徐民偉+時禎

一、引言

成本管理是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各項成本決策、成本核算、成本分析和成本控制等一系列管理的總稱。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，經(jīng)濟效益始終是企業(yè)管理追求的首要目標，而加強企業(yè)的成本管理是增強企業(yè)競爭力，提高經(jīng)濟效益的重要途徑，也是促進企業(yè)長期可持續(xù)發(fā)展的重要方法手段。

本文對上海儀電控股（集團）公司（以下簡稱“儀電控股”）、上海長江計算機（集團）公司（以下簡稱“長江計算機”）所屬企業(yè)成本管理實踐與探索進行研究。被調(diào)查單位既有國有企業(yè)，上市公司，又有中外合資企業(yè)；既有制造業(yè)，又有服務(wù)業(yè)；既有自設(shè)企業(yè)，也有新近并購的民營企業(yè)，成本核算方法和模式具有一定的代表性。對被調(diào)查單位進行了認真深入的調(diào)研，發(fā)現(xiàn)被調(diào)研企業(yè)都對成本管理的重要性有較強的認識，能根據(jù)企業(yè)的實際情況和特點開展成本控制工作。在這些企業(yè)中有許多經(jīng)驗和特色，但也存在不足，現(xiàn)歸納如下。

二、企業(yè)成本管理實踐與探索

1. 采用信息化手段提高成本管理水平。基于計算機技術(shù)的信息系統(tǒng)平臺可以給企業(yè)提供能協(xié)調(diào)、計劃、監(jiān)控和管理企業(yè)各類成本發(fā)生的全面集成化信息；越來越多的企業(yè)啟用ERP系統(tǒng)進行成本核算和成本控制，基本使用的模塊多為：生產(chǎn)模塊、銷售模塊、物料主數(shù)據(jù)模塊、財務(wù)模塊和成本管理模塊。各種模塊在統(tǒng)一系統(tǒng)中的應(yīng)用使得原先分散企業(yè)各處的數(shù)據(jù)整合起來，使數(shù)據(jù)形成統(tǒng)一性，使得企業(yè)由傳統(tǒng)成本管理邁向精益成本管理；同時各公司還能通過ERP系統(tǒng)及時有效的對成本數(shù)據(jù)進行實時分析和跟蹤，便于盡早發(fā)現(xiàn)成本管理中發(fā)生的問題，提高管理人員的工作效率。通過財務(wù)管理、財務(wù)分析，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營提出合理化建議，改進并完善企業(yè)管理。

2. 實行全面預(yù)算加強目標成本管理。全面預(yù)算的實施幫助企業(yè)成本控制實現(xiàn)一體化。企業(yè)年初根據(jù)歷史數(shù)據(jù)制定目標成本、編制成本預(yù)算、并將成本指標分析下達各責(zé)任部門；生產(chǎn)經(jīng)營時將實際成本和目標成本的差異及時反饋；事后分析差異原因，提出改進措施，進行獎勵懲罰，形成鏈條式成本控制模式。

一些企業(yè)，每年依據(jù)公司下達的生產(chǎn)預(yù)測計算總工作量，由預(yù)算管理部門制定固定費、變動費、投資、效率改善、存貨周轉(zhuǎn)、人員等控制目標；同時確定各項經(jīng)營目標的KPI， 如分品種的制造賃率（加工費率），生產(chǎn)性（制造工時與索尼標準工時之比）、損耗率等。在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，每月召開預(yù)算執(zhí)行分析會，分析各部門各項費用及間接支持費用的差異和原因，控制費用按計劃進行；找出實際成本與目標成本差異的原因，以便提早控制和改善；了解制造賃率、生產(chǎn)性、損耗率執(zhí)行情況，并依此判斷年度趨勢；同時關(guān)注存貨金額、周轉(zhuǎn)天數(shù)，并對下期狀況進行預(yù)測，針對發(fā)生的問題提出解決方案。

3.全員參與控制成本。成本控制并非是一個部門或者幾個部門的工作，而需要公司自上而下的全員參與。特別是一線員工，由于天天直接參與產(chǎn)品的生產(chǎn)制造過程，其成本意識的建立，將極大的幫助公司控制成本。

一些企業(yè)，每年開展成本主題月活動，圍繞“全員參與、優(yōu)化流程，清理作業(yè)活動，消除一切浪費和低效率活動”的主體展開。主要由以下活動組成：“降成本，我在行動”簽名活動；成本月活動宣傳； “啄木鳥行動”征集活動；成本專項改善QC活動；成本管理培訓(xùn)活動。其中最有特色的是成本專項改善QC活動，鼓勵一線員工找出生產(chǎn)過程中影響效率的瓶頸問題，將其作為QC項目申報，全公司組織集中討論，用集體的力量攻克難關(guān)，取得了較好的經(jīng)濟效益。

