熊 媛

我國(guó)是一個(gè)農(nóng)業(yè)大國(guó)，農(nóng)業(yè)、農(nóng)村和農(nóng)民（“三農(nóng)”）問(wèn)題是關(guān)乎國(guó)計(jì)民生和社會(huì)穩(wěn)定的根本問(wèn)題。黨的十八大報(bào)告中指出：“要加大統(tǒng)籌城鄉(xiāng)發(fā)展力度，促進(jìn)城鄉(xiāng)共同繁榮。加大強(qiáng)農(nóng)惠農(nóng)富農(nóng)政策力度，讓廣大農(nóng)民平等參與現(xiàn)代化進(jìn)程、共同分享現(xiàn)代化成果?！痹谶@樣的時(shí)代背景下，近年來(lái)國(guó)家出臺(tái)了多項(xiàng)強(qiáng)農(nóng)惠農(nóng)政策，由村集體經(jīng)濟(jì)組織承擔(dān)或?qū)嵤┑母纳妻r(nóng)民生產(chǎn)生活條件的民生工程項(xiàng)目越來(lái)越多，征地拆遷建設(shè)也不斷增加，村集體經(jīng)濟(jì)組織的收支日趨增多，村集體的資金、資產(chǎn)和資源（“三資”）管理逐漸成為了農(nóng)村和諧穩(wěn)定的焦點(diǎn)。為消除村級(jí)財(cái)務(wù)管理工作中賬務(wù)不清、監(jiān)管不到位等現(xiàn)象，也為引導(dǎo)村級(jí)財(cái)務(wù)走上市場(chǎng)化發(fā)展的道路，在2010年由中紀(jì)委、財(cái)政部、農(nóng)業(yè)部、民政部四部委聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理服務(wù)工作指導(dǎo)意見的通知》（財(cái)會(huì)［2010］4號(hào)）文件精神的指導(dǎo)下，我國(guó)各地農(nóng)村掀起了一股探索與推行“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”這種新型村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式的熱潮。

“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式是指在堅(jiān)持“一項(xiàng)委托，二級(jí)審核，三權(quán)不變，四層監(jiān)督，五個(gè)統(tǒng)一”的原則及村民自愿的前提下，與代理機(jī)構(gòu)簽訂會(huì)計(jì)委托代理協(xié)議，在保證村集體資金所有權(quán)、使用及收益權(quán)和審批權(quán)不變的前提下委托代理機(jī)構(gòu)對(duì)村集體財(cái)務(wù)進(jìn)行管理的一種財(cái)務(wù)管理模式（如下圖所示）。其中，一項(xiàng)委托是指鄉(xiāng)鎮(zhèn)只設(shè)一名會(huì)計(jì)輔助人員處理村級(jí)財(cái)務(wù)；二級(jí)審核是指村和鄉(xiāng)鎮(zhèn)分兩級(jí)同時(shí)對(duì)村級(jí)財(cái)務(wù)進(jìn)行審核；三權(quán)不變是指村集體資產(chǎn)的所有權(quán)、資金的使用及收益權(quán)和財(cái)務(wù)審批權(quán)三權(quán)不變；四層監(jiān)督是指包括群眾監(jiān)督、業(yè)務(wù)監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督和上級(jí)監(jiān)督在內(nèi)的四層監(jiān)督體系；五個(gè)統(tǒng)一是指統(tǒng)一制度、統(tǒng)一審核、統(tǒng)一記賬、統(tǒng)一公開以及統(tǒng)一建檔。

“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式能更好地適應(yīng)目前我國(guó)農(nóng)村財(cái)務(wù)管理工作，并為進(jìn)一步簡(jiǎn)政放權(quán)、建立服務(wù)指導(dǎo)型的政府農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理部門以及引導(dǎo)村級(jí)財(cái)務(wù)工作走上市場(chǎng)化的道路提供了新思路。

“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式

一、從村級(jí)維度來(lái)看，“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式充分尊重了村民的自主管理權(quán)

村級(jí)財(cái)務(wù)管理又叫做農(nóng)村財(cái)務(wù)管理，是指對(duì)直接歸村級(jí)集體經(jīng)濟(jì)組織所有、支配、管理的各種資產(chǎn)所發(fā)生的一切收入及其使用、分配等財(cái)務(wù)活動(dòng)的核算、計(jì)劃、監(jiān)督與控制。這一概念表明村級(jí)財(cái)務(wù)管理無(wú)論采取哪種管理模式，均要體現(xiàn)村民自主管理的特性，主要源于村集體經(jīng)濟(jì)組織的資金、資產(chǎn)以及資源歸集體所有即全體村民所有。事實(shí)上，自改革開放以來(lái)，我國(guó)從未停止過(guò)對(duì)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式的探索，先后摸索出了“村賬村管”、“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)管”、“農(nóng)村會(huì)計(jì)委派制”以及“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)雙代管”等財(cái)務(wù)管理模式。然而上述四種模式由于未能在堅(jiān)持村民自主管理權(quán)與村級(jí)財(cái)務(wù)人員獨(dú)立性兩者之間找到平衡，從而使得在這些財(cái)務(wù)管理模式下，村級(jí)財(cái)務(wù)管理工作一度陷入瓶頸。

