田文江

摘要：本文將在微觀層面探討網(wǎng)游公司的收入核算問題，并選取只進(jìn)行網(wǎng)游產(chǎn)品開發(fā)的公司作為考察對象。根據(jù)資本循環(huán)公式G-W-G`的內(nèi)在邏輯，在以可支配收入作為核算對象的網(wǎng)游公司，需要從成本項目和稅收環(huán)節(jié)來進(jìn)行問題分析。通過問題分析，需要建立起針對信息不對稱和信息不完美情況的應(yīng)對模式，同時還需要研判“營改增”制度對公司收入核算的影響。最后，增強(qiáng)財務(wù)部門的資金管控能力、優(yōu)化成本核算的單元結(jié)構(gòu)選擇、增進(jìn)稅制改革的應(yīng)對模式研究，以及建立整體視域下收入核算模式。

關(guān)鍵詞：網(wǎng)絡(luò)游戲公司；收入核算

在互聯(lián)網(wǎng)時代，網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)成為了名副其實的朝陽產(chǎn)業(yè)。但也需要看到，網(wǎng)游行業(yè)內(nèi)充斥著競爭，這種競爭不僅是產(chǎn)品開發(fā)水平的競爭，也是公司資金內(nèi)控的競爭。因此，本文將在微觀層面探討網(wǎng)游公司的收入核算問題。由于當(dāng)前網(wǎng)游公司含有游戲產(chǎn)品開發(fā)和運營兩類組織，甚至也有二位一體的組織形態(tài)。為了使本文的討論更為具體，這里選取只進(jìn)行網(wǎng)游產(chǎn)品開發(fā)的公司作為考察對象。

從會計學(xué)視角來看，公司收入可以理解為包含著各項成本在內(nèi)的收益。其中，對于公司最優(yōu)價值的財務(wù)數(shù)據(jù)則是“凈利潤”，即扣除了各項成本和稅款外的公司可支配收入。因此，本文在不特指的情況下，把“收入”界定為可支配收入。在此基礎(chǔ)上的問題探討必然就需要涉及到成本項目和“營改增”等方面。

基于以上所述，筆者將從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來對本文主題展開討論。

一、收入核算中存在的問題分析

根據(jù)資本循環(huán)公式G-W-G`的內(nèi)在邏輯，公司收入來源于G`的復(fù)歸。但從時間維度來看，單個網(wǎng)游項目的收入來源則依次經(jīng)歷了貨幣職能（G）和開發(fā)職能（W）階段。最終，在市場交易機(jī)制下實現(xiàn)了“驚險的跳躍”（馬克思語）。這就意味著，在以可支配收入作為核算對象的網(wǎng)游公司，需要從成本項目和稅收環(huán)節(jié)來進(jìn)行問題分析。或者說，收入核算中所存在的問題也需要在上述兩個板塊中來探究。

具體而言，針對收入核算中的問題所進(jìn)行的分析可歸納為以下兩個方面：

（一）成本核算方面存在的問題

處于資本循環(huán)公式中的三個職能階段，都將發(fā)生可變成本，該可變成本則主要指向運營費用。即，人力資源部門在要素市場上購買勞動要素，該部門含有一定的運營費用；當(dāng)以項目小組的形式進(jìn)行網(wǎng)游開發(fā)時，小組含有一定的運營費用；隨著網(wǎng)游產(chǎn)品的開發(fā)成功，在產(chǎn)品銷售中也含有一定的運營費用。但從運營費用的組成結(jié)構(gòu)來看，最為難以核算的便是產(chǎn)品開發(fā)和銷售階段。

問題主要表現(xiàn)在，網(wǎng)游產(chǎn)品作為一種高創(chuàng)意的文化產(chǎn)品，其在本質(zhì)上便存在著創(chuàng)新風(fēng)險，該風(fēng)險在財務(wù)管理上則體現(xiàn)為時常出現(xiàn)追加預(yù)算的現(xiàn)象。而且，在依托計算機(jī)軟件系統(tǒng)所進(jìn)行的產(chǎn)品開發(fā)中，難以像傳統(tǒng)制造業(yè)那樣提供會計憑證。從而，不僅增大了公司收入核算難度，也對資金使用監(jiān)管帶來了難題。在依靠運營商的網(wǎng)游公司，還面臨著產(chǎn)品的銷售任務(wù)。此時，傳統(tǒng)銷售中所存在的資金監(jiān)管難題，也在網(wǎng)游公司中表現(xiàn)出來了。

