淮陰工學(xué)院 楊民

淮安盛唐服飾有限公司 蓋道松

淮陰工學(xué)院 劉滿成

1 現(xiàn)階段經(jīng)濟環(huán)境復(fù)雜多變

1.1 從外部環(huán)境角度分析挑戰(zhàn)和機遇并存

最近人民幣持續(xù)下跌。金投外匯網(wǎng)訊：在中國央行干預(yù)疑似減弱的揣測下，市場看空情緒得到進一步強化。機構(gòu)指出，這有利于如紡織服裝等部分出口型企業(yè)。

2014年11月4日，中國首套工業(yè)4.0流水線在第十六屆中國國際工業(yè)博覽會上亮相，中國逐步向工業(yè)4.0時代邁進。工業(yè)4.0更強調(diào)生產(chǎn)制造過程的“智能化”，尤其是整個生產(chǎn)過程從自動化向智能化的演進，其提出的智能工廠重點研究生產(chǎn)流程化管理，目的是以用戶的個性化需求為中心，實現(xiàn)柔性制造和個性化生產(chǎn)模式，最終完成生產(chǎn)的智能化轉(zhuǎn)型[1]。未來制造業(yè)的商業(yè)模式是以個性化需求為導(dǎo)向，凸出產(chǎn)品差異化，以批量定制制造為主。

1.2 從內(nèi)部環(huán)境角度分析劣勢大于優(yōu)勢

國內(nèi)服裝加工企業(yè)多屬勞動密集型企業(yè)。而近年來勞動力成本呈上升趨勢?！?015城市藍皮書》指出，中國正加速進入老齡化社會，隨著人口生育率的下降，預(yù)計2030年左右中國人口將出現(xiàn)負(fù)增長。人口紅利將徹底消失，人力成本將更加高昂，我國在傳統(tǒng)制造業(yè)的低成本要素優(yōu)勢將逐步喪失。

服裝加工企業(yè)處于服裝業(yè)的價值鏈的中段，品牌商的利益能得到保障，而服裝加工企業(yè)的盈利水平較低。尤其以訂單為導(dǎo)向的業(yè)務(wù)模式制約了服裝企業(yè)創(chuàng)新，企業(yè)缺乏核心競爭力，自身的獲利能力不足。

綜上所述，在這樣的經(jīng)濟環(huán)境下，服裝加工企業(yè)應(yīng)該內(nèi)外兼修。在外抓住機遇，努力增大外貿(mào)出口訂單比重；在內(nèi)加強內(nèi)部管理，順應(yīng)未來個性化、批量定制的生產(chǎn)模式，采用與批量生產(chǎn)模式契合度高的、先進的作業(yè)成本法替代傳統(tǒng)的成本核算方法。

(1)作業(yè)成本法的概念、特點和先進性。作業(yè)成本(Activity-based CoSTFing)簡稱ABC。是通過對成本承擔(dān)對象所涉及的全部作業(yè)活動進行全過程動態(tài)追蹤和反映，以計量作業(yè)成本，進而計量成本承擔(dān)對象的成本。并以此評價作業(yè)業(yè)績和資源利用效果的核算、管理方法。其原理是成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。

表1 服裝生產(chǎn)五項作業(yè)

作業(yè)是成本計算的核心介質(zhì)，通過作業(yè)將資源消耗和產(chǎn)品聯(lián)系。在成本核算過程中，對于“消耗資源”和“產(chǎn)品成本”來說，”作業(yè)”是以“作業(yè)動因”為法則將‘消耗資源”映射到“產(chǎn)品成本”上。并通過分配，在“消耗資源”和“產(chǎn)品成本”之間建立了線性函數(shù)關(guān)系。

作業(yè)成本法能提供較準(zhǔn)確的基礎(chǔ)信息，提高決策依據(jù)信息質(zhì)量、并據(jù)以分析產(chǎn)品本量利關(guān)系。有效規(guī)避傳統(tǒng)成本核算方法給企業(yè)帶來的管理決策風(fēng)險。

