一、中國管理會計的理論研究現(xiàn)狀

中國正式出現(xiàn)“管理會計”這個術(shù)語是二十世紀(jì)70年代末改革開放之后，中國管理會計理論伴隨著中國改革開放，在短時間內(nèi)迅速發(fā)展，并取得不少成果。特別從二十世紀(jì)90年代開始，中國管理會計涌現(xiàn)出了一些具有創(chuàng)新性、本土化的理論與方法，如作業(yè)成本法、經(jīng)濟增加值、平衡計分卡、全面預(yù)算管理等。這些理論與方法相繼被引入中國并加以中國本土化改進，在應(yīng)用層面取得了較好成效。概括來講，中國管理會計主要取得了如下成就：

（一）創(chuàng)立控制和籌劃理論體系

我國的管理會計理論研究超越美國管理會計框架的約束，創(chuàng)立了先進的管理會計理論框架。如余緒纓教授在教材《管理會計》和論文《現(xiàn)代管理會計的幾個基本理論問題的探索》中就提出了創(chuàng)立以現(xiàn)金流為經(jīng)和以決策、計劃和控制為緯的，解析過去、控制現(xiàn)在和籌劃未來的管理會計理論框架。在基本職能上不僅強調(diào)了對企業(yè)經(jīng)營活動決策計劃的支持，而且認(rèn)為管理會計是管理控制系統(tǒng)；在管理會計的方法上，強調(diào)應(yīng)用數(shù)學(xué)模型和IT技術(shù)從描述性向精密科學(xué)發(fā)展。

（二）從支持經(jīng)營決策到支持戰(zhàn)略決策

傳統(tǒng)管理會計注重企業(yè)內(nèi)部信息從而忽視了外部環(huán)境信息，與當(dāng)今日新月異的外部環(huán)境不相適應(yīng)，因而在很大程度上失去了戰(zhàn)略決策相關(guān)性。為適應(yīng)企業(yè)內(nèi)外環(huán)境、條件的新變化，管理會計須突破傳統(tǒng)觀念的束縛，從更廣闊的視野來觀察和分析問題，戰(zhàn)略管理會計應(yīng)運而生。如果說一般的管理控制是支持經(jīng)營決策和控制的，那么戰(zhàn)略管理會計就是支持戰(zhàn)略決策和戰(zhàn)略控制的。如何實現(xiàn)這一目標(biāo)，中國學(xué)者從如下三方面進行了探索：

1.企業(yè)戰(zhàn)略管理的創(chuàng)新工具應(yīng)用

Robert S.Kaplan與David P.Norton合著的平衡計分卡（The Balanced Scorecard）1996年出版以后，在理論界、實務(wù)界產(chǎn)生了巨大的影響，人們給予了高度的評價。在我國的企業(yè)戰(zhàn)略管理中有許多成功的應(yīng)用新模式：（1）于增彪等提出中國式預(yù)算管理系統(tǒng)的框架，為會計學(xué)界與企業(yè)界解決中國預(yù)算管理理論研究和實務(wù)的分離性問題提供了一個指導(dǎo)性的模型。這可視為卡普蘭的預(yù)算模式在中國的本土化改進與拓展。（2）傅元略和余緒纓將平衡計分卡應(yīng)用于企業(yè)創(chuàng)新管理，認(rèn)為創(chuàng)新可分解為技術(shù)創(chuàng)新、制度創(chuàng)新和組織創(chuàng)新。他們將平衡計分卡用于評價企業(yè)創(chuàng)新活動的過程，并把內(nèi)部流程和學(xué)習(xí)與成長維度拓展為三個維度（技術(shù)創(chuàng)新、組織創(chuàng)新和制度創(chuàng)新），以評價企業(yè)創(chuàng)新的績效驅(qū)動因素，從而構(gòu)建了企業(yè)創(chuàng)新的五維度績效評價框架，嘗試設(shè)計相應(yīng)的指標(biāo)體系；創(chuàng)新的五維度績效評價方法在吸收前人研究成果的基礎(chǔ)上，成功地將創(chuàng)新行為與企業(yè)戰(zhàn)略聯(lián)系起來，關(guān)注企業(yè)創(chuàng)新績效的驅(qū)動因素和成果，實現(xiàn)了財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)之間、創(chuàng)新的可衡量性和不確定性之間的平衡，全面評價了企業(yè)各種創(chuàng)新類別的績效，從而有助于企業(yè)控制和監(jiān)督創(chuàng)新的效果和效率，加強對創(chuàng)新的管理。

