劉琦

【摘 要】 隨著資本市場持續(xù)發(fā)展，對外開放程度不斷加深，各國為增加財務(wù)會計報告的可理解性和可比性，都不約而同地在會計準則及慣例方面走向趨同。我國會計國際化進程相對滯后，在準則和慣例等方面仍與國際上存在諸多差異，這些差異令財務(wù)信息的透明度及可比性大幅降低。文章在全球會計趨同背景下，根據(jù)中國會計規(guī)范與實務(wù)體系發(fā)展的現(xiàn)實情況及制約因素，在構(gòu)建市場機制為導(dǎo)向的財務(wù)概念框架、完善會計準則執(zhí)行機制、培養(yǎng)國際型會計從業(yè)人員等方面提出了促進我國會計國際協(xié)調(diào)的有效手段。

【關(guān)鍵詞】 國際會計； 中國會計； 協(xié)調(diào)； 可比性

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）23-0024-04

當(dāng)今世界，國際貿(mào)易和全球資本市場快速發(fā)展。任何一個國家或地區(qū)都無法脫離世界資本市場或貿(mào)易市場來謀求自身較高水平的發(fā)展，各國會計在準則和慣例上存在著較大差異，因此，會計的國際協(xié)調(diào)問題已成為全球關(guān)注的焦點。我國是會計國際協(xié)調(diào)的參與者更是受益者，作為經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期的發(fā)展中國家，應(yīng)注意我國會計國際化進程的現(xiàn)實障礙，因地制宜地解決我國會計國際協(xié)調(diào)問題。

一、會計國際協(xié)調(diào)的動因分析

目前，各國都在致力于向國際資本市場提供可供投融資決策的、具有較高可比性的財務(wù)報告，這一做法限制了各國會計的個性程度，并不斷縮小差異，增加各國準則及慣例之間的共同點，主要原因有以下三方面：

（一）貨幣及資本市場全球化促進會計國際協(xié)調(diào)

在全球范圍內(nèi)，各國會計協(xié)調(diào)的最終目標是各國跨國公司采用統(tǒng)一高質(zhì)量的會計準則編制可理解性高、可比性強的財務(wù)報告?？鐕镜娜谫Y活動主要面向資本市場中的投、融資者和信貸者，因此在世界范圍內(nèi)提供一套低成本高標準的會計準則迫在眉睫。各國政府及國際機構(gòu)與組織都積極響應(yīng)會計的國際協(xié)調(diào)，例如：歐盟現(xiàn)已明確要求其成員國按國際會計準則統(tǒng)一編制合并報表，解決外幣折算及國際稅務(wù)問題。貨幣及資本市場的迅速發(fā)展向全球的參與者們提出了新的挑戰(zhàn)，資本融通成本的降低將成為主要追求的目標，同時密切關(guān)注投資人和債權(quán)人的財務(wù)信息需求，協(xié)調(diào)會計國際化和國家化的關(guān)系，提高會計準則的可操作性和可理解性，適應(yīng)國際經(jīng)濟發(fā)展趨勢。

（二）跨國公司經(jīng)營發(fā)展需要會計進行國際協(xié)調(diào)

跨國母公司和子公司隸屬于不同的國度，母公司若想實施跨國經(jīng)營，就必須先了解其他國家的各類政策，特別是會計政策的法律法規(guī)、該國的會計準則及慣例與本國的差異程度及可協(xié)調(diào)的空間等。一是為了實施國際經(jīng)營戰(zhàn)略，母公司需要了解各國子公司的財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量和經(jīng)營業(yè)績，但子公司按照東道國的會計準則編制財務(wù)報表，而母公司按本國的會計準則編制報表，使得母公司在編制合并報表時遇到很多現(xiàn)實障礙，進而無法強化母子公司間的業(yè)務(wù)合作關(guān)系；二是跨國公司的股東和債權(quán)人來自世界范圍，跨國公司業(yè)務(wù)國際化發(fā)展的重要保證前提就是能夠提供真實與公允、具有高可比性和可理解性的財務(wù)信息，令企業(yè)內(nèi)外信息使用者充分掌握跨國公司的全面經(jīng)營情況。

