賈舒凡

“營改增”打響了我國新一輪財(cái)稅體制改革的第一槍，從2012年1+6試點(diǎn)行業(yè)，到將試點(diǎn)行業(yè)擴(kuò)大到廣播影視服務(wù)、郵政服務(wù)、鐵路運(yùn)輸、電信業(yè)；從上海地區(qū)試點(diǎn)到試點(diǎn)地區(qū)擴(kuò)大，再到2013年8月起全國推行，“營改增”已經(jīng)成為不可避免的趨勢。從全國的試點(diǎn)情況來看，截止2013年2月底，上海等省市參與營改增試點(diǎn)企業(yè)112萬戶，減稅550億元，稅負(fù)減輕企業(yè)戶數(shù)達(dá)90%以上①，產(chǎn)生的短期“減稅效應(yīng)”十分顯著，“營改增”的影響也在全國范圍內(nèi)不斷擴(kuò)大。而貴州省從2013年8月1日起開始“營改增”的試點(diǎn)改革，“營改增”為貴州省企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)效益成為學(xué)者關(guān)注的焦點(diǎn)之一，本文從“營改增”減稅作用機(jī)制入手，結(jié)合貴州省的實(shí)施情況，分析“營改增”對貴州企業(yè)結(jié)構(gòu)減稅效應(yīng)以及企業(yè)面臨的問題，同時(shí)提出進(jìn)一步改革的措施。

一、“營改增”減稅的主要路徑

（一）制度上減稅

“營改增”在完善增值稅體系的基礎(chǔ)上，通過統(tǒng)一稅制、公平稅負(fù)、消除重復(fù)征稅，打通工商、服務(wù)兩類產(chǎn)業(yè)的抵扣項(xiàng)口，不僅保證了制造、銷售類企業(yè)各階段抵扣鏈條的完整，還擴(kuò)大了服務(wù)行業(yè)的進(jìn)項(xiàng)扣除范圍②，因此成為一項(xiàng)從個(gè)別服務(wù)企業(yè)延伸至上下游產(chǎn)業(yè)鏈的雙重減稅政策。

（二）結(jié)構(gòu)上減稅

增值稅調(diào)整是主導(dǎo)近年來政策減收效應(yīng)的“重頭戲”，2004年以來企業(yè)所得稅基本保持在稅收收入總額的20%左右，個(gè)人所得稅比重維持在6%一7%，營業(yè)稅也穩(wěn)定在14%一15%的較低水平，消費(fèi)稅、車輛購置稅、資源稅等承擔(dān)調(diào)控職能的流轉(zhuǎn)稅，其比重還有不斷上升的趨勢，只有增值稅從2005年最高時(shí)的37.5%大幅下滑至2012年的26.3%，回落十多個(gè)百分點(diǎn)近14000億元的規(guī)模，成為新一輪稅改以來釋放減稅效應(yīng)最大的稅種③。而“營改增”則會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅的減收規(guī)模：服務(wù)業(yè)6%和11%的低稅率能夠進(jìn)一步削減增值稅的整體稅負(fù)；服務(wù)業(yè)稅收會(huì)因增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣而減少；對服務(wù)業(yè)營業(yè)額改征增值稅將縮小稅基從而降低應(yīng)納稅額④。

二、貴州省“營改增”試點(diǎn)工作運(yùn)行情況

（一）貴州省“營改增”試點(diǎn)的制度規(guī)定

1.試點(diǎn)行業(yè)的選擇

貴州省“營改增”試點(diǎn)應(yīng)稅服務(wù)范圍可簡稱為“1+6”行業(yè)。1個(gè)行業(yè)是交通運(yùn)輸業(yè)，包括陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)和管道運(yùn)輸服務(wù)；6個(gè)部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)分別是研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)，符合上述條件的企業(yè)或納稅人都被列入全省“營改增”的范圍。