2.運用《孫子兵法》進一步完善戰(zhàn)略管理會計理論體系

在戰(zhàn)略管理中，對多樣化的信息進行深刻的領(lǐng)悟，達(dá)到“運用之妙，存乎一心”的崇高思想境界，才有可能瀟灑自如地“致敵而不致于敵，運籌帷幄之中，決勝千里之外?！倍非筮@種境界的思想也正是《孫子兵法》所隱含的東方智慧的精華。

余緒纓認(rèn)為，當(dāng)今世界的商戰(zhàn)，也可以視為一種不流血的戰(zhàn)爭。《孫子兵法》關(guān)于軍事斗爭的指導(dǎo)原則，特別是其中以智用兵、以謀制敵的光輝思想對當(dāng)代的商戰(zhàn)仍有一定的適用性，因而可以為戰(zhàn)略管理會計的進一步發(fā)展與完善提供巨大的啟迪和指導(dǎo)意義。余教授強調(diào)的下面三個途徑彌足珍貴，把它們具體應(yīng)用于現(xiàn)代戰(zhàn)略管理會計，必可使其增添異彩。

一是打造優(yōu)勢資源形成整體優(yōu)勢。要嚴(yán)格而慎重地選擇一個高素質(zhì)的領(lǐng)導(dǎo)者，這是使廣大員工形成合力、減少內(nèi)耗的關(guān)鍵所在。假如一個領(lǐng)導(dǎo)者素質(zhì)不高，不能在廣大員工中起表率作用，無可避免地就會削弱廣大員工對企業(yè)的凝聚力與歸屬感，企業(yè)的整體優(yōu)勢也就難以形成。

二是重視“以智用兵，以謀制敵”。孫子十分重視善于運用高超的智謀，達(dá)到克敵制勝的目的，同時反對魯莽地硬打、硬拼。兵戰(zhàn)如此，商戰(zhàn)亦復(fù)如是。

三是重視多樣化信息的作用。孫子所闡明的關(guān)于信息與決策相關(guān)性的基本原理，是完全可以超越時空的，對于我們今天從更高的層次上掌握戰(zhàn)略管理會計的本質(zhì)仍具有極為重要的意義。這是因為，現(xiàn)代戰(zhàn)略管理會計為服務(wù)于現(xiàn)代市場經(jīng)濟中的商戰(zhàn)，以達(dá)到克敵制勝的目的，同樣要從企業(yè)內(nèi)外極為廣泛的來源收集、加工、利用各種相關(guān)信息，形成一個獨特的完全不同于以財務(wù)信息為主的傳統(tǒng)會計系統(tǒng)的新信息系統(tǒng)。傅元略提出的支持戰(zhàn)略管理的會計信息系統(tǒng)的框架，就是根據(jù)商戰(zhàn)的需要建立的全面支持企業(yè)綜合運籌的全過程（企業(yè)環(huán)境分析與能力分析、戰(zhàn)略選擇、戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略控制）的框架。此框架也是對孫子兵法在企業(yè)戰(zhàn)略管理的應(yīng)用的深入體現(xiàn)。