(2)傳統(tǒng)成本核算以產(chǎn)品的產(chǎn)量為分配唯一標(biāo)準(zhǔn)，缺乏科學(xué)性。傳統(tǒng)的產(chǎn)量成本法通常假定間接生產(chǎn)成本消耗和產(chǎn)量變化之間呈線性關(guān)系[2]。

(3)這兩種成本核算方法的區(qū)別。可以打個比方來說明。如果將企業(yè)的產(chǎn)品比作一群人，一群靜態(tài)的人是不消耗社會資源的，人的消費行為才消耗社會資源，與資源消耗之間存在直接聯(lián)系。而人的經(jīng)濟能力和價值取向、消費習(xí)慣等因素決定消費行為。不同的人具有不同的消費能力。同理，靜態(tài)的產(chǎn)品本身與資源消耗之間沒有直接的關(guān)系，是產(chǎn)品形成過程中的一些列作業(yè)消耗了資源，作業(yè)的性質(zhì)和數(shù)量與資源消耗量之間存在必然的關(guān)系。所以，傳統(tǒng)成本核算方法以產(chǎn)品數(shù)量作為間接費用分配標(biāo)準(zhǔn) 是簡便但不科學(xué)的做法。相反，作業(yè)成本法更具有科學(xué)性。

2 以服裝生產(chǎn)加工企業(yè)STF公司實證，研究這兩種成本核算方法

(1)STF公司企業(yè)和成本核算現(xiàn)狀。STF公 司是一家大中型的服裝加工企業(yè)，公司長期提供服裝代加工服務(wù)，擁有幾條生產(chǎn)流水線和幾個手工作業(yè)組。公司目前加強內(nèi)部管理，其中包括會計系統(tǒng)管理。這種發(fā)展戰(zhàn)略與當(dāng)前的內(nèi)外環(huán)境需求分析結(jié)果相契合。公司生產(chǎn)部現(xiàn)設(shè)有四個主要部門：技術(shù)科、裁剪車間、縫制車間、后道車間。人員的崗位性質(zhì)有：技術(shù)、采購、運輸、裁床車位、驗片、輔工、中燙、大燙、專機、縫紉、打眼、鎖扣、釘扣、后道、檢驗、修補、車間管理、門衛(wèi)、倉儲、跟單、搬運等。目前，公司生產(chǎn)部主要以訂單為導(dǎo)向，組織生產(chǎn)。公司現(xiàn)實行傳統(tǒng)的制造成本核算法?，F(xiàn)有制造費用歸集包括：人工費用(含計提福利費)、折舊費、電費、水費、機物料消耗等。

(2)在現(xiàn)有條件下建立作業(yè)成本核算模型。本文以STF公司生產(chǎn)部作為作業(yè)成本核算的試用部門，分離篩選出來部分作業(yè)，遵循重要性，可比性會計原則按間接費用占比大小作了篩選，對自加工和委托加工作業(yè)進行了分離。對以上部門和人員所從事的活動，從生產(chǎn)作業(yè)的角度，進行重新劃分。