例如，在“村賬村管”模式下，雖然村民能自主地對(duì)村級(jí)財(cái)務(wù)進(jìn)行直接管理，但由于村級(jí)財(cái)務(wù)人員由村組織自行配備，且大多由村干部的親屬或是親近人員來(lái)?yè)?dān)任，村集體經(jīng)濟(jì)組織的資金被侵占挪用的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。再如，在“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)管”以及“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)雙代管”的模式下，雖然通過(guò)鄉(xiāng)鎮(zhèn)主管農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作的機(jī)構(gòu)（經(jīng)管站）或者是鄉(xiāng)、村共同對(duì)村集體資金和賬務(wù)實(shí)行統(tǒng)一管理的方式，增強(qiáng)了村級(jí)財(cái)務(wù)人員的獨(dú)立性，有效遏制了擠占挪用村集體經(jīng)濟(jì)組織資金的現(xiàn)象，然而由于這兩種模式都不可避免地帶有一定的行政強(qiáng)制性，從而侵犯了村民的自主管理權(quán)，不利于村級(jí)財(cái)務(wù)管理的市場(chǎng)化發(fā)展方向，因而也給現(xiàn)實(shí)的村級(jí)財(cái)務(wù)管理工作帶來(lái)了新的難題。最后，在“農(nóng)村會(huì)計(jì)委派制”模式下，通過(guò)從鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站設(shè)立的會(huì)計(jì)委派中心委派財(cái)務(wù)人員到各村任職的方式，實(shí)現(xiàn)了村級(jí)財(cái)務(wù)人員真正獨(dú)立于村集體經(jīng)濟(jì)組織，也保留了村民的自主管理權(quán)，然而由于會(huì)計(jì)委派中心財(cái)務(wù)人員到村任職后不了解當(dāng)?shù)氐那闆r，很難融入到當(dāng)?shù)氐纳a(chǎn)生活當(dāng)中，使得這種村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式顯得有點(diǎn)“水土不服”，達(dá)不到理想的效果。

總體而言，“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式既尊重了村民的自主管理權(quán)，又保持了村級(jí)財(cái)務(wù)人員的獨(dú)立性，且能有效保護(hù)村集體經(jīng)濟(jì)組織資金、資產(chǎn)及資源的安全完整，是一種行之有效的村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式。

二、從代理機(jī)構(gòu)維度來(lái)看，“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式使村級(jí)財(cái)務(wù)管理更加合理，更有利于農(nóng)村財(cái)務(wù)的市場(chǎng)化

（一）農(nóng)村財(cái)務(wù)市場(chǎng)化角度的合理性

村集體經(jīng)濟(jì)組織的資金屬于全體村民共同所有，其資金的運(yùn)營(yíng)應(yīng)由作為所有者的全體村民來(lái)共同決策。但若事無(wú)巨細(xì)都經(jīng)過(guò)全體村民共同決策，首先會(huì)產(chǎn)生決策效率問(wèn)題；其次由于村民財(cái)務(wù)知識(shí)的缺乏，無(wú)法就資金如何保值、增值形成科學(xué)決策，從而錯(cuò)失發(fā)展機(jī)遇。通過(guò)“村會(huì)計(jì)委托代理”這種模式，在村集體經(jīng)濟(jì)組織與代理機(jī)構(gòu)之間以協(xié)議的形式建立委托——代理關(guān)系，由村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)村級(jí)財(cái)務(wù)進(jìn)行審核，代理機(jī)構(gòu)對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織的日常業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理并提供會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)，既維護(hù)了村民的自主管理權(quán)，又能通過(guò)代理機(jī)構(gòu)人員的財(cái)務(wù)專業(yè)知識(shí)為村集體經(jīng)濟(jì)組織資金的日常穩(wěn)健運(yùn)營(yíng)及保值、增值提供科學(xué)合理的建議，可謂一舉兩得。