3.網(wǎng)絡(luò)價值流戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)構(gòu)建

網(wǎng)絡(luò)價值流戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)是一個基于網(wǎng)絡(luò)價值流，將企業(yè)網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)價值流系統(tǒng)與戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)集成，構(gòu)建的一個新型的戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)。它的構(gòu)成比原來戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)更加復(fù)雜，傅元略指出，它不是用幾個功能來簡單描述系統(tǒng)，也不是將傳統(tǒng)戰(zhàn)略管理與計算機網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)簡單結(jié)合。傅元略強調(diào)該系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)可按戰(zhàn)略決策和管理的需求來構(gòu)建：（1）價值流數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)。價值流數(shù)據(jù)庫以傳統(tǒng)會計信息系統(tǒng)（含管理會計系統(tǒng)和財務(wù)會計系統(tǒng)）的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，與企業(yè)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)（財務(wù)管理、銷售和采購管理、生產(chǎn)管理、客戶管理、人力資源管理、存貨和物流管理等子系統(tǒng)）的數(shù)據(jù)庫集成，按照價值流（戰(zhàn)略實施責(zé)任單位）的輸入、處理、輸出的規(guī)律，對原來的數(shù)據(jù)庫進行重構(gòu)，形成價值流數(shù)據(jù)庫。（2）企業(yè)外部的信息庫管理系統(tǒng)。包括競爭對手、顧客、供應(yīng)商和合作伙伴的基本數(shù)據(jù)的收集、處理和應(yīng)用，這種基礎(chǔ)數(shù)據(jù)相對獨立于價值流數(shù)據(jù)庫，但它們在戰(zhàn)略分析和戰(zhàn)略管理上是綜合應(yīng)用的。（3）企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃和決策系統(tǒng)。這個系統(tǒng)是集成系統(tǒng)的最核心的系統(tǒng)，它包括戰(zhàn)略分析、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略計劃和戰(zhàn)略實施控制制度的制訂，在戰(zhàn)略規(guī)劃中除考慮本企業(yè)資源（物流、資金流、資產(chǎn)存量）外，還延伸至網(wǎng)絡(luò)價值鏈中的聯(lián)盟企業(yè)、供應(yīng)商和銷售商的資源籌劃，企業(yè)戰(zhàn)略管理目標(biāo)單純從本企業(yè)的局部性轉(zhuǎn)向網(wǎng)絡(luò)價值鏈的全局性。（4）企業(yè)戰(zhàn)略實施監(jiān)控系統(tǒng)。主要將戰(zhàn)略規(guī)劃的目標(biāo)分解為各戰(zhàn)略經(jīng)營單位（價值流）的戰(zhàn)略計劃目標(biāo)，并作為價值流監(jiān)控的基本目標(biāo)。從物本管理到人本和智本管理管理會計是融管理和會計于一體的專門領(lǐng)域，是企業(yè)管理系統(tǒng)中的一個重要子系統(tǒng)，是支持企業(yè)管理決策的重要組成部分。傳統(tǒng)管理會計注重物本管理，而忽視人本管理和智本管理。二十一世紀(jì)以來，企業(yè)管理會計開始重視人本和智本管理。endprint

（三）預(yù)算管理創(chuàng)新與管理會計系統(tǒng)整合

隨著全球化經(jīng)濟時代到來，許多環(huán)境因素發(fā)生了變化，與之相適應(yīng)，管理會計系統(tǒng)也需要有一定的變革和創(chuàng)新。我國預(yù)算管理創(chuàng)新和管理會計系統(tǒng)整合性理論創(chuàng)新體現(xiàn)在如下四個方面：

1.企業(yè)預(yù)算管理的創(chuàng)新性研究

預(yù)算管理在我國企業(yè)應(yīng)用很普遍，但在集團公司整合中發(fā)揮的作用還非常有限。于增彪等在企業(yè)預(yù)算管理方面，提出兩方面的創(chuàng)新：

一是對Kaplan預(yù)算模式的改進；二是將預(yù)算與財務(wù)會計、戰(zhàn)略、平衡計分卡、非財務(wù)指標(biāo)、獎懲制度等因素集成為一個整體。這是Kaplan預(yù)算模式在中國的改進和拓展。主要體現(xiàn)為：預(yù)算編制是從戰(zhàn)略、股東要求和市場狀況開始的；執(zhí)行模塊重點放在將預(yù)算目標(biāo)變成現(xiàn)實的過程；計量模塊主要反映預(yù)算執(zhí)行的進度和結(jié)果；用預(yù)算的系統(tǒng)性來帶動非預(yù)算指標(biāo)，使非預(yù)算指標(biāo)也具有系統(tǒng)性；在預(yù)算中從戰(zhàn)略到平衡計分卡，并考慮財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程和人力資源四類指標(biāo)適當(dāng)權(quán)衡，抓住了關(guān)鍵性業(yè)績指標(biāo)（KPI），改進了Kaplan預(yù)算模式的不足。