（三）國際會計準則權(quán)威性逐漸提升

國際會計準則理事會作為民間國際組織，在各國會計準則及慣例的國際協(xié)調(diào)過程中，側(cè)重強調(diào)編制高質(zhì)量、易理解并具強制力的統(tǒng)一會計準則，受到世界各國政府及有關(guān)國際組織的關(guān)注，各國紛紛意識到無論是國際資本市場上還是跨國貿(mào)易上，會計準則都極大程度地影響著融資能力及資本的分配，發(fā)揮著重要的橋梁作用。因此，在法律性上，國際會計準則雖然對各國不具備強制性，但在會計實務(wù)體系中，來自全球的經(jīng)濟活動參與者都不約而同地采取了國際會計準則，從國際性會計師事務(wù)所到資本市場的投、融資者，從各國準則制定機構(gòu)到監(jiān)管機構(gòu)，都不遺余力地為國際會計準則的高標準實施增添了動力，令國際會計準則在世界范圍內(nèi)具有權(quán)威性。

二、我國會計國際協(xié)調(diào)的現(xiàn)狀分析

我國在進行會計規(guī)范體系的國際協(xié)調(diào)中，借鑒國際通行會計慣例，使會計信息在全球范圍內(nèi)具有可理解性和可比性；而會計實務(wù)的國際協(xié)調(diào)，目標是結(jié)合企業(yè)實際情況，按照國際通用的會計處理方法，適應(yīng)國際競爭、滿足企業(yè)國際發(fā)展需要，實現(xiàn)這一目標的關(guān)鍵在于會計準則與會計實務(wù)體系的國際協(xié)調(diào)進程同步，以下從三個方面闡述：

（一）會計規(guī)范體系的國際協(xié)調(diào)

中國會計國際化的步伐相對滯后，從改革開放至今，我國的會計國際化取得了一定的成效。在我國經(jīng)濟快速發(fā)展的30年間，我國成為國際上公認的發(fā)展中國家中會計改革最為成功的典范。20世紀90年代初期，我國為促進經(jīng)濟對外開放，財政部發(fā)布了《外商投資企業(yè)會計制度》，在招商引資、發(fā)揮資源優(yōu)勢等方面奠定了堅實的基礎(chǔ)。之后，隨著改革開放持續(xù)深化，為快速發(fā)展股份制企業(yè)，財政部又頒布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，對促進國有企業(yè)股份制改革提供了行業(yè)會計制度和財務(wù)制度，隨后相繼出臺的《企業(yè)會計準則》及《企業(yè)財務(wù)通則》使我國會計準則的制定進入了新篇章，開始以市場經(jīng)濟發(fā)展模式為主導(dǎo)，形成與國際會計相協(xié)調(diào)的會計制度，力圖推進我國大中企業(yè)改組上市，進而走向國際資本市場，實現(xiàn)投、融資的長期經(jīng)濟目標。90年代末期，根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展需要，結(jié)合我國國情，吸收發(fā)達國家會計發(fā)展的通行做法，財政部頒布了16項會計準則，初步形成了企業(yè)會計準則體系，基本上消除了國際投資者在理解會計信息上存在的障礙，對中國的資源優(yōu)勢發(fā)揮及擴大外資經(jīng)營創(chuàng)造了良好的會計環(huán)境。為進一步適應(yīng)我國資本市場發(fā)展的需要，如企業(yè)發(fā)行B股或到香港發(fā)行H股，需要根據(jù)我國會計準則編制財務(wù)報告的同時，還要按照國際會計準則進行調(diào)整，滿足世界范圍內(nèi)財務(wù)信息使用者的需求?？傮w上看，我國的會計準則經(jīng)過多次的改革與協(xié)調(diào)，已與國際會計準則有了很大的趨同性。

（二）會計實務(wù)體系的國際協(xié)調(diào)

我國會計實務(wù)的國際協(xié)調(diào)迅速發(fā)展于20世紀90年代中后期，一系列的經(jīng)濟轉(zhuǎn)折事件加快了會計實務(wù)體系的發(fā)展，從而又促使會計準則的不斷完善。第一，企業(yè)的所有權(quán)和管理權(quán)相互分離，融資開始突顯其重要作用，并伴隨著權(quán)益性融資方式的出現(xiàn)；第二，滬深兩地證交所成立，證券監(jiān)管機制開始逐漸完善；第三，中國公司在國際資本市場開始嶄露頭角，跨國經(jīng)營屢見不鮮。按照國際會計慣例，企業(yè)有義務(wù)嚴格執(zhí)行高水平的會計準則，自愿性地披露公眾所需要的財務(wù)信息，真實而公允地反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。但由于我國國情的限制，會計研究起步較晚，會計實務(wù)的國際化相對準則的國際化任務(wù)更加艱巨，特別是在國際會計準則要求的高質(zhì)量財務(wù)信息等方面，我國會計實務(wù)體系很難達到國際水平，同時會計實務(wù)體系中缺乏有效的監(jiān)管，財務(wù)信息長期處于失實狀態(tài)，失實的財務(wù)信息自然就無從談起國際可比性和可理解性。綜上所述，我國會計準則的國際協(xié)調(diào)已初見成效，但會計實務(wù)體系的國際協(xié)調(diào)仍任重而道遠。