（二）會(huì)計(jì)控制角度的合理性

一般情況下資金支出控制都由單位內(nèi)部人員和機(jī)構(gòu)承擔(dān)，屬于內(nèi)部控制。而“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式從形式上看是一般的委托代理業(yè)務(wù)，但從實(shí)質(zhì)上看，村集體經(jīng)濟(jì)組織與代理機(jī)構(gòu)之間已經(jīng)不是單純的委托人與代理人的關(guān)系，而是一種會(huì)計(jì)上的控制與被控制的關(guān)系。從代理機(jī)構(gòu)對(duì)于原始憑證的真實(shí)性、合理性、合規(guī)性方面的審核以及銀行存款使用時(shí)的蓋章，“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”已經(jīng)屬于資金使用上的控制行為。“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式已經(jīng)超出了內(nèi)部控制范疇，確切地說(shuō)，它屬于外部會(huì)計(jì)控制范疇。通過(guò)“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式，使村級(jí)會(huì)計(jì)控制由內(nèi)向外延伸，能更加有效地防范村集體經(jīng)濟(jì)組織的資金被侵占挪用并堵塞其資金使用過(guò)程中的漏洞。

三、從鄉(xiāng)鎮(zhèn)村級(jí)財(cái)務(wù)監(jiān)管部門的維度來(lái)看，“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式能促使政府農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作主管部門轉(zhuǎn)變職能，更好地服務(wù)于農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作

根據(jù)農(nóng)業(yè)部印發(fā)的《農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織審計(jì)規(guī)定》中第三條“鄉(xiāng)級(jí)農(nóng)村經(jīng)營(yíng)管理部門負(fù)責(zé)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織的審計(jì)工作”的規(guī)定，目前我國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)負(fù)責(zé)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理工作的基層機(jī)構(gòu)為經(jīng)管站，即鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站負(fù)責(zé)監(jiān)督、管理和審計(jì)村集體經(jīng)濟(jì)組織的財(cái)務(wù)管理工作。因而，對(duì)于村集體經(jīng)濟(jì)組織而言，鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站相當(dāng)于“裁判員”。然而，在過(guò)去若干年的現(xiàn)實(shí)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理工作中，不少鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站干部不僅負(fù)責(zé)審計(jì)和監(jiān)督村級(jí)財(cái)務(wù)管理工作，還兼任村賬代理會(huì)計(jì)，例如在“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)管”以及“村賬鄉(xiāng)鎮(zhèn)雙代管”的模式中即是如此。這種既當(dāng)“裁判員”又當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”的不合理現(xiàn)象將直接導(dǎo)致鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站無(wú)法對(duì)本鄉(xiāng)鎮(zhèn)的村集體經(jīng)濟(jì)組織的財(cái)務(wù)實(shí)施合法、有效的審計(jì)監(jiān)督，同時(shí)也容易使得部分鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站干部與村干部結(jié)為利益共同體，滋生腐敗。

“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式，使得鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站摒棄了“運(yùn)動(dòng)員”的身份，而恢復(fù)了“裁判員”的身份。即通過(guò)僅設(shè)一名會(huì)計(jì)輔助人員協(xié)助代理機(jī)構(gòu)處理村級(jí)財(cái)務(wù)的方式，把鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站的主要工作職能轉(zhuǎn)變到對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織日常財(cái)務(wù)工作的事前、事中及事后的監(jiān)督上來(lái)，大大提高了工作效率，也有效遏制住了腐敗的源頭。

同時(shí)，在簡(jiǎn)政放權(quán)、建立廉潔高效的服務(wù)型政府的時(shí)代背景下，各鄉(xiāng)鎮(zhèn)村級(jí)財(cái)務(wù)監(jiān)管部門（含鄉(xiāng)鎮(zhèn)紀(jì)委、財(cái)政所、經(jīng)管站）也應(yīng)思索如何在對(duì)村級(jí)財(cái)務(wù)實(shí)行審計(jì)監(jiān)督的過(guò)程中，去行政化，引導(dǎo)農(nóng)村財(cái)務(wù)走向市場(chǎng)化。“村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理”模式，也給鄉(xiāng)鎮(zhèn)村級(jí)財(cái)務(wù)監(jiān)管部門提供了新方法。鄉(xiāng)鎮(zhèn)村級(jí)監(jiān)管部門可通過(guò)政府采購(gòu)的方式購(gòu)買代理機(jī)構(gòu)的勞務(wù)服務(wù)，使其承擔(dān)對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織中財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)工作，變單純的行政監(jiān)督職能為服務(wù)指導(dǎo)職能，逐步引導(dǎo)村集體建立健全會(huì)計(jì)核算制度，使農(nóng)村財(cái)務(wù)走上健康有序發(fā)展的市場(chǎng)化道路。

綜上所述，“村會(huì)計(jì)委托代理”模式是治理村級(jí)財(cái)務(wù)混亂狀況的有效模式。但其也不是完美無(wú)瑕的，這種模式在實(shí)施的過(guò)程中不斷地涌現(xiàn)出一些新的問(wèn)題，因此，要使“村會(huì)計(jì)委托代理”模式順利推行并長(zhǎng)期堅(jiān)持下去，有賴于我們?cè)诶碚撆c實(shí)踐中不斷探索與完善這種模式。

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