（二）稅款核算方面存在的問題

相對于成本核算所面對的問題而言，稅款核算方面所存在的問題將在未來逐漸顯現(xiàn)。因此，本文也將其進(jìn)行了提煉。隨著“營改增”試點的不斷擴(kuò)大，它在解決了重復(fù)征稅問題的同時，也為網(wǎng)游公司帶來了新的問題。即，根據(jù)產(chǎn)品價值增值所開征的增值稅，意味著需要界定出網(wǎng)游產(chǎn)品的價值增值。然而，作為一種創(chuàng)意產(chǎn)品其內(nèi)含的價值增值具有很強(qiáng)的彈性，并將因產(chǎn)品品牌溢價和促銷手段的使用來提升網(wǎng)游產(chǎn)品的市場價格。因此，這種不確定性就將影響公司收入核算的精確性，從而也就影響到公司今后運營中資金分配問題。

以上從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度所進(jìn)行的問題分析具有很強(qiáng)的現(xiàn)實指導(dǎo)意義，這比傳統(tǒng)的會計視角更具有了適應(yīng)市場環(huán)境的優(yōu)勢。由此，下面將結(jié)合問題對公司的應(yīng)對模式進(jìn)行定位

二、分析基礎(chǔ)上的應(yīng)對模式定位

在以上分析基礎(chǔ)上，應(yīng)對模式的定位可從以下兩個方面來界定。

（一）應(yīng)對成本核算問題的模式定位

公司可支配收入構(gòu)成了自身擴(kuò)大再生產(chǎn)的內(nèi)源性資金來源，在公司的整體發(fā)展目標(biāo)導(dǎo)向下，財務(wù)部門需要預(yù)見性的對現(xiàn)有資金存量進(jìn)行科學(xué)、合理的劃分。這就要求，需要明確產(chǎn)品開發(fā)和銷售環(huán)節(jié)所發(fā)生的成本項目和額度。然而，在“信息不對稱”和“信息不完美”同時存在的情況下，上述工作也著實存在著困難。

為此，還需要分別針對這兩種情況來細(xì)化應(yīng)對模式：

（1）針對信息不對稱情況的模式定位。在網(wǎng)游新項目的開發(fā)中遵循著團(tuán)隊作業(yè)模式，這就會因在分工協(xié)作下無法界定產(chǎn)品開發(fā)的邊際成本，從而也就無法對其中的各項成本項目進(jìn)行明確。對此，可以將項目小組整體作為成本單元來進(jìn)行核算。

（2）針對信息不完美情況的模式定位。網(wǎng)游產(chǎn)品的創(chuàng)新特質(zhì)決定了，在開發(fā)中存在諸多不確定性，以及在銷售中存在著許多渠道風(fēng)險，這種信息不完美情況必然迫使追加預(yù)算行為的發(fā)生。因此，可以建立風(fēng)險基金來額定當(dāng)年的追加預(yù)算幅度，從而切實管控公司的資金風(fēng)險。

（二）應(yīng)對稅款核算問題的模式定位

目前有專家指出，不應(yīng)馬上將“營改增”向全行業(yè)覆蓋，因為部分行業(yè)可能因此而增大賦稅?？疾炀W(wǎng)游行業(yè)不難發(fā)現(xiàn)，由于網(wǎng)游產(chǎn)品的創(chuàng)新特質(zhì)決定了，其產(chǎn)品中包含著較其它產(chǎn)業(yè)更大的新增價值（“復(fù)雜勞動等于倍加的簡單勞動”—馬克思語）。因此，若實施增值稅改革網(wǎng)游公司的可支配收入總額可能下降。然而，面對當(dāng)前已經(jīng)存在的稅制改革趨勢，網(wǎng)游公司在收入核算中也應(yīng)研判 “營改增”后對公司績效的影響。在公平、公正的稅收體制下，網(wǎng)游行業(yè)也將整體面臨上述局面。因此，解決收入核算問題還應(yīng)在明確成本邊界上下工夫。

三、反思引導(dǎo)下的對策構(gòu)建

我們不能靜止的來看待應(yīng)對收入核算的對策，不難理解，網(wǎng)游公司收入核算的準(zhǔn)確性將影響到公司的內(nèi)控措施，以及未來產(chǎn)品開發(fā)步驟的制定。這就意味著，對策構(gòu)建應(yīng)在“現(xiàn)實與未來”應(yīng)對舉措上來展開。

