李丹鳳 羅玉翔

摘要：增值稅是我國現(xiàn)行稅收制度下的主要稅種之一，在“營改增”的背景下，增值稅會計處理方法的問題引起了人們的廣泛關(guān)注。本文在這種背景下，對增值稅會計處理方法的改進(jìn)進(jìn)行了研究。指出了現(xiàn)行增值稅會計處理方法存在的問題，并分析了問題存在的原因，針對存在的問題，提出了相關(guān)的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；增值稅費用；價稅合一；價稅分離

我國推行“營改增”以來，增值稅領(lǐng)域的相關(guān)問題又再一次受到人們的重視。而一直以來，增值稅的會計核算問題是一大難點，所以對增值稅會計處理方法進(jìn)行研究可以幫助我們更好的推行“營改增”，也可以促進(jìn)我國增值稅體系的完善。

一、現(xiàn)行增值稅會計處理存在的問題

我國現(xiàn)行的增值稅會計處理存在的主要的問題就是企業(yè)在計算增值稅時人為的將增值稅與企業(yè)的銷售成本和銷售收入分離開而帶來的眾多問題，具體來說有以下幾點。

（一）不符合歷史成本原則

現(xiàn)行的增值稅制度違反了資產(chǎn)計量屬性的歷史成本的原則。根據(jù)歷史成本原則，資產(chǎn)應(yīng)該按照取得時的成本入賬，企業(yè)所需繳納的增值稅是企業(yè)為了取得該項資產(chǎn)所必須要付出的成本，所以理應(yīng)計入資產(chǎn)的入賬價值，而不應(yīng)該人為的將其分離出來。

（二）降低了財務(wù)報表的可理解性

增值稅不計入企業(yè)的利潤表中，會導(dǎo)致企業(yè)真實的增值稅負(fù)擔(dān)無法完全體現(xiàn)，從而也影響了財務(wù)報表信息的可理解性。因為，像其他的流轉(zhuǎn)稅如營業(yè)稅，它通過“營業(yè)稅金及附加”這一項目體現(xiàn)在企業(yè)的利潤表中，所以會計信息的使用者能夠通過利潤表來了解營業(yè)稅對企業(yè)的稅負(fù)水平。而增值稅并沒有通過“營業(yè)稅金及附加”這一科目結(jié)轉(zhuǎn)到利潤表中，因此會計信息的使用者對于財務(wù)報表里關(guān)于增值稅的部分便缺乏真實完整的理解。

（三）難以真實反映企業(yè)的稅負(fù)水平

在現(xiàn)行的增值稅會計處理方法下，銷項稅額和進(jìn)項稅額的不配比也會降低信息使用者對企業(yè)稅負(fù)水平的了解。企業(yè)在購進(jìn)貨物時確認(rèn)進(jìn)項稅額，在銷售貨物時確認(rèn)銷項稅額，但是企業(yè)當(dāng)前購進(jìn)的貨物并不定都在當(dāng)期銷售，這就導(dǎo)致了進(jìn)項稅額和銷項稅額的不配比，從而難以體現(xiàn)企業(yè)真實的增值稅稅負(fù)。

二、增值稅會計處理方法問題的成因分析

導(dǎo)致增值稅會計處理方法存在現(xiàn)有問題的最根本的原因就是稅法規(guī)定和會計處理的差異，具體針對上述的問題又有以下幾點具體的成因。

（一）稅法和會計所站角度的不同

稅法站在國家的角度，強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性，重視的是企業(yè)稅收的征管，所以對于企業(yè)的經(jīng)營買賣行為，關(guān)注的不是企業(yè)的銷售收入或成本，稅法關(guān)注的企業(yè)增值額的多少，所以它只看到了企業(yè)銷項稅額和進(jìn)項稅額的多少，從而確定企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅額。但是企業(yè)是自負(fù)盈虧的法人主體，它關(guān)注的是企業(yè)自身的盈利能力，所以會強(qiáng)調(diào)成本的控制和收入的提升，為了實現(xiàn)收入和成本的配比，它就需要將增值稅額計入到銷售成本和銷售收入中。

（二）會計對稅法的過度依賴

稅法和會計關(guān)注的是不同的領(lǐng)域，而導(dǎo)致現(xiàn)行增值稅會計處理方法存在問題的一個很大的原因就是會計對稅法的過度依賴。目前我國執(zhí)行的是“價稅分離，賬外循環(huán)”的模式，在這種觀念的影響下，財務(wù)會計是服從于稅法的，當(dāng)會計和稅法有沖突的時候，強(qiáng)調(diào)會計應(yīng)該讓步于稅法。所以這一模式導(dǎo)致了會計對稅法百分之百的順從，從而使得增值稅的相關(guān)會計核算并不符合會計處理的要求。

