江西財經(jīng)大學(xué) 羅茜 陳鑫

為了實現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則趨同，我國財政部在2014年1月28日發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39 號——公允價值計量》，同年7 月，財政部對《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（財政部令第33 號）第四十二條第五項公允價值進(jìn)行了修改，并宣布于2014年7月1日起實施，此次修改的內(nèi)容就是重新定義了公允價值概念。

一、公允價值的定義

在以前的企業(yè)會計準(zhǔn)則中，對公允價值計量的表述為：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量?！倍钚滦抻喌摹镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》對公允價值的表述為：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移負(fù)債所需支付的價格計量?！?/p>

二、新準(zhǔn)則中公允價值的先進(jìn)之處

(一)精確認(rèn)定交易主體

在舊準(zhǔn)則中，運(yùn)用公允價值的主體被定義為“熟悉情況的雙方”，這個概念較為模糊，它沒有指出交易雙方對交易事項了解到何種程度才能稱為熟悉，因此在判斷這里程度時，往往夾雜了會計人員的主觀意志，因而影響了公允價值的可靠性。新準(zhǔn)則則明確界定了交易主體即為“市場參與者”。“市場參與者”是指在相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場（或最有利市場）中，同時具備下列特征的買方和賣方：雙方相互獨(dú)立，不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系；熟知情況，即對于相關(guān)的資產(chǎn)或負(fù)債以及交易，能夠根據(jù)所取得的信息具備合理認(rèn)知；在進(jìn)行相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的交易時，這些市場參與者要有能力并秉持自愿原則進(jìn)行。綜上可以了解到，新準(zhǔn)則更為準(zhǔn)確地認(rèn)定了交易主體，這不僅體現(xiàn)在要求雙方熟悉情況，還要求參與雙方對熟悉程度作出了界定，即對交易事項具備合理認(rèn)知，有能力并自愿進(jìn)行交易的獨(dú)立的雙方。這使得公允交易的相關(guān)性得到了保證，計量更為公允。

(二)精準(zhǔn)確認(rèn)交易時點(diǎn)

舊準(zhǔn)則并沒有明確規(guī)定確認(rèn)交易的時點(diǎn)，而在新準(zhǔn)則對公允價值的定義中就清晰提到了確認(rèn)交易時點(diǎn)，即計量日發(fā)生的有序交易完成后就要進(jìn)行確認(rèn)。新會計準(zhǔn)則使得相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值有據(jù)可循，減少了會計人員從中舞弊的可能性，增強(qiáng)會計信息的真實性。

(三)引入“估值技術(shù)”

當(dāng)公允價值無法直接從市場觀察時，新準(zhǔn)則借鑒了國際會計準(zhǔn)則，采用了“估值技術(shù)”。企業(yè)可以采用市場法、收益法和成本法的估值技術(shù)來計量相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值。市場法是指在“市場參與者”可以使用相同或類似的資產(chǎn)、負(fù)債或資產(chǎn)和負(fù)債組合的價格以及其他相關(guān)市場的交易信息來計量公允價值的方法。而通過把未來的現(xiàn)金流量折現(xiàn)成單一價格的估值方法，稱之為收益法。成本法主要是指公允價值的計量可以根據(jù)當(dāng)前要求重置相關(guān)資產(chǎn)服務(wù)能力所需要的金額（即重置成本）來估算的一種估值技術(shù)。對估值技術(shù)的引進(jìn)，完善了對公允價值計量的確定，但同時也增加了實務(wù)應(yīng)用的難度。

(四)清晰鑒定交易方式

舊準(zhǔn)則中對交易方式的界定僅僅是“公平交易”，而新準(zhǔn)則描述其為“在計量日發(fā)生的有序交易”。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39 號——公允價值計量》中指明：“有序交易是指在計量日前一段時期內(nèi)相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債具有慣常市場活動的交易”。“有序交易”是指在主要市場中進(jìn)行的資產(chǎn)、負(fù)債交易?！爸饕袌觥笔侵附灰琢孔畲蠛徒灰谆钴S程度最高的市場。企業(yè)應(yīng)該在每一個計量日根據(jù)獲取的信息重新估計資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場。當(dāng)一項資產(chǎn)負(fù)債不存在于主要市場時，有序交易就是指在最有利市場中進(jìn)行的資產(chǎn)、負(fù)債交易。最有利市場是指在考慮交易費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用后，能夠以最高金額出售相關(guān)資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移相關(guān)負(fù)債的市場。對交易方式的明確界定以及交易范圍的清晰化，大大提高了會計信息的真實性和可靠性。

三、新準(zhǔn)則下公允價值面臨的挑戰(zhàn)

(一)對會計人員職業(yè)判斷要求增加

首先，新準(zhǔn)則引進(jìn)估值技術(shù)，填補(bǔ)了公允價值確認(rèn)領(lǐng)域的空白，但是這項技術(shù)的操作的主要依靠人來完成，而估值技術(shù)會涉及到許多會計人員日常不會熟練掌握的知識，如資產(chǎn)評估，因此這會給會計人員帶來新的挑戰(zhàn)。同時，在市場法、收益法、成本法三種估值方法的選擇上，同樣涉及到職業(yè)判斷，從而提高了對會計相關(guān)人員的執(zhí)業(yè)能力和要求。

其次，交易市場的選擇問題也要求會計人員不斷提高自身職業(yè)判斷能力。新準(zhǔn)則將公允價值的交易市場劃分為“主要市場”和“最有利市場”，實際操作中，對“最有利市場”的判斷只有定性的分析，沒有任何行業(yè)統(tǒng)一的界定，因此這加強(qiáng)了對會計人員職業(yè)判斷的要求。

(二)市場公允性問題

公允價值作為計量屬性的基本前提是市場價格公允地反映了資產(chǎn)價值。中國市場經(jīng)濟(jì)雖然已經(jīng)建立，但還處在轉(zhuǎn)型期間，很多方面還很不完善，如在證券交易、產(chǎn)權(quán)交易、生產(chǎn)資料等市場的建設(shè)還不成熟，價格也不能真實地反映商品的價值量，而且市場上絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允市價是難以獲得的。另外由于中國股權(quán)上市公司國有股一股獨(dú)大、所有者缺位嚴(yán)重的結(jié)構(gòu)特征，導(dǎo)致上市公司“內(nèi)部人控制”程度相當(dāng)高。因此，新會計準(zhǔn)則下公允價值面對的挑戰(zhàn)必定會包括市場公允性問題。

四、結(jié)束語

公允價值的運(yùn)用范圍由于新會計準(zhǔn)則的此次修改而擴(kuò)大，這不僅大大提高了會計報表信息的相關(guān)性和可靠性，而且還使我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則更加趨同，也使會計報表的使用者即投資者、管理者等更加真實和公允地了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，幫助其做出管理、投資決策。

[1]劉春梅.關(guān)于新會計準(zhǔn)則下公允價值應(yīng)用問題的研究[J].中國商貿(mào),2015,02:153-155

[2]毛文平.公允價值計量發(fā)展的國際趨同[J].市場研究,2015,03:66-67

[3]潘瑤.新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則比較研究[J].品牌,2014,08:206

[4]鄧德宏.公允價值與會計職業(yè)判斷研究[J].法制與經(jīng)濟(jì),2014,16:133-135

[5]財政部.關(guān)于修改《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的決定.財政部令第76號，2014-07-23

[6]財政部.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39號——公允價值計量》的通知.財會［2014］6號，2014-01-26