具體而言，可以從以下四個方面來進(jìn)行對策構(gòu)建：

（一）增強(qiáng)財務(wù)部門的資金管控能力

從資本循環(huán)公式的邏輯路徑來看，加強(qiáng)收入核算的準(zhǔn)確性也意味著需要增強(qiáng)對資金的管控能力。在缺少會計憑證和信息不對稱、信息不完美同時存在的情況下，這種管控將受到人為和客觀影響。因此，在主要解決人為影響的思路下，還應(yīng)提升財務(wù)部門員工的崗位素養(yǎng)。崗位素養(yǎng)不僅體現(xiàn)在財務(wù)人員的崗位技能上，也體現(xiàn)為他們的崗位意識上。其中，使他們認(rèn)識到網(wǎng)游公司運營環(huán)境的特點，以及互聯(lián)網(wǎng)公司的普遍經(jīng)營規(guī)律則至關(guān)重要。

（二）優(yōu)化成本核算的單元結(jié)構(gòu)選擇

本文以核算公司可支配收入作為研究議題，就需要優(yōu)化對成本的核算工作。針對網(wǎng)游產(chǎn)品的特質(zhì)和開發(fā)人員的工作特征，公司應(yīng)避免參照普通生產(chǎn)類企業(yè)的成本核算模式，而是以項目小組作為成本核算的基本單元，并在績效管理體系下來實施成本確認(rèn)。會計成本核算體現(xiàn)為對費用使用之后的統(tǒng)計行為，因此可以采取額定好項目小組的開發(fā)預(yù)算資金，并在該資金幅度內(nèi)建立起剛性約束機(jī)制。對于銷售部門的成本核算，則主要強(qiáng)化對會計憑證的審核制度，并確認(rèn)憑證背后經(jīng)濟(jì)事件的真實性和合理性與否。

（三）增進(jìn)稅制改革的應(yīng)對模式研究

目前針對網(wǎng)游公司仍采取營業(yè)稅和增值稅共同收取的模式，在學(xué)習(xí)效應(yīng)下網(wǎng)游公司已能明確可能需要交納的稅款金額。但正如上文所提到的，現(xiàn)階段也需要未雨綢繆的對“營改增”之后的收入核算狀況進(jìn)行研判。為此，網(wǎng)游公司可以參照文化產(chǎn)業(yè)的其它公司，或者是高科技公司的“營改增”后的增值稅率進(jìn)行測算，從而完成對公司未來資金調(diào)配的調(diào)整。需要指出，可支配收入仍需要被規(guī)劃為：開發(fā)基金、福利基金和積累基金三部分。因此，公司需要對這三部分的劃分結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整。

（四）建立整體視域下收入核算模式

網(wǎng)游行業(yè)業(yè)態(tài)呈現(xiàn)出激烈競爭的情形，并且國內(nèi)網(wǎng)游產(chǎn)品直接面臨著國外產(chǎn)品的擠壓。從目前市場所反饋的信息可知，韓國和美國網(wǎng)游產(chǎn)品占據(jù)了國內(nèi)市場的半壁江山。從而，國內(nèi)網(wǎng)游公司在發(fā)展中也將逐漸進(jìn)行縱向和橫向聯(lián)盟工作。因此，在完善收入核算的目標(biāo)導(dǎo)向下，還應(yīng)建立起整體視域下的收入核算模式。即，需要在產(chǎn)品開發(fā)、產(chǎn)品銷售和產(chǎn)品網(wǎng)絡(luò)化應(yīng)用上建立資金回籠監(jiān)管機(jī)制，并明確各環(huán)節(jié)的成本項目和額度。

綜上所述，以上便構(gòu)成筆者對文章主題的討論。不難看出，在經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下將改變會計學(xué)方法的局限性和視野的靜態(tài)性。筆者也將在今后的工作實踐中，不斷深化對收入核算問題的認(rèn)識。