4.重視前端成本控制。不動產(chǎn)板塊的房產(chǎn)項目從立項到全部建成并交付使用，一般需要經(jīng)歷2年左右的時間。而在這期間，各種調(diào)整、變更、材料價格波動等都直接影響到項目的最終成本。所以房產(chǎn)企業(yè)的成本管理不同于一般的制造業(yè)成本管理，有著鮮明的行業(yè)特點。

一些房地產(chǎn)企業(yè)，重視開發(fā)項目全過程，從可行性階段→項目策劃定位→規(guī)劃方案設(shè)計→施工圖設(shè)計→項目建設(shè)→項目驗收等過程，不僅重視項目建設(shè)中的成本管理，同時也在其他階段加強成本控制和跟蹤。由于項目策劃定位和規(guī)劃方案設(shè)計階段決定了整個項目成本的絕大部分，是整個項目成敗的關(guān)鍵，成為企業(yè)成本管理和實現(xiàn)利潤最大化的重中之重。由于此階段的專業(yè)技術(shù)要求較高，公司采用借助“外腦”來幫助完成。同時公司相關(guān)部門負責(zé)將企業(yè)的項目愿景和定位等，與協(xié)作單位進行充分溝通，使整體方案按照公司的意圖向下推進。同時，在方案設(shè)計階段結(jié)合論證階段的成本匡算，導(dǎo)入“限額設(shè)計”理念，使整個項目成本不會因設(shè)計的原因而與目標偏離太大。通過此階段的成本管理使得項目的成本控制從后端控制變?yōu)榍岸丝刂?，從源頭上降低項目超支的風(fēng)險。

5.重點費用重點控制。調(diào)研單位中除了傳統(tǒng)的制造業(yè)以外，還有以軟件開發(fā)、系統(tǒng)集成、信息服務(wù)為主業(yè)的IT企業(yè)集團。這類企業(yè)多數(shù)承接的是系統(tǒng)集成項目、軟件設(shè)計開發(fā)項目、運行維護項目、弱電智能（建筑安裝）項目，所以成本核算與控制主要以項目成本管理為主。一些企業(yè)全面推廣合同成本概預(yù)算管理模式，引進千萬以上項目“成本樹管理法”的管理思路，嚴控成本支出：（1）對于千萬以上項目成立項目工作小組，明確項目銷售、采購、現(xiàn)場管理、財務(wù)核算、項目監(jiān)管等職能的負責(zé)人，明確工作職責(zé)。建立項目報告制度，以周報、月報形式向公司匯報項目進度，并以月度專題會形式，溝通項目進度、收付款情況、現(xiàn)場貨物管理情況。年末項目經(jīng)理對項目進度進行述職，接受集團公司監(jiān)管和評估。通過人員保障，實現(xiàn)項目實施、管理有序，確保項目考核毛利的完成。（2）進行成本樹管理法，即以項目總成本為樹干、總費用為樹枝，項目參與人員為樹葉，全員、全額、全過程的項目成本管理。并以此作為項目考核依據(jù)，每季度提供相關(guān)分析報告及時反饋項目組。（3）全面推廣合同成本概預(yù)算管理。建立企業(yè)成本費用要素分解模塊，制定項目成本核算歸集的標準，并建立成本歸集模型，嚴格控制可控費用，厲行節(jié)約。通過概預(yù)算直觀反映項目收入、成本及毛利情況，并將項目各子系統(tǒng)的收入成本匹配情況、稅金和毛利等進行全面地反映。對于重點業(yè)務(wù)重點費用進行重點控制。對項目實施中的業(yè)務(wù)招待費、銷售服務(wù)費、資料費等作為控制重點，便于財務(wù)與業(yè)務(wù)管理工作有效銜接。

三、企業(yè)成本管理存在的問題

1.成本概念理解不全面。說起成本控制，企業(yè)大多會想到降低生產(chǎn)成本，減少不必要的費用，而忽視了其他領(lǐng)域諸如開發(fā)、設(shè)計、供應(yīng)、服務(wù)、銷售等環(huán)節(jié)的成本控制，這種觀念不能適應(yīng)市場經(jīng)濟的要求。從成本動因的角度考慮，企業(yè)的任何一種產(chǎn)品從開始生產(chǎn)到獲取利潤，其成本不能僅僅理解為制造成本，而是貫穿于產(chǎn)品生命周期的全部成本。同時成本管理也應(yīng)由物質(zhì)產(chǎn)品成本擴展到非物質(zhì)產(chǎn)品成本，如人力資源成本、資金成本、、物流成本、服務(wù)成本等。