另一重要創(chuàng)新是基于行為科學(xué)的融合中西方研究成果的預(yù)算管理系統(tǒng)的形成。余緒纓深入探討過行為科學(xué)與管理會計的關(guān)系，根據(jù)心理學(xué)中的“行為學(xué)派”理論，認(rèn)為個體行為是個體所處環(huán)境與個體特征相互作用的結(jié)果，因此管理會計可用復(fù)合函數(shù)表達(dá)。于增彪等指出預(yù)算管理系統(tǒng)可擬人化，就有可能在更加開闊的視野中揭示預(yù)算管理系統(tǒng)的機理。貢華章和于增彪等發(fā)現(xiàn)，我國過去30年的企業(yè)預(yù)算管理系統(tǒng)是基于原有經(jīng)驗再加上引進、消化、融合國外的先進做法和思想而形成的，同時認(rèn)為在企業(yè)預(yù)算管理中研究管理會計將為國際管理會計研究發(fā)展做出一定貢獻。

2.以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的過程性、創(chuàng)新性的整合性體系

傅元略提出了支持戰(zhàn)略管理的會計信息系統(tǒng)的框架，該框架全面支持企業(yè)綜合運籌的全過程，包括企業(yè)環(huán)境分析與能力分析、戰(zhàn)略選擇、戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略控制。為全面支持戰(zhàn)略管理的綜合運籌，王斌等提出了管理會計工具整合系統(tǒng)，將各項相對獨立的管理會計工具如預(yù)算管理、平衡計分卡（BSC）、經(jīng)濟增加值（EVA）、作業(yè)成本法（ABC）及作業(yè)基礎(chǔ)管理（ABM）等集成于一體。湯谷良等對多元化企業(yè)集團管理控制體系的整合進行了深度的案例研究，發(fā)現(xiàn)我國管理會計創(chuàng)新性應(yīng)用模式：華潤集團6S管理模式已經(jīng)發(fā)展和完善成為以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的過程性、創(chuàng)新性的整合性體系；而且這種整合是多元性的，包括了從業(yè)務(wù)戰(zhàn)略到業(yè)績評價、從全面預(yù)算到管理報告和內(nèi)部審計等各方面的全方位集成。該模式不僅考慮財務(wù)指標(biāo)，而且系統(tǒng)討論了平衡計分卡（BSC）非財務(wù)類等的先導(dǎo)指標(biāo)（如學(xué)習(xí)、流程、客戶等），從而將長期戰(zhàn)略和短期行動融入管理控制體系之中。

3.管理控制與公司治理融合

在網(wǎng)絡(luò)化的環(huán)境下，將適時管理控制作為貫穿于公司治理始終的系統(tǒng)來研究，這是傅元略的主張。傅元略認(rèn)為，適時管理控制是公司治理的重要組成部分；公司治理所需適時管理控制是在公司治理組織機構(gòu)（“三會”）和公司經(jīng)營管理機構(gòu)分散實施的，它構(gòu)成一個有機整體；如果簡單地把傳統(tǒng)的管理控制模式與公司治理結(jié)合，不可能為公司治理提高效率，因此需要特別強調(diào)以公司治理實務(wù)的需求探討公司價值流再造、公司信息系統(tǒng)變革和適時管理控制機制重構(gòu)的主要內(nèi)容；解決我國公司治理實務(wù)的薄弱環(huán)節(jié)，關(guān)鍵是將適時管理控制與實時網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)集成并融合到公司治理的不同層級的監(jiān)控中。

4.管理會計系統(tǒng)擴展創(chuàng)新：將資金流、信息流和業(yè)務(wù)流集成于一個系統(tǒng)