2.主要稅率的界定

按照納稅人試點(diǎn)實(shí)施前應(yīng)稅服務(wù)年銷售額500萬元標(biāo)準(zhǔn)，劃分增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人。試點(diǎn)實(shí)施前應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元的為增值稅一般納稅人，不超過500萬元的為小規(guī)模納稅人。增值稅一般納稅人適用的增值稅率為：提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，稅率為11%；提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)，稅率為6%；提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%；提供國際運(yùn)輸服務(wù)和向境外提供研發(fā)和設(shè)計(jì)服務(wù)，適用零稅率。小規(guī)模納稅人適用簡易計(jì)稅方法，按照不含稅銷售額乘以3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。

3.過渡性政策安排

一是稅收收入歸屬。試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定，原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，稅款分別入庫。因試點(diǎn)產(chǎn)生的財(cái)政減收，按現(xiàn)行財(cái)政體制由中央和地方分別負(fù)擔(dān)。二是稅收優(yōu)惠政策過渡。國家給予試點(diǎn)行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù)，但對于通過改革能夠解決重復(fù)征稅問題的，予以取消。試點(diǎn)期間針對具體情況采取適當(dāng)?shù)倪^渡政策。三是跨地區(qū)稅種協(xié)調(diào)。試點(diǎn)納稅人以機(jī)構(gòu)所在地作為增值稅納稅地點(diǎn)，其在異地繳納的營業(yè)稅，允許在計(jì)算繳納增值稅時(shí)抵減。非試點(diǎn)納稅人在試點(diǎn)地區(qū)從事經(jīng)營活動(dòng)的，繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定申報(bào)繳納營業(yè)稅。四是增值稅抵扣政策的銜接?，F(xiàn)有增值稅納稅人向試點(diǎn)納稅人購買服務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票，可按現(xiàn)行規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

（二）貴州省“營改增”試點(diǎn)情況分析

1.“營改增”形成良好的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向

貴州省“營改增”試點(diǎn)改革從2013年8月1日起實(shí)施，截止2013年9月貴州省“營改增”新增試點(diǎn)納稅人8888戶，從行業(yè)分布看，新辦試點(diǎn)納稅人多集中在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，貴州納入管理的試點(diǎn)納稅人28979戶，8—9月入庫增值稅1.09億元，其中交通運(yùn)輸業(yè)0.63億元，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)0.46億元，共為企業(yè)減負(fù)2635萬元⑤。在營業(yè)稅、增值稅共同作用的新型制度下增值稅抵扣鏈條被打通，企業(yè)購買應(yīng)稅服務(wù)的成本有所下降，增強(qiáng)了服務(wù)業(yè)競爭能力，形成了良好的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，從而吸引更多資源包括民間資本向現(xiàn)代服務(wù)業(yè)集聚，一定程度上促進(jìn)了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大。

2.“營改增”惠及產(chǎn)業(yè)鏈稅負(fù)下降

“營改增”最為明顯的影響和效果是通過合理稅制、消除重復(fù)征稅來實(shí)現(xiàn)國家減稅、企業(yè)減負(fù)。貴州省試點(diǎn)改革以來，納入管理的試點(diǎn)納稅人28979戶，涉及試點(diǎn)服務(wù)的應(yīng)納增值稅稅款合計(jì)為5811萬元，試點(diǎn)納稅人稅收減少1520萬元，減稅面在96%以上。原增值稅一般納稅人與“營改增”前抵扣范圍相比，可新增抵扣稅額1115萬元，兩項(xiàng)相加合計(jì)減稅2635萬元⑥。例如，貴陽某科技有限公司專門從事移動(dòng)增值業(yè)務(wù)、軟件開發(fā)及手機(jī)信息服務(wù)，在實(shí)施“營改增”之前，該公司在跟運(yùn)營商結(jié)算時(shí)要開票，與聯(lián)辦方結(jié)算時(shí)又要開票，并且各方都需要繳稅，根據(jù)相關(guān)規(guī)定聯(lián)辦方開具的發(fā)票不能抵扣這就出現(xiàn)了重復(fù)繳納營業(yè)稅的情況。而“營改增”實(shí)施以后，聯(lián)辦方開據(jù)增值稅發(fā)票，該公司可以按增值稅抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后再繳納稅收，稅負(fù)減輕。2013年8月份，該公司應(yīng)稅服務(wù)收入227.27萬元，銷項(xiàng)稅額13.64萬元；購進(jìn)資產(chǎn)設(shè)備金額31.68萬元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額4.72萬元；企業(yè)實(shí)際繳納增值稅8.92萬元。在“營改增”前，企業(yè)需繳納營業(yè)稅12.05萬元，“營改增”后，企業(yè)稅金減少3.13萬元。實(shí)施“營改增”后，企業(yè)8月份稅負(fù)為3.7%，比原來營業(yè)稅5%的稅率下降1.3%。