2.成本管理事前控制薄弱。企業(yè)現(xiàn)行成本控制的大部分措施都是針對生產(chǎn)過程，很少有針對產(chǎn)品投產(chǎn)前的成本進行控制。事實上產(chǎn)品成本的大部分是在設(shè)計階段就被決定。產(chǎn)品設(shè)計不合理，不適應(yīng)市場需求，制造工藝繁復(fù)等，都會使得企業(yè)在實際生產(chǎn)中背負過重的成本負擔(dān)。

3.內(nèi)部管理成本主體存在誤區(qū)。部分企業(yè)存在認識的偏差，認為只有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)及財務(wù)部負責(zé)效益和成本，將成本控制管理視為少數(shù)管理人員和財務(wù)人員的特權(quán)，從而造成管理成本人員對技術(shù)不精通，技術(shù)精通人員卻不懂財務(wù)。員工缺乏對成本的認知，忽略應(yīng)控制哪些成本及如何控制等問題，無法形成全公司全員式的成本管理格局。

4.成本控制目的有誤。企業(yè)成本管理與控制，采用的主要方式為“節(jié)約成本，降本增效”；但是從現(xiàn)在市場看，供應(yīng)商價格的透明、人員流動性增強等，都使得成本的降低是有條件和限度的。在某些情況下控制成本的費用，可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。因此，企業(yè)不僅要關(guān)注產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，而且要關(guān)注其產(chǎn)品在市場上的效益，應(yīng)更多地應(yīng)依靠技術(shù)的投入，從而產(chǎn)生出更大的收益，相對降低成本。

四、企業(yè)成本管理強化對策

1.樹立成本效益管理觀念。市場經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)的行為，都是為了價值最大化。投入是為了產(chǎn)出，成本管理也是為了降低成本和費用，增強企業(yè)效益，不是為降成本而降成本。所以，成本管理的理念必須與企業(yè)效益統(tǒng)一，系統(tǒng)的看待企業(yè)的成本管理，重視全局和整體，多角度的研究及分析企業(yè)成本管理的方式、對象和內(nèi)容。

首先，在市場競爭中，為了增強企業(yè)產(chǎn)品的競爭能力，不能再局限于將成本管理視為產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，應(yīng)開拓視野，使其向前至分析有關(guān)產(chǎn)品技術(shù)的發(fā)展狀況、產(chǎn)品的設(shè)計及市場供求；向后至顧客的使用、處置、維修。對所有這些成本內(nèi)容都應(yīng)采用嚴格、細致的科學(xué)手段進行管理，以增強產(chǎn)品在市場中的競爭力，使企業(yè)在激烈的市場競爭中立于不敗之地。

其次，為適應(yīng)不斷發(fā)展的市場經(jīng)濟及非物質(zhì)產(chǎn)品日益商品增長的趨勢，成本管理的產(chǎn)品成本也應(yīng)從物質(zhì)的形式拓展至非物質(zhì)形式，如人力資源成本、資本成本、物流成本等。可以通過循環(huán)取貨（Milkrun）、供應(yīng)商管理庫存（VMI）等方式降低物流成本；也可以采用集團資產(chǎn)池方式，統(tǒng)一管理資金的調(diào)配，從而降低資金成本。

2.強化事前成本管理。不但需要重視事中、事后的成本控制，還要重視成本事前管理。由于產(chǎn)品的大部分成本都取決于成本決策、產(chǎn)品設(shè)計、工藝流程設(shè)計，一旦制造設(shè)計定型，其后的操作過程很難予以調(diào)整和彌補。作為成本的事前控制，具有舉足輕重的作用。

決策成本是企業(yè)成本管理的一項至關(guān)重要的內(nèi)容。在企業(yè)成本管理中，重視和加強對管理決策成本的研究分析，可以避免決策失誤給企業(yè)帶來的巨大損失。為保證企業(yè)做出最優(yōu)決策，獲取最佳經(jīng)濟效益提供基礎(chǔ)，應(yīng)把企業(yè)成本管理納入整個市場環(huán)境中予以全面考察。只有對企業(yè)所處環(huán)境的正確分析和判斷，根據(jù)企業(yè)自身的特點確定和實施正確適當?shù)某杀緵Q策，把握機遇主動積極地適應(yīng)和駕馭外界環(huán)境，在競爭中取得主動，最終實現(xiàn)預(yù)定的企業(yè)戰(zhàn)略目標。如有些產(chǎn)品和部件，采購成本低于企業(yè)生產(chǎn)的，可以采取OEM，既控制了當前成本，也控制了長遠成本。

