四個(gè)具體崗位：財(cái)政主表及投資事項(xiàng)報(bào)表崗位、債權(quán)債務(wù)及國資監(jiān)管報(bào)表崗位、損益及薪酬報(bào)表崗位、實(shí)物資產(chǎn)及企業(yè)基本信息報(bào)表崗位。

進(jìn)行崗位分工后，每個(gè)工作崗位人員相應(yīng)負(fù)責(zé)合并會(huì)計(jì)報(bào)表體系中的一塊內(nèi)容，既涉及對(duì)外提供的合并會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)，同時(shí)又涉及相關(guān)文字說明，共同確保對(duì)外報(bào)表數(shù)據(jù)及相關(guān)文字說明的整體質(zhì)量。

（三）探索合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作一些關(guān)鍵點(diǎn)的處理方法

結(jié)合歷年合并會(huì)計(jì)報(bào)表過程反映的問題，針對(duì)一些業(yè)務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)，筆者相應(yīng)提出如下幾個(gè)方面：

1.建立股東權(quán)益輔助臺(tái)賬。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的關(guān)鍵是合并抵消分錄，正確的合并抵消分錄是建立在母子公司權(quán)益計(jì)算準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上的，為此必須建立權(quán)益輔助臺(tái)賬，目的是通過輔助臺(tái)賬準(zhǔn)確清楚地反映子公司所有者權(quán)益期初、期末變動(dòng)明細(xì)情況，以及反映少數(shù)股東享有權(quán)益的變動(dòng)明細(xì)情況，便于合并會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)核對(duì)。

2.清退少數(shù)股東名義出資。不少鐵路多種經(jīng)營企業(yè)成立之初新的《公司法》尚未出臺(tái)，按當(dāng)時(shí)規(guī)定，有限責(zé)任公司必須由2家以上50家以下的股東共同出資建立。新《公司法》頒布后，對(duì)有限責(zé)任公司的出資人的限制取消了，國有獨(dú)資公司也可以成立有限責(zé)任公司。因此，為進(jìn)一步理順投資關(guān)系，對(duì)占極少比例的路內(nèi)出資單位股份采取退股的辦法，這樣操作清晰了投資鏈、減輕了合并抵消工作量。

3.正確列報(bào)未確認(rèn)投資損失。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，將資不抵債的子公司納入合并報(bào)表范圍，其資產(chǎn)小于負(fù)債的部分不確認(rèn)為合并損失，未確認(rèn)投資損失的確認(rèn)金額應(yīng)該包括少數(shù)股東的免責(zé)部分。

4.對(duì)內(nèi)部子公司之間相互投資的合并報(bào)表處理。由于在內(nèi)部子公司之間有相互投資，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在日常核算時(shí)，出資方對(duì)同一控制下的其他子公司采用成本法核算，只有收到被投資方現(xiàn)金分紅才計(jì)列投資收益，而被投資方的其他權(quán)益變動(dòng)無須進(jìn)行長期股權(quán)投資的賬務(wù)處理；在母公司進(jìn)行合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將采用成本法核算的子公司報(bào)表權(quán)益按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，即將子公司列報(bào)的內(nèi)部少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東收益轉(zhuǎn)回。對(duì)內(nèi)部子公司相互投資收到的投資收益應(yīng)進(jìn)行沖銷處理。

（四）實(shí)行崗位聯(lián)勞協(xié)作

編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，要求各個(gè)崗位在相對(duì)集中的時(shí)間內(nèi)，利用不同的技能和知識(shí)進(jìn)行或組織不同的活動(dòng)。聯(lián)勞協(xié)作的作用是：把合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作任務(wù)的特點(diǎn)與工作人員的特長有機(jī)結(jié)合起來，把每個(gè)人安排在相對(duì)適當(dāng)?shù)奈恢弥?，發(fā)揮個(gè)人的特長，不斷積累知識(shí)、發(fā)展技能從而提高合并會(huì)計(jì)報(bào)表整體工作的效率。聯(lián)勞協(xié)作是把與會(huì)計(jì)報(bào)表工作的相關(guān)資源配置在不同層級(jí)的崗位間進(jìn)行縱向安排。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作中實(shí)行聯(lián)勞協(xié)作遵循以下幾個(gè)原則：統(tǒng)一指揮原則、權(quán)責(zé)對(duì)等原則、柔性經(jīng)濟(jì)原則。

（五）定期對(duì)工作成效進(jìn)行動(dòng)態(tài)分析和評(píng)價(jià)，并持續(xù)改進(jìn)工作

為了做好合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作，持續(xù)提高工作質(zhì)量，除了實(shí)施以上措施，還有一個(gè)不可或缺的步驟是工作的持續(xù)改進(jìn)，通過合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作各級(jí)工作人員的實(shí)踐來分析、評(píng)價(jià)工作流程的合理性和有效性，比如：合并層面報(bào)表工作人員必須嚴(yán)格按照合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制說明的要求填制會(huì)計(jì)報(bào)表編審記錄，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制過程中涉及的上報(bào)及時(shí)性、股權(quán)投資及內(nèi)部往來對(duì)賬、損益確定、債權(quán)債務(wù)分類、表間鉤稽關(guān)系等實(shí)際問題實(shí)時(shí)進(jìn)行記錄，督導(dǎo)所屬單位對(duì)存在問題限時(shí)整改，對(duì)經(jīng)常發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行工作情況通報(bào)點(diǎn)評(píng)等等。按照閉環(huán)管理要求，逐一解決合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制過程中發(fā)現(xiàn)的突出問題，同時(shí)完善合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制說明，真正實(shí)現(xiàn)合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作的持續(xù)改進(jìn)。

參考文獻(xiàn)

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