傅元略和余緒纓突破傳統(tǒng)管理會計理論的約束，將企業(yè)在E-供需鏈中的戰(zhàn)略定位和戰(zhàn)略目標(biāo)作為制定企業(yè)財務(wù)目標(biāo)的主要依據(jù)，借助戰(zhàn)略圖描述戰(zhàn)略目標(biāo)與企業(yè)資金管理目標(biāo)的關(guān)系，將戰(zhàn)略目標(biāo)落實到五個維度（客戶定制、提升周轉(zhuǎn)速度、成本控制、質(zhì)量控制和綜合保障）。這五個維度可表現(xiàn)為具體的指標(biāo)要素，并直接支持戰(zhàn)略目標(biāo)和財務(wù)目標(biāo)。根據(jù)這種設(shè)計思想，構(gòu)建以資金流為基礎(chǔ)的E-供需鏈三流（資金流、信息流和業(yè)務(wù)流）集成管理系統(tǒng)，力求在需求、結(jié)構(gòu)和設(shè)計方法方面具有一系列的創(chuàng)新。它將業(yè)務(wù)流、資金流和信息流統(tǒng)一于擴展的管理會計系統(tǒng)中，為E-供需鏈下三流集成管理提供一個可實現(xiàn)的集成管理系統(tǒng)模型。于增彪研究發(fā)現(xiàn)，管理會計中的成本會計可以看作是評估流程的過程；業(yè)績評估可以看作是對每個人所負(fù)責(zé)的作業(yè)或任務(wù)進行評估并與個人業(yè)績掛鉤的過程；內(nèi)部控制可被看作是考察整個流程的合理性并通過設(shè)置控制點來保證流程合理性的過程。

（四）企業(yè)核心能力和智力資本管理會計

二十世紀(jì)90年代以前，我國的管理會計系統(tǒng)只注重企業(yè)的實物支持系統(tǒng)，較少關(guān)注企業(yè)獨特的智力資本管理，包括對知識與技能、管理體制和員工價值觀念對企業(yè)競爭能力乃至核心能力培植和提升的問題研究很少。進入二十一世紀(jì)，我國的管理會計研究開始關(guān)注這方面的研究，并在以下兩方面取得了一定成果。

1.從企業(yè)價值增值到企業(yè)核心能力培植的管理會計

胡玉明認(rèn)為，二十世紀(jì)90年代在美國興起的綜合業(yè)績評價制度基本上代表著二十一世紀(jì)管理會計主題從“價值增值到核心能力培植”的轉(zhuǎn)變。綜合業(yè)績評價制度從財務(wù)維度、顧客維度、企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、企業(yè)學(xué)習(xí)與成長四個方面全面評價企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。綜合業(yè)績評價制度將結(jié)果（如利潤或現(xiàn)金流量等財務(wù)目標(biāo)）與原因（如顧客或員工滿意）聯(lián)系在一起，它是以因果關(guān)系為紐帶的戰(zhàn)略實施系統(tǒng)，也是推動企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的業(yè)績評價制度。二十一世紀(jì)的管理會計“以人為本”，圍繞企業(yè)綜合業(yè)績評價制度構(gòu)建其基本的框架體系。企業(yè)核心能力是一個綜合性概念，用會計語言來描述，企業(yè)核心能力包含顯性資產(chǎn)和隱性資產(chǎn)。管理會計主題的轉(zhuǎn)變意味著管理會計所提供的信息必須突破傳統(tǒng)財務(wù)信息的界限，進入一種更加多元化的局面。數(shù)量信息與質(zhì)量信息、財務(wù)信息與非財務(wù)信息、靜態(tài)信息與動態(tài)信息、內(nèi)部信息與外部信息、物質(zhì)層面信息與精神層面信息都將成為管理會計信息。

2.企業(yè)創(chuàng)新業(yè)績與智力資本的效益貢獻的度量和報告endprint

在市場競爭激烈和企業(yè)創(chuàng)新需求不斷升級的環(huán)境下，智力資本（智力資產(chǎn)）比有形資產(chǎn)更能提高企業(yè)的市場競爭能力，這個結(jié)論已達(dá)成共識。

傅元略和余緒纓就智力資產(chǎn)對企業(yè)效益貢獻度量做了系統(tǒng)研究，根據(jù)傅元略的研究結(jié)果，借鑒平衡計分卡的理論和應(yīng)用的思路，提出了管理優(yōu)勢與激勵、市場實力、三流集成、創(chuàng)新和資源協(xié)同利用5個維度（要素），改進了平衡計分卡關(guān)注創(chuàng)新和智力資本貢獻的不足，構(gòu)建了符合實際應(yīng)用的新指標(biāo)體系；根據(jù)所提出的度量指標(biāo)體系，應(yīng)用模糊數(shù)學(xué)工具，建立度量分析的模型和內(nèi)部報告模式，增強了智力資產(chǎn)對企業(yè)效益貢獻的綜合度量的可操作性；突出了非財務(wù)度量指標(biāo)，并強調(diào)企業(yè)創(chuàng)新、發(fā)展、提高管理和設(shè)計合理的激勵制度的綜合作用；同時也指出了這套度量指標(biāo)體系能與網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)融合，以增強它的實際應(yīng)用價值。

