李婷

【摘 要】污水凈化企業(yè)生產(chǎn)銷售再生水享受免征增值稅、企業(yè)所得稅減記收入優(yōu)惠政策，但應(yīng)按規(guī)定程序進行申請認定，同時作出正確的會計處理。

【關(guān)鍵詞】再生水；免征增值稅；企業(yè)所得稅優(yōu)惠；稅收及會計處理

為了加強環(huán)境保護，推動資源綜合利用工作，國家出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策，再生水生產(chǎn)和銷售免征增值稅及企業(yè)所得稅減記收入即是其中之一。筆者所在的水務(wù)集團，下設(shè)污水處理廠、污水凈化公司，分別進行污水處理及再生水生產(chǎn)及銷售。本文擬從增值稅、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策方面對污水凈化公司銷售再生水稅務(wù)及會計處理進行分析。

一、再生水項目的稅收政策分析

1.稅收優(yōu)惠政策

（1）增值稅

財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知（財稅〔2008〕156號）規(guī)定，免收再生水的增值稅。所謂再生水指的是回收的一些廢水，經(jīng)過層層過濾處理變成可以使用的水。財稅【2013】23 號文《關(guān)于享受資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策的納稅人執(zhí)行污染物排放標準有關(guān)問題的通知》規(guī)定，污染物排放必須達到相應(yīng)的污染物排放標準。水務(wù)集團污水凈化公司目前對華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠供應(yīng)的再生水，即是利用水務(wù)集團污水處理廠污水處理出水經(jīng)再生水回用設(shè)施處理，已達到相應(yīng)水質(zhì)標準。污水凈化公司2014年末已購置投入使用一套環(huán)保監(jiān)測系統(tǒng)含稅價100萬元，在對污水處理廠污水處理出水回用處理過程中，進行環(huán)保實時監(jiān)測。符合增值稅免稅政策范圍。

（2）企業(yè)所得稅

①企業(yè)所得稅減計收入優(yōu)惠政策

《企業(yè)所得稅法》第三十三條：企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入。

減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標準。

水務(wù)集團污水凈化公司回收污水處理廠出水處理而成的再生水，列示在《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》里，符合企業(yè)所得稅減計收入優(yōu)惠政策。

②環(huán)境保護專用設(shè)備投資額實行稅額抵免

《企業(yè)所得稅法》第三十四條 企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百條：企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、可以從企業(yè)所得稅10%部分抵免的設(shè)備投資額是指節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，而且當年抵免不了的可以延后五年抵免。

水務(wù)集團污水凈化公司2014年末購置已投入使用的環(huán)保監(jiān)測系統(tǒng)，列示在《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中，由于水務(wù)集團污水凈化公司2014年度處于試運行階段，未認定為增值稅一般納稅人，進項稅未抵扣，其購置額含稅價100萬元的10%即10萬元可抵免企業(yè)所得稅。水務(wù)集團污水凈化公司當年企業(yè)所得稅不足抵免，可以在以后5個納稅年度內(nèi)進行抵免。

2.享受稅收優(yōu)惠注意事項

污水凈化企業(yè)享受稅收優(yōu)惠應(yīng)當注意按照規(guī)定程序進行申請認定。

《稅收征收管理法》第三條規(guī)定：稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。

《稅收征收管理法實施細則》第四十三條規(guī)定：法律、行政法規(guī)規(guī)定或者經(jīng)法定的審批機關(guān)批準減稅、免稅的納稅人，應(yīng)當持有關(guān)文件到主管稅務(wù)機關(guān)辦理減稅、免稅手續(xù)。減稅、免稅期滿，應(yīng)當自期滿次日起恢復(fù)納稅。

（1）增值稅

污水凈化企業(yè)銷售生產(chǎn)再生水取得收入，免征增值稅，必須按減免稅規(guī)定程序，向主管國稅機關(guān)提出申請，并提供有關(guān)部門確認的污水加工處理符合水利部《再生水水質(zhì)標準》有關(guān)規(guī)定的證明材料，對沒按規(guī)定向主管國稅機關(guān)提出免稅申請或不能提供上述水質(zhì)標準證明的，應(yīng)當按規(guī)定征收增值稅。