（三）貴州省“營改增”試點(diǎn)后企業(yè)面臨的問題

1.一些企業(yè)總體稅負(fù)與改革前持平或上升

“營改增”改革絕大部分納稅人稅負(fù)下降，但在改革過程中不可避免有部分納稅人的稅負(fù)會(huì)有所增加。從貴州省目前“營改增”試點(diǎn)情況看，部分增值稅一般納稅人稅負(fù)有所增加。如交通運(yùn)輸業(yè)中的貨運(yùn)企業(yè)，“營改增”之前按照3%稅率繳納營業(yè)稅。“營改增”后增值稅一般納稅人適用稅率為11%，但可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。貨運(yùn)企業(yè)成本主要由車輛、油料、過路過橋費(fèi)、人工工資等組成。部分企業(yè)車輛暫時(shí)不用更新，且由于“營改增”還未在所有行業(yè)推行，過路過橋費(fèi)不能進(jìn)行抵扣。再加上企業(yè)管理的原因，不使用加油卡加油，未取得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。企業(yè)的稅負(fù)與“營改增”前相比確實(shí)增加。例如，貴州省六盤水某六盤水群聯(lián)實(shí)業(yè)有限公司，物流成本占比中，油費(fèi)約占50%，過路過橋費(fèi)和人工成本約占45%，其他維修等費(fèi)用約占5%，由于過路過橋費(fèi)、人力成本費(fèi)等沒有納入進(jìn)項(xiàng)稅額，無法抵扣。該公司每月能夠抵扣的幾乎只有油費(fèi)和維修費(fèi)，而如果在零售店進(jìn)行加油和維修的話，又很難取到增值稅發(fā)票了，結(jié)果就是實(shí)際抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少之又少，反而提高了企業(yè)稅負(fù)?！?/p>

2.部分企業(yè)核算工作量增加，報(bào)稅手續(xù)繁瑣

由于“營改增”，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理軟件需要更新調(diào)試，增值稅報(bào)稅系統(tǒng)使用要求對員工進(jìn)行培訓(xùn)，另外，在營改增初期進(jìn)行銜接的工作量大，需要調(diào)取大量信息，納稅申報(bào)、開票、核算、進(jìn)項(xiàng)發(fā)票認(rèn)定，相比營業(yè)稅工作量增加了很多，尤其是由于稅務(wù)機(jī)關(guān)對于每一張?jiān)鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票的開出額度有上限規(guī)定，導(dǎo)致有時(shí)一筆業(yè)務(wù)需要開具多張?jiān)鲋刀惗惼?，而且對于一旦開具的增值稅稅票被退回，開具紅字發(fā)票要求對方單位開拒收證明，納稅申報(bào)較為復(fù)雜，時(shí)間成本較高。

3.掛靠經(jīng)營的交通運(yùn)輸個(gè)體經(jīng)營戶的持續(xù)經(jīng)營堪憂

為方便接洽業(yè)務(wù)，從事客貨運(yùn)輸?shù)膫€(gè)體工商戶聯(lián)合成立物流運(yùn)輸公司，一些擁有經(jīng)營車輛的車主和個(gè)體工商戶掛靠經(jīng)營，掛靠者獨(dú)立承擔(dān)運(yùn)輸車輛的購置費(fèi)以及運(yùn)營期間的汽車維修及燃油費(fèi)用。“營改增”后，這類公司沒有可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，稅負(fù)大幅度提高，而且公司一般是小規(guī)模納稅人，不能開具增值稅專用發(fā)票或者稅務(wù)局代開3%的增值稅專用發(fā)票，且手續(xù)繁瑣，這類公司的生存空間被擠壓。交通運(yùn)輸掛靠經(jīng)營解決了部分農(nóng)戶就業(yè)增收問題，有利于民營個(gè)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和收入分配差距的縮小。但“營改增”后個(gè)體運(yùn)輸工商戶的經(jīng)營面臨困難，如果沒有政策支持，恐將面臨停運(yùn)失業(yè)命運(yùn)。