此外，近年來會計學(xué)界還引進并本土化了資本成本管理會計、人力資源管理會計或智力資本管理會計、增值管理會計、社會責(zé)任管理會計、戰(zhàn)略管理會計、質(zhì)量成本管理會計、環(huán)境管理會計和價值鏈管理會計等新興的管理會計分支，并取得一定的成效，發(fā)表或出版了相應(yīng)的文獻。

上述的管理會計研究發(fā)展的簡要評述展現(xiàn)了我國管理會計研究的主要成果和特色。但是，我國管理會計領(lǐng)域的研究還存在不少問題，需要全體管理會計的研究學(xué)者共同努力才有望解決。根據(jù)傅元略等學(xué)者的觀察，目前管理會計亟待研究解決的問題如下：

1.研究方法有待更新

近幾年，財務(wù)會計的研究普遍采用上市企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)庫進行實證分析，作為管理會計研究能否也采用這種研究方法？筆者認(rèn)為，管理會計的研究更多涉及到企業(yè)那些不能公開披露的數(shù)據(jù)、高管員工的決策行為、人的心理活動和組織行為等，這些數(shù)據(jù)和資料都很難形成通用的大樣本數(shù)據(jù)庫。管理會計研究中，少量的問題可應(yīng)用流行的大樣本檔案數(shù)據(jù)法進行實證研究，但大量的管理會計研究問題，應(yīng)該考慮應(yīng)用國際上常用問卷調(diào)查研究法、實地研究法、案例研究法和實驗研究法。用這些方法彌補傳統(tǒng)的研究方法的不足，從而保證理論與實際結(jié)合和理論指導(dǎo)實踐的生命力。我國的案例研究法和實地研究的應(yīng)用已比較成熟，問卷調(diào)查研究法的國際化也正在進行中。然而，實驗研究法的應(yīng)用有待于會計學(xué)者加快其應(yīng)用步伐。根據(jù)管理會計研究的特點和世界一流期刊發(fā)表的文章所用的研究方法的多元化，筆者提倡應(yīng)用實驗研究法、問卷調(diào)查研究法和實地研究法來研究管理會計問題。

2.研究視角有待拓展

我國現(xiàn)有的管理會計研究注重于應(yīng)用經(jīng)濟學(xué)理論和管理學(xué)理論來研究管理會計，但運用社會學(xué)、心理學(xué)和組織行為理論還比較欠缺。西方國家對組織行為學(xué)、心理學(xué)和社會學(xué)在管理會計方面的應(yīng)用研究成果頗多，值得我們借鑒。潘飛發(fā)現(xiàn)，我國的管理會計研究論文很多缺乏理論基礎(chǔ)，尤其是關(guān)于組織行為學(xué)、心理學(xué)和社會學(xué)理論應(yīng)用的研究太少。所以，基于社會學(xué)、心理學(xué)和組織行為等理論的交叉性的管理會計研究是今后研究的重點之一。

3.如何促進公司治理有待進一步探索

我國資本市場的發(fā)展非常迅猛，上市企業(yè)越來越多，企業(yè)董事會的治理運作和決策制度也在不斷制度化。在這個過程中，管理會計研究如何從單一支持經(jīng)營層決策轉(zhuǎn)入支持董事會決策層決策已成為理論界和實務(wù)界共同關(guān)注的重要問題。管理會計系統(tǒng)要有新突破，就要在管理會計系統(tǒng)建設(shè)中考慮董事會決策的需求，將董事戰(zhàn)略管理決策（戰(zhàn)略規(guī)劃和戰(zhàn)略監(jiān)控）、高管人員的激勵薪酬制度設(shè)計和實施決策、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理所需的重要內(nèi)部報告等包含在內(nèi)。