總共劃分五項作業(yè)如表1所示。

本月生產(chǎn)并完工3個品種。

傳統(tǒng)成本如表2所示。

表2 服裝生產(chǎn)傳統(tǒng)成本 單位：元

依據(jù)作業(yè)成本法核算原則，按各項作業(yè)重新歸集間接費用并按作業(yè)動因分配，作業(yè)成本分配如表3～7所示。

表3 樣衣設(shè)制作業(yè)成本分配 單位：元

表4 生產(chǎn)前道作業(yè)成本分配 單位：元

表5 加工成衣作業(yè)成本分配 單位：元

表6 后道整理作業(yè)成本分配 單位：元

表7 生產(chǎn)管理及輔助作業(yè)成本分配 單位：元

經(jīng)過以上分配，作業(yè)成本產(chǎn)品成本如表8所示。

表8 作業(yè)成本產(chǎn)品成本 單位：元

傳統(tǒng)產(chǎn)品成本與作業(yè)成本比較如表9所示。

(3)作業(yè)成本核算數(shù)據(jù)分析。通過計算，發(fā)現(xiàn)了傳統(tǒng)成本法存在成本扭曲：800A絕對差17.04元，誤差率14.27%。分析原因：此品種生產(chǎn)數(shù)量少，但加工工藝復(fù)雜，在傳統(tǒng)成本法下少分?jǐn)偭顺杀荆?00B絕對差1.32元，500C絕對差1.33元，500B和500C因生產(chǎn)數(shù)量相對多，在傳統(tǒng)成本法下多分?jǐn)偭顺杀?；在作業(yè)成本法下，500C因批次多而分?jǐn)偭嗽趥鹘y(tǒng)成本法分配時沒能體現(xiàn)的生產(chǎn)前道作業(yè)成本。抵減了一部分傳統(tǒng)法成本下因數(shù)量多而多分?jǐn)偟某杀?，縮小了價格絕對差，所以對于500C品種，管理者應(yīng)在生產(chǎn)能力許可情況下，增大批量以減少批次作業(yè)成本。

表9 傳統(tǒng)產(chǎn)品成本與作業(yè)成本比較 單位：元

通過廠區(qū)實地考察發(fā)現(xiàn)，生產(chǎn)前道作業(yè)因布局原因重復(fù)設(shè)置；車間管理、搬運檢驗非增值作業(yè)人員富余，從車間管理及輔助作業(yè)成本占總作業(yè)成本比16.74%(212296/1268330)可以找到這一判斷的依據(jù)；作業(yè)成本正確的成本信息可為生產(chǎn)銷售提供決策依據(jù)。如800A現(xiàn)有方法下核算為盈利產(chǎn)品，作業(yè)成本法下為虧損產(chǎn)品。所以應(yīng)和客戶重新談判訂單價格或放棄未來加工業(yè)務(wù)，為公司爭取收益規(guī)避損失，為實現(xiàn)公司發(fā)展戰(zhàn)略提供業(yè)績支持。

3 STF公司實施作業(yè)成本需做的后續(xù)工作

STF公司目前具有一定數(shù)量的技術(shù)人員、信息化設(shè)備、幾條先進生產(chǎn)流水線。已基本具備實施作業(yè)成本法核算的條件。公司后續(xù)工作，是在上述已經(jīng)建立的核算模型的基礎(chǔ)上，成立包括決策層、生產(chǎn)技術(shù)、財會、信息技術(shù)等部門人員在內(nèi)的實施小組，確定作業(yè)成本法實施的范圍，配置必要的信息設(shè)備，在現(xiàn)有信息系統(tǒng)中開發(fā)與作業(yè)成本法相匹配的模塊。結(jié)合公司生產(chǎn)組織的特點，將作業(yè)成本法在公司逐步實施。

4 結(jié)語

一種會計管理核算方法，在不同的歷史條件下，有著不同的內(nèi)涵、意義和發(fā)展基礎(chǔ)。在人類信息化、自動化發(fā)展到當(dāng)今水平，并以未來個性化批量生產(chǎn)制造模式的前提下，對于服裝加工企業(yè)，作業(yè)成本法核算方法的實施更具有支撐基礎(chǔ)，也具有必要性和前瞻性。因此，企業(yè)利用這種先進方法，提高內(nèi)部管理水平，在復(fù)雜多變的經(jīng)濟環(huán)境中立于不敗之地，謀求更快更好的發(fā)展是非常有意義的課題。

[1] 姜紅德.工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)和兩化深度 “融合”殊路同歸[J].中國信息化,2014(19).

[2] 寧亞平.企業(yè)管理[J].財政研究,2012(3).

[3] 財政部會計資格評價中心.高級會計實務(wù)[M].北京:經(jīng)濟科學(xué)出版社,2015.