產(chǎn)品的設(shè)計是產(chǎn)品生產(chǎn)過程所必經(jīng)的階段。企業(yè)在經(jīng)過充分的市場調(diào)查之后，決定生產(chǎn)某種產(chǎn)品，必須首先進行產(chǎn)品設(shè)計，對其具有的功能、生產(chǎn)所用的材料、運用的工藝等進行設(shè)計、規(guī)劃。同時對于即將生產(chǎn)的產(chǎn)品成本也會有相應(yīng)的估計。產(chǎn)品設(shè)計階段所決定的成本將長期對企業(yè)產(chǎn)生影響。若產(chǎn)品設(shè)計合理，適應(yīng)市場需求并符合成本效益原則，會為企業(yè)帶來源源不斷的利潤；若產(chǎn)品設(shè)計不合理，成本過高或不適應(yīng)市場的需求，會使企業(yè)背上沉重的成本負擔(dān)，影響企業(yè)的經(jīng)濟效益，利潤也無法順利實現(xiàn)。可以說設(shè)計的節(jié)約是最大的節(jié)約，同樣設(shè)計的浪費也是最大的浪費。因此，如果能在產(chǎn)品的設(shè)計階段有效地控制成本，不僅可以降低成本，獲得更多的利潤，而且可以在產(chǎn)品價格波動較大時，保持產(chǎn)品的競爭力，幫助企業(yè)消除價格變動所帶來的負面影響。

3.實行全員成本控制。成本發(fā)生在企業(yè)的每個生產(chǎn)、經(jīng)營和管理要素中?？刂瞥杀局荒芤揽可a(chǎn)力最活躍、主動的勞動力——企業(yè)員工。所以，成本管理若要加強，首先需要增強廣大職工的成本理念，提高其成本控制認識。企業(yè)可以將成本控制意識作為企業(yè)文化的一部分，在企業(yè)的文化建設(shè)中，組織專題宣傳活動，加強員工成本意識。鼓勵員工參與產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)流程優(yōu)化，并對好的建議予以采納并給予獎勵。同時加強對員工業(yè)務(wù)技能的培訓(xùn)，促進全體員工提高自身工作能力和工作質(zhì)量，從身邊做起，節(jié)約資源、杜絕浪費，改進工作方法，改善工作習(xí)慣，提升工作效率，找出更多降低成本的空間和方法。將成本管理轉(zhuǎn)化為企業(yè)全體人員的一種習(xí)慣，將少數(shù)人的成本管理轉(zhuǎn)變?yōu)槿珕T參加的成本管理。

4.加強成本管理信息管理。企業(yè)財務(wù)部門是企業(yè)經(jīng)濟核算的責(zé)任部門，是成本管理的重要參與者。如何將以歷史成本為主的會計核算轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實成本管理會計，使成本數(shù)據(jù)更符合當前的實際狀況、更具管理說服力，是財務(wù)部門應(yīng)當且可以完成的工作。財務(wù)部門首先要了解企業(yè)產(chǎn)品服務(wù)生產(chǎn)與經(jīng)營過程中的業(yè)務(wù)流、資金流和信息流，了解各項成本的結(jié)構(gòu)和責(zé)任單位，了解責(zé)任單位工作質(zhì)量對成本的影響及可能程度，了解企業(yè)固定成本合理的分解模式，建立和健全企業(yè)成本核算體系，準確反映各產(chǎn)品和服務(wù)的投入狀況與水平；同時了解會計核算成本與現(xiàn)實成本的差異，借助現(xiàn)代信息技術(shù)，建立企業(yè)內(nèi)部責(zé)任成本模型，盡可能將會計成本轉(zhuǎn)化為管理成本，與各部門、崗位的工作質(zhì)量掛鉤，據(jù)以反映和評價，引導(dǎo)企業(yè)全業(yè)務(wù)鏈重視成本，鼓勵和促進企業(yè)成本的持續(xù)優(yōu)化。

5.推動成本管理升級。上級公司應(yīng)將基層企業(yè)成本管理作為日常監(jiān)控的內(nèi)容，定期評價企業(yè)成本管理現(xiàn)狀，及時發(fā)現(xiàn)問題，提出整改意見并檢查整改情況。財務(wù)部門應(yīng)不定期進行成本管理工作交流，通過交流，分享成本管理經(jīng)驗，相互學(xué)習(xí)共同提高成本管理水平。同時還可以借助會計學(xué)會、中介機構(gòu)等力量，幫助檢查、診斷成本管理工作方面存在的問題及提出改進的方法，切實提高企業(yè)成本管理水平。