（三）會計職業(yè)界的國際協(xié)調(diào)

國際投、融資和跨國公司的經(jīng)營活動，必然要求會計職業(yè)界能夠提供國際性的專業(yè)服務(wù)，需要我們有豐富的職業(yè)判斷能力，這取決于會計準則和實務(wù)體系的發(fā)展水平，而這又很大程度上受到國家經(jīng)濟發(fā)展和制度建設(shè)方面的影響。發(fā)達國家在會計管理體系上起步較早，會計規(guī)范和實務(wù)體系相對較完善，會計技能應(yīng)用時間久，有較高的經(jīng)驗水平和職業(yè)判斷力，但就我國目前會計職業(yè)界的水平來看，提供全球性會計服務(wù)的會計師事務(wù)所數(shù)量有限，令我國會計從業(yè)人員很難從整體上達到國際化水平。國際型高層次人才缺乏嚴重，難以應(yīng)對跨國公司全球業(yè)務(wù)的開拓，多數(shù)事務(wù)所在會計、審計和咨詢服務(wù)等方面都很難有周密的內(nèi)部控制程序和統(tǒng)一的培訓(xùn)計劃來取得世界范圍內(nèi)的協(xié)調(diào)，熟悉國際會計準則及資本市場運作、精通法律及外語的高級專業(yè)人才稀缺，導(dǎo)致會計職業(yè)界不能拓寬會計服務(wù)領(lǐng)域，規(guī)模化、多元化的經(jīng)營模式也受到限制，這種情況會隨著中國經(jīng)濟全球化進程的加深而愈演愈烈。

三、我國會計國際協(xié)調(diào)的現(xiàn)實障礙

我國會計國際協(xié)調(diào)的主要障礙源于客觀的國情，我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期，雖然會計制度經(jīng)歷了多次完善與調(diào)整，但會計實務(wù)體系仍與國際上有較大差距，具體有以下幾方面：

（一）我國企業(yè)績效評價標準與國際會計慣例有差距

我國對企業(yè)的績效評價和監(jiān)管一向密切注意利潤指標，導(dǎo)致企業(yè)對現(xiàn)金流動性、財務(wù)彈性及現(xiàn)金收益質(zhì)量等指標置若罔聞，而這恰恰是國際慣例非常關(guān)注的財務(wù)評價指標。國際會計準則及慣例規(guī)范性較高，對企業(yè)的資產(chǎn)負債表和現(xiàn)金流量表等提供的關(guān)于企業(yè)長期、短期償債能力及現(xiàn)金流量的財務(wù)信息相當(dāng)重視，通過鼓勵提供增值表來反映企業(yè)增值的來源及去向，通過社會責(zé)任報告向公眾反映企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展?fàn)顩r等，而對企業(yè)的利潤表，則要求調(diào)整成全面收益表，即向財務(wù)信息的使用者提供綜合收益信息，不再只關(guān)注利潤率的增長，從現(xiàn)實的角度來看，不得不說是我國的會計準則與國際會計準則及慣例上的脫節(jié)。

（二）市場經(jīng)濟環(huán)境不夠完善

我國處于社會主義市場經(jīng)濟的初級階段，在市場競爭規(guī)范性和企業(yè)產(chǎn)權(quán)明晰問題上仍有較大的調(diào)整空間，加上會計規(guī)范體系的配套機制跟不上，執(zhí)行機制又缺乏效率，國際會計慣例中的公允價值難以形成，因此，我國在會計準則制定時，規(guī)避了這一現(xiàn)實情況， 而采用賬面價值來計量會計要素，致使交易價格難以達到國際公認的公允價格。缺乏公允的現(xiàn)實情況包括：一是非公允關(guān)聯(lián)交易，交易價格顯失公正，導(dǎo)致企業(yè)和利益相關(guān)者的合法權(quán)益得不到保障，甚至損壞證券交易的有序進行；二是上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)缺乏合理性，占最大比例的是國有股和法人股，這兩大類股均不參與流通，而企業(yè)、個人股占很小比例，且公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓在不同程度上受到政府干預(yù)，導(dǎo)致大股東對高質(zhì)量的會計信息需求下降，甚至編制的財務(wù)報告有人為因素的干擾，令財務(wù)報告信息的經(jīng)濟決策作用很難顯現(xiàn)。