（三）增值稅自身涉及的內(nèi)容廣泛

在增值稅的會計核算中，雖然總的方面是進(jìn)項稅額和銷項稅額的計算，但是在計算這兩項稅額時還涉及到各種各樣的抵扣稅額和免征稅額等各種細(xì)節(jié)問題，尤其是涉及到進(jìn)出口貨物的增值稅額計算時尤為復(fù)雜。所以可以認(rèn)為增值稅會計核算科目的錯綜復(fù)雜和增值稅自身計算復(fù)雜有著很大的關(guān)系。同時，因為增值稅會計核算科目的錯綜復(fù)雜，對會計信息的披露本身就是一種挑戰(zhàn)，所以在財務(wù)報表中全面披露有關(guān)增值稅的會計信息也成了一個問題。

三、增值稅會計處理方法的改進(jìn)對策

在前文當(dāng)中，對現(xiàn)行增值稅會計處理方法當(dāng)中存在的若干問題及問題的成因進(jìn)行了分析，針對這些問題，本文提出了以下幾點改進(jìn)措施。

（一）實現(xiàn)增值稅費用化

針對當(dāng)前增值稅會計處理方法中存在的問題，理論界和實務(wù)界提出了一個解決構(gòu)想就是將增值稅費用化。即增值稅應(yīng)該作為一種費用，計入到貨物的成本當(dāng)中，而不應(yīng)該人為的將其從貨物的價款當(dāng)中分離出去。企業(yè)購進(jìn)貨物時的進(jìn)項稅額應(yīng)該計入貨物的成本，企業(yè)銷售貨物時的銷項稅額應(yīng)該計入到收入，從而使得增值稅費用在期末時能進(jìn)入到企業(yè)的利潤表中。

（二）建立財稅分離的會計模式

當(dāng)前增值稅會計處理方法中存在不合理的地方的最大的原因就是現(xiàn)行的增值稅處理方法實行的是財稅合一的會計模式。在這種模式下，財務(wù)會計必須完全服務(wù)于稅法，當(dāng)兩者存在沖突的時候，財務(wù)會計必須讓步于稅法，所以在這種模式下，造成了企業(yè)進(jìn)項稅額和銷項稅額的不配比，也降低了企業(yè)會計信息的可理解性。因此，崔曉玉（2014）提出在我國逐步建立財稅分離的會計模式，在增值稅費用化的基礎(chǔ)上，不斷的完善財稅分離會計模式，實現(xiàn)財務(wù)會計和稅法的適度分離。同時她也指出我國現(xiàn)階段的國情并沒有實現(xiàn)財稅完全分離的條件，所以應(yīng)該一步一步的進(jìn)行。

（三）調(diào)整增值稅會計核算的科目設(shè)置

針對增值稅現(xiàn)行會計處理當(dāng)中存在的會計科目設(shè)置不合理的問題，楊一飛、黃娜（2014）提出在購進(jìn)抵稅法下，可以設(shè)置“待轉(zhuǎn)進(jìn)項稅額”來核算因會計和稅法確認(rèn)時間不一致而導(dǎo)致的差異。現(xiàn)行的增值稅會計處理方法在“應(yīng)交稅費”下設(shè)“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“增值稅檢查調(diào)整”三個明細(xì)科目，用以反映不同性質(zhì)的增值稅。同時在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目下又設(shè)置了九個三級科目來反映應(yīng)交增值稅的各種內(nèi)容。其設(shè)立的初衷是為了詳細(xì)的反映增值稅會計核算的相關(guān)內(nèi)容，但是卻給增值稅的會計處理增添了麻煩，所以就有必要在不影響會計信息使用者對報表披露信息理解的基礎(chǔ)上，對增值稅的明細(xì)科目設(shè)置和會計處理進(jìn)行簡化。

（四）加強(qiáng)會計信息披露的全面性與明細(xì)性

陳薇、唐皎（2011）提出增值稅會計信息的披露既要滿足會計信息使用者的要求，又要便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作。財務(wù)報表的作用就是為相關(guān)的會計信息使用者提供有用的會計信息。但是目前對于增值稅會計信息披露不夠全面，也不夠明細(xì)，使得人們無法對增值稅會計信息了解透徹，所以應(yīng)該加強(qiáng)會計信息披露的全面性與明細(xì)性。

四、總結(jié)

隨著稅制改革的不斷深化，對增值稅的會計處理進(jìn)行研究有利于稅制改革的發(fā)展與完善。對于現(xiàn)行增值稅制度存在的相關(guān)會計處理問題，增值稅費用化或許是一個很好的構(gòu)想，因此對增值稅會計處理方法進(jìn)行改進(jìn)研究，可以加快我國稅制改革的步伐，推動我國稅制改革的不斷創(chuàng)新。（作者單位：長安大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院）

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