水務(wù)集團污水凈化公司正在申請認定增值稅免稅認定，主管國稅機關(guān)要求提供如下資料：資源綜合利用認定證書；水質(zhì)達到水利部《再生水水質(zhì)標準》（SL368-2006）標準的證明（再生水提供）等相關(guān)資料；產(chǎn)品質(zhì)量檢測報告及其復(fù)??；染物排放地環(huán)境保護部門確定的該納稅人應(yīng)予執(zhí)行的污染物排放標準，以及污染物排放地環(huán)境保護部門在此前6個月以內(nèi)出具的該污染物排放符合標準的報告；納稅人未因違反環(huán)境保護法律法規(guī)受到刑事處罰或者縣級以上環(huán)保部門相應(yīng)的行政處罰的證明等相關(guān)資料。

（2）企業(yè)所得稅

污水凈化企業(yè)如同時從事適用不同企業(yè)所得稅待遇項目的，其優(yōu)惠項目應(yīng)當單獨計算所得，并合理分攤企業(yè)的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。企業(yè)如同時經(jīng)營所得稅優(yōu)惠收入和正常稅收收入的業(yè)務(wù)，一定要分開核算，若沒有分開核算則不得享受稅收優(yōu)惠。企業(yè)可以根據(jù)業(yè)務(wù)的性質(zhì)制訂財務(wù)制度，針對相應(yīng)的成本費用核算細則，以便提供更有利的說服材料。

水務(wù)集團污水凈化公司與污水處理廠分別為獨立核算的兩個法人單位，再生水生產(chǎn)是利用污水處理廠經(jīng)處理過的污水進行凈化，除生產(chǎn)銷售再生水外，沒有其他運營業(yè)務(wù)，可直接申請企業(yè)所得稅減記收入優(yōu)惠。

二、稅務(wù)會計處理

1.增值稅

水務(wù)集團污水凈化公司2014年度試運行階段為增值稅小規(guī)模納稅人，其供應(yīng)華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠的再生水均開具了普通發(fā)票，按小規(guī)模銷售產(chǎn)品稅率3%進行納稅，同時所購進材料、固定資產(chǎn)等未能取得增值稅專用發(fā)票。

2014年水務(wù)集團凈化公司銷售再生水800萬噸，按售價0.6元/噸計算，取得含稅收入480萬元，其中：不含稅收入466萬元，記入 “主營業(yè)務(wù)收入”科目；計算應(yīng)交增值稅額14萬元，記入 “應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅”科目。

2015年初認定為一般納稅人，正在辦理增值稅免稅認定。其供應(yīng)華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠的再生水均開具了增值稅專用發(fā)票，按一般納稅人銷售產(chǎn)品稅率17%進行納稅，同時所購進材料、固定資產(chǎn)等取得增值稅專用發(fā)票進行了抵扣。

2015年1-2月銷售再生水250萬噸，按售價0.6元/噸計算，取得含稅收入150萬元，其中：不含稅收入128.21萬元，記入“主營業(yè)務(wù)收入”科目；計算應(yīng)交增值稅額21.79萬元，記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。購進凈化材料含稅價23.4萬元，

其中：記入“原材料”科目20萬元，記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目3.4萬元。

如果取得增值稅免稅認定書，水務(wù)集團污水凈化公司銷售再生水將不能使用增值稅專用發(fā)票，但應(yīng)當按照普通發(fā)票上的金額，計算不含稅收入和免交的增值稅額。不含稅收入記入“主營業(yè)務(wù)收入”、按適用稅率17%計算的免繳的增值稅稅額，記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅）”，同時，借記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記“營業(yè)外收入—減免稅款收入”。而且，購進用于免稅產(chǎn)品的原材料、固定資產(chǎn)，其進項稅不能抵扣，應(yīng)當分別按照價稅合計確認購進材料成本、固定資產(chǎn)原值。

2.企業(yè)所得稅

污水凈化企業(yè)在辦理企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠申請認定前，按照《企業(yè)所得稅法》相關(guān)規(guī)定計算納稅，申請認定辦理后，才能享受減記收入優(yōu)惠政策。

2014年水務(wù)集團凈化公司尚未辦理企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠申請認定，其再生水銷售實現(xiàn)收入480萬元，已按稅法計算繳納了企業(yè)所得稅。2015年如已能取得企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠認定，若2015年再生水銷售收入也有480萬元，可按減記90%即432萬元，作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

三、結(jié)論

污水凈化企業(yè)生產(chǎn)銷售再生水在成立公司之初，正確進行會計核算同時，應(yīng)盡快按稅法規(guī)定程序辦理再生水生產(chǎn)銷售免征增值稅、企業(yè)所得稅相關(guān)稅收優(yōu)惠申請認定，以更好地享受稅收優(yōu)惠政策，爭取企業(yè)利益最大化。