（三）缺乏高素質(zhì)的國際型會計從業(yè)人員

正視我國目前會計從業(yè)人員的整體情況，從實務(wù)執(zhí)行的角度來看，專業(yè)技能水平良莠不齊，就同類型或相似的經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理方式和職業(yè)判斷都不盡相同，涉及跨國公司業(yè)務(wù)的高素質(zhì)會計人員更是稀缺，這就很難保證財務(wù)信息的高質(zhì)量性和可比性。我國歷年來發(fā)布的很多財務(wù)報告準則，應(yīng)用原則和實施方法上大致與國際會計準則如出一轍，但由于缺乏培訓(xùn)及實踐經(jīng)驗，對報告準則的原則導(dǎo)向理解不到位，執(zhí)行這些報告準則時屢遭瓶頸，這將嚴重影響到我國會計國際協(xié)調(diào)的效果。

（四）缺乏國際會計準則制定和修訂的話語權(quán)

國際會計準則的制定和修訂中，無論是重組前的國際會計準則委員會，還是重組之后的國際會計準則理事會，該機構(gòu)的成員將中國在內(nèi)的發(fā)展中國家排除在外，而以美國、英國、法國為代表的發(fā)達國家占大多數(shù)席位，發(fā)揮著主導(dǎo)作用，試問以發(fā)達國家的經(jīng)濟社會基礎(chǔ)來制定或修訂的國際會計準則，如何能適用于經(jīng)濟處于轉(zhuǎn)型期的發(fā)展中國家？回顧國際會計準則制定與修訂的情況，實際是國際上各國利益分配的結(jié)果，例如：我國在20世紀90年代的10年間頒布了16項會計準則，這些準則多數(shù)是根據(jù)重組前的國際會計準則委員會的要求來制定的，而后隨著重組后的國際會計準則理事會確立的新目標“編制和推動統(tǒng)一國際會計準則”，中國進而作出新的調(diào)整，這種滯后調(diào)整讓我們陷入了被動局面，若總是跟在發(fā)達國家后面調(diào)整我們的會計準則，在國際會計環(huán)境上缺少話語權(quán)，將對我國會計的國際化發(fā)展非常不利。

四、促進我國會計國際協(xié)調(diào)的對策分析

加快我國會計國際協(xié)調(diào)的步伐，必須充分考慮到我國的國情，有原則性地解讀國際會計準則與慣例，構(gòu)建符合我國經(jīng)濟社會基礎(chǔ)的會計規(guī)范和實務(wù)體系。

（一）加強會計理論研究，完善我國會計準則

我國企業(yè)會計準則至今很難達到規(guī)范化的理論高度，因此首要任務(wù)是加強會計理論研究，構(gòu)建有指導(dǎo)意義的財務(wù)概念框架，進而引導(dǎo)具體準則的制定。

1.建立財務(wù)概念框架體系。從國際慣例來看，高質(zhì)量會計準則的制定前提是構(gòu)建一個財務(wù)概念框架體系，該體系能夠反映財務(wù)會計、財務(wù)報表的性質(zhì)及功能，框架的內(nèi)容涉及會計處理方法的選擇及計量基礎(chǔ)，借鑒國際會計準則理事會和發(fā)達國家的經(jīng)驗做法，在充分考慮我國的客觀經(jīng)濟環(huán)境及未來經(jīng)濟發(fā)展趨勢的基礎(chǔ)之上，建立類似國際會計準則IAS或美國財務(wù)會計概念公告SFAC的理論框架，在理論上具有前瞻性。

2.完善與發(fā)展我國會計準則制定的總體目標。會計準則的總體目標要求能夠反映社會資源配置、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、企業(yè)改組等一系列重大經(jīng)濟政策的財務(wù)信息；在企業(yè)進行資產(chǎn)的保值增值時，能夠為投資者、債權(quán)人及利益相關(guān)者提供經(jīng)濟利益分配的財務(wù)依據(jù)；在國家總體稅收籌劃時，能夠以企業(yè)的會計記錄和財務(wù)報表為依據(jù)。

（二）構(gòu)建以市場機制為導(dǎo)向的企業(yè)財務(wù)績效評價體系

通過市場信息反饋來檢驗會計準則的可操作性，并推動和影響現(xiàn)行準則的完善與改革。遵循國際會計慣例，對企業(yè)的績效評價標準注意全面性與客觀性，反映到投資者、債權(quán)人及其他社會團體的利益分配，即企業(yè)經(jīng)營總體目標、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、績效考核指標及檢查報告制度等方面的全面披露。例如：通過企業(yè)治理報告了解企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)；通過全面收益表了解公司整體的經(jīng)營績效；通過現(xiàn)金流量表了解企業(yè)的現(xiàn)金流動性、財務(wù)彈性及收益質(zhì)量；通過社會責(zé)任報告了解企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展?fàn)顩r；通過增值表來了解企業(yè)增值的形成來源及分配去向。讓世界范圍內(nèi)的投資者、債權(quán)人及利益相關(guān)者能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營機制和風(fēng)險抵御能力進行綜合評價。