4.管理會計如何全面支持內(nèi)部控制和風(fēng)險管理系統(tǒng)設(shè)計和實施

隨著環(huán)境變化、公司治理實務(wù)加強和IT普及應(yīng)用，我國上市企業(yè)和大中型非上市企業(yè)從2009年開始，都在抓內(nèi)部控制制度建設(shè)和完善風(fēng)險管理系統(tǒng)。在這一過程中，大多數(shù)企業(yè)都在強調(diào)企業(yè)的全員參與內(nèi)控和風(fēng)險管理，管理會計在這一現(xiàn)實需求中應(yīng)該如何作為？筆者認(rèn)為，管理會計應(yīng)當(dāng)全面支持內(nèi)部控制和風(fēng)險管理。其理由有兩點：第一，管理控制系統(tǒng)設(shè)計和實施是管理會計的主要內(nèi)容之一，而且管理會計在管理控制方面有30多年的研究積累；第二，風(fēng)險管理是內(nèi)部控制的延伸，也可以說是管理控制的延伸。

5.跨企業(yè)邊界的成本協(xié)同管理和管理控制

二十一世紀(jì)的成本管理研究應(yīng)當(dāng)從單一企業(yè)的成本管理的理論和應(yīng)用拓展到基于供應(yīng)鏈（或企業(yè)集群）的跨企業(yè)邊界成本協(xié)同管理研究。這是一個全新的國際性研究分支，它綜合了四個領(lǐng)域的內(nèi)容：戰(zhàn)略成本管理、供應(yīng)鏈管理、管理控制和互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用，并同時關(guān)注如何科學(xué)地利用跨企業(yè)的可共享資源來為企業(yè)創(chuàng)造價值的重要問題。如何開展這一國際性的課題，也是管理會計所面臨的新挑戰(zhàn)。

二、中國管理會計的應(yīng)用

從中國改革開放之初（1979年）的首都鋼鐵公司內(nèi)部承包經(jīng)營責(zé)任制，到二十世紀(jì)90年代的武漢鋼鐵公司的實際成本核算、目標(biāo)成本控制、責(zé)任成本管理，上海寶山鋼鐵公司的全面預(yù)算管理和邯鄲鋼鐵公司的模擬市場核算、實行成本否決等等，都是管理會計運用的典型案例。即便是作業(yè)成本法、經(jīng)濟增加值和平衡計分卡等管理會計新寵在中國也不乏典型案例。但不可否認(rèn)的是，典型案例本身就意味著管理會計的運用尚未普遍。

那么，經(jīng)過多年努力，中國管理會計運用情況如何？眾多調(diào)查顯示，管理會計在中國企業(yè)的運用情況不容樂觀。暨南大學(xué)管理會計課題組的問卷調(diào)查顯示：雖然當(dāng)時中國的管理會計在理論與實踐上都取得了一定成績，但管理會計推廣與運用成效并不太理想。孟凡利等的調(diào)查顯示：企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人或財務(wù)負(fù)責(zé)人觀念陳舊，只重視事后的算賬、報賬工作，不重視管理會計。何建平對部分國有大中型企業(yè)的調(diào)查顯示：（1）管理會計在企業(yè)得到了一定的運用，特別是責(zé)任會計；（2）責(zé)任會計的職能并沒有充分發(fā)揮，而且在很多企業(yè)形同虛設(shè)；（3）總體而言，管理會計在中國沒有得到普遍運用。林文雄和吳安妮對中國500家企業(yè)總裁的問卷調(diào)查顯示：目前中國企業(yè)主要在成本會計系統(tǒng)、短期決策的制訂、資本預(yù)算、標(biāo)準(zhǔn)成本核算、管理控制等五個領(lǐng)域運用管理會計，而且存在區(qū)域、企業(yè)規(guī)模和所有權(quán)結(jié)構(gòu)差異等因素的影響。馮巧根對200家國內(nèi)企業(yè)的問卷調(diào)查顯示：標(biāo)準(zhǔn)成本法的普及地位沒有達(dá)到50%，責(zé)任會計（15%）、業(yè)務(wù)預(yù)算（17%）、存貨支出預(yù)算（13%）、資本預(yù)算（11%）和績效評價（14%）等普及率較高，但新興管理會計方法如戰(zhàn)略成本管理方法、作業(yè)成本法、經(jīng)濟增加值、生命周期成本法、目標(biāo)成本法和質(zhì)量成本法，沒有達(dá)到廣泛運用的地步。endprint