四、相關(guān)改革建議

（一）政府角度

1.進(jìn)一步擴(kuò)大“營改增”范圍

“營改增”范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，徹底打通增值稅抵扣鏈條。將金融保險(xiǎn)業(yè)等行業(yè)納入營改增范圍，將高速、公路收費(fèi)納入“營改增”，實(shí)現(xiàn)保險(xiǎn)費(fèi)、路橋稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，進(jìn)一步降低企業(yè)稅負(fù)。此外，作為交通運(yùn)輸行業(yè)，山航和外運(yùn)大件等運(yùn)輸企業(yè)期盼營改增前購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅能進(jìn)行抵扣，

2.健全“營改增”相關(guān)的各類稅費(fèi)征收制度

增值稅是價(jià)稅分離的稅種，增值稅發(fā)票的開票額即含稅銷售額中包括不含稅銷售額和銷項(xiàng)稅額兩部分，銷項(xiàng)稅額需上繳國家，企業(yè)的收入為不含稅銷售額部分。兩種測算方法雖然絕對數(shù)額差距不大，但不一致的稅基標(biāo)準(zhǔn)會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)管理負(fù)擔(dān)。對此，企業(yè)希望有關(guān)部門進(jìn)一步清理與之相關(guān)的稅費(fèi)征收制度，真正實(shí)現(xiàn)避免重復(fù)征繳。

3.簡化報(bào)稅手續(xù)與環(huán)節(jié)

簡化報(bào)稅手續(xù)，進(jìn)一步完善發(fā)票領(lǐng)購與抵扣手續(xù)，放寬發(fā)票額度限制做好納稅服務(wù)工作，建立新型征繳關(guān)系，既提高征稅效率，也能減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，完善簡化紅沖發(fā)票手續(xù)。

（二）企業(yè)角度

1.采購時(shí)間籌劃

試點(diǎn)的企業(yè)可以考慮推遲購買固定資產(chǎn)直至試點(diǎn)開始之后可以抵扣購買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額；盡量推遲購買試點(diǎn)服務(wù)，以避免繳納無法抵扣的營業(yè)稅；

2.采購對象籌劃

對于原來就是增值稅一般納稅人可以盡可能地從試點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)采購服務(wù)，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣，企業(yè)將帶來額外的競爭優(yōu)勢；分析現(xiàn)有的所有供應(yīng)商，分析這些供應(yīng)商在試點(diǎn)后是屬于一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，進(jìn)行綜合分析后做出最有效的規(guī)劃

3.會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)

對于試點(diǎn)企業(yè)，要對企業(yè)現(xiàn)有的信息技術(shù)和會(huì)計(jì)系統(tǒng)做出合理地評估和改進(jìn)，確保在試點(diǎn)開始后能準(zhǔn)確地核算會(huì)計(jì)信息，最大限度地享受試點(diǎn)帶來的利益。（作者單位：貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政與稅收學(xué)院）

注解：

①《財(cái)政部部長樓繼偉、國家稅務(wù)總局局長王軍就擴(kuò)大“營改增”試點(diǎn)答記者問》，《中國稅務(wù)報(bào)》2013年4月16日。

②原有的營業(yè)稅扣除僅包括購進(jìn)應(yīng)征營業(yè)稅勞務(wù)這一類情形。

③資料來源：根據(jù)中經(jīng)網(wǎng)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)庫2003-2011年稅收決算收入及財(cái)政部（（2012年全國公共財(cái)政收入決算表》計(jì)算。

④按照《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅一般納稅人資格認(rèn)定有關(guān)事項(xiàng)的公告》（財(cái)稅[[2013]37號文）的計(jì)稅規(guī)定，原服務(wù)業(yè)納稅人征收增值稅后，計(jì)稅依據(jù)一營業(yè)額÷（1+稅率），從而低于原營業(yè)稅稅基。

⑤資料來源：《貴州省國稅局統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)》

⑥資料來源：《貴州省國稅局局長薛建英就“營改增”答記者問》