（三）強化會計準則的執(zhí)行機制

我國在會計準則的修訂上取得了很大的進展，但會計實務(wù)體系的具體執(zhí)行仍存在一定的問題，因此應(yīng)及時有效地強化會計準則執(zhí)行機制，保證準則的順利實施。

1.提高準則的執(zhí)行水平和執(zhí)行力度。健全會計準則執(zhí)行的組織機構(gòu)，做到權(quán)責(zé)分明、管理歸口，同時落實會計準則執(zhí)行資格認證制度、監(jiān)督制度及激勵制度等。對會計準則執(zhí)行者適時開展專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育，在提高其知識水平和專業(yè)技能的同時，增加其認同感和使命感，在此基礎(chǔ)之上，增大準則安排執(zhí)行力度，對違規(guī)違約者從嚴懲罰，增加其違約成本，以維護制度和法律的尊嚴并增強社會公眾對制度和法律的信心。

2.提升信號傳遞機制的有效性。確保會計信息的有效傳遞，強制性規(guī)范信息披露途徑，杜絕內(nèi)部信息傳遞，使企業(yè)內(nèi)外部信息使用者都能夠充分鑒別企業(yè)發(fā)出的信號，提高市場透明度，進而提高整個資本市場運作的效率。因此，我們需要完善審計制度，確保審計的獨立性。同時，提高注冊會計師的業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)道德修養(yǎng)，加強其法律意識。

（四）培養(yǎng)高素質(zhì)的國際型會計從業(yè)人員

隨著我國企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的改變，我國對會計實務(wù)體系的人才也提出了新的要求，即會計從業(yè)者能夠具備較高的專業(yè)技能和職業(yè)經(jīng)驗判斷能力，對跨國公司經(jīng)濟業(yè)務(wù)及國際會計準則及慣例有充分的了解，真實而公允地反映出企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等。

1.創(chuàng)造會計實務(wù)體系教育新環(huán)境。高校及各類會計培訓(xùn)機構(gòu)與大中型甚至是國際型會計師事務(wù)所建立長期合作關(guān)系，將會計實務(wù)內(nèi)容貫徹到教學(xué)中，提供給學(xué)生真實的案例分析，請熟悉跨國經(jīng)濟業(yè)務(wù)的注冊會計師向?qū)W生傳授國際通用會計處理方法，使之在接受理論教育的同時增強會計實踐能力。

2.增進跨國企業(yè)會計人才交流。企業(yè)根據(jù)自身發(fā)展戰(zhàn)略，有計劃地開展跨國交流培訓(xùn)活動，調(diào)動中高級會計人才吸收發(fā)達國家企業(yè)財務(wù)管理經(jīng)驗，了解并學(xué)習(xí)國際會計準則及慣例，特別是要熟悉跨國貿(mào)易及資本流通的國際會計處理方法等。

（五）加強國際會計環(huán)境上的溝通與協(xié)調(diào)

我國作為發(fā)展中國家轉(zhuǎn)型經(jīng)濟的代表，也應(yīng)該有國際會計準則制定和修訂的參與權(quán)利。我國經(jīng)濟實力逐漸增強，國際地位也在不斷提高，國際會計準則理事會IASB對我國給予高度的重視。在這種契機下，我們不應(yīng)只是被動等待，而應(yīng)主動爭取更大的發(fā)言權(quán)，我們可以反映我國會計準則的特殊情況，就我們存在和需要解決的建議，對國際會計準則的制定及修訂施加我國的影響，從而降低我國會計國際協(xié)調(diào)的成本。

五、結(jié)論

現(xiàn)行國際會計準則是以發(fā)達國家的經(jīng)濟環(huán)境為基礎(chǔ)來制定和修訂的，我國作為一個經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期的發(fā)展中國家，無論是社會環(huán)境還是經(jīng)濟體制都與發(fā)達國家存在較大的差別，因此不能機械效仿，要充分考慮我國會計國際化的現(xiàn)實障礙和各種制約因素，多方面積極與國際會計協(xié)調(diào)，加強與國際會計環(huán)境的有效溝通，爭取到國際會計準則制定和修訂的話語權(quán)，限制和縮小會計實務(wù)體系的差異，努力促進我國會計國際協(xié)調(diào)的有效進行?！?/p>

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