四、實證分析游戲曾以七成以上的利潤率成為互聯(lián)網(wǎng)領(lǐng)域的一

實證資料：根據(jù)在美國上市的各大網(wǎng)游概念股第四季度業(yè)績顯示，其成本都在不同程度地增加，網(wǎng)游概念股正在告別最暴利行業(yè)的稱號。免費網(wǎng)游的商業(yè)模式為整個國內(nèi)網(wǎng)游行業(yè)帶來5年狂飆突進(jìn)似的增長，市場規(guī)模從2005年的56.2億元迅速擴(kuò)張至2009年的270.6億元。然而，雖然去年整個市場規(guī)模依然擁有超過30%的增長，但是與300億元的行業(yè)心理預(yù)期相距甚遠(yuǎn)。在網(wǎng)游公司財報中，有一個關(guān)鍵詞“每活躍付費賬戶每月平均營收（ARPU）”備受關(guān)注。在免費游戲成為國內(nèi)網(wǎng)絡(luò)游戲最成功的本土化商業(yè)模式之后，高ARPU值幾乎成為所有網(wǎng)游運營商在瘋狂追逐的數(shù)字，它代替了時間收費的在線人數(shù)，成為網(wǎng)游業(yè)是否賺錢重要的衡量標(biāo)準(zhǔn)。 然而，近幾年各大網(wǎng)游公司卻為這種模式所“累”。藍(lán)港在線CEO王峰說，為了提升游戲公司業(yè)績，網(wǎng)游公司一味增長道具收費的花手腕，不停地提升所謂的APRU值，而降低玩家滿意度。他認(rèn)為，以往這種免費模式靠追求高ARPU值的運營思路已經(jīng)遇到瓶頸。據(jù)艾瑞咨詢數(shù)字顯示，目前網(wǎng)絡(luò)游戲市場的付費玩家平均比例不到五成，而另外五成的玩家被稱作“蝗蟲型”，就是不在游戲中花錢，卻享受免費游戲內(nèi)容的群體。顯然，這類玩家將是網(wǎng)游公司下一步發(fā)展的藍(lán)海。

實證分析：不難看出，行業(yè)市場的天花板正在接近，在追求高ARPU值已經(jīng)成為阻礙市場增長的票房毒藥的時候，爭取更多付費玩家或許將成為解毒良方。王峰認(rèn)為，ARPU值有不可避免的降低趨勢，已經(jīng)將網(wǎng)游向“平利”時代帶動。面對“平利”時代的到來，網(wǎng)游公司在收入核算環(huán)節(jié)應(yīng)增強(qiáng)對可支配收入的關(guān)注，而不是傳統(tǒng)上對收益的重視。唯有這樣，才能在財務(wù)數(shù)據(jù)的反饋下為公司的內(nèi)部運營調(diào)整，為整個行業(yè)的健康發(fā)展提供路徑指向。以此類推，本文所進(jìn)行的問題分析和對策構(gòu)建，也能為優(yōu)化當(dāng)前互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的收入核算提供思路。最后再次強(qiáng)調(diào)，應(yīng)在動態(tài)視角下和與公司運營調(diào)整需要的聯(lián)系下來進(jìn)行問題討論。

五、總結(jié)與展望

本文認(rèn)為，需要建立起：針對信息不對稱和信息不完美情況的應(yīng)對模式，同時還需要研判“營改增”制度對公司收入核算的影響。最后，增強(qiáng)財務(wù)部門的資金管控能力、優(yōu)化成本核算的單元結(jié)構(gòu)選擇、增進(jìn)稅制改革的應(yīng)對模式研究，以及建立整體視域下收入核算模式。具體而言，使財務(wù)人員認(rèn)識到網(wǎng)游公司運營環(huán)境的特點，以及互聯(lián)網(wǎng)公司的普遍經(jīng)營規(guī)律；額定好項目小組的開發(fā)預(yù)算資金，并在該資金幅度內(nèi)建立起剛性約束機(jī)制。對于銷售部門的成本核算，則主要強(qiáng)化對會計憑證的審核制度；參照文化產(chǎn)業(yè)的其它公司，或者是高科技公司的“營改增”后的增值稅率進(jìn)行測算；在完善收入核算的目標(biāo)導(dǎo)向下，還應(yīng)建立起整體視域下的收入核算模式。

正如前面所指出的，討論網(wǎng)游公司的收入核算問題，并不僅僅在于實現(xiàn)核算的精確性，而是還要認(rèn)識到收入核算對于反饋公司經(jīng)營績效的重要性。在波士頓矩陣中，若網(wǎng)游公司產(chǎn)品處于市場占有率高但銷售額度低的板塊，則意味著公司的內(nèi)控工作出現(xiàn)了問題。因此，未來應(yīng)加強(qiáng)收入核算對公司運營診斷的促進(jìn)作用，并借助核算數(shù)據(jù)來提高成本控制績效。

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