馬英超

近年來，房地產(chǎn)業(yè)得以快速的發(fā)展，拆遷補償是房地產(chǎn)業(yè)普遍存在的問題，其涉及到的補償方式有貨幣補償、實物補償及貨幣和實物結(jié)合的補償?！安鹨贿€一”業(yè)務(wù)在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)普遍存在，其為實物補償，在會計處理時具有特殊性，涉及的各稅種在計算上都存在著較大的差異性，如果處理不好，極易給企業(yè)帶來稅收上的風(fēng)險。

一、“拆一還一”的含義

“拆一還一”作為房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補償?shù)囊环N形式，即是在對被拆遷人的房屋拆除后，拆遷人以自建或外購房屋的方法來補償給被拆遷人，使被拆遷人享有對房屋的所有權(quán)，這是一種實物補償形式。在房地產(chǎn)企業(yè)的拆遷補償形式中還有一種貨幣補償，是將被拆遷的房屋以貨幣結(jié)算形式補償給被拆遷人?！安鹨贿€一”實質(zhì)上就是房地產(chǎn)公司將自己的房產(chǎn)給被告拆遷人，房地產(chǎn)公司取得被拆遷人的原有房屋的土地使用權(quán)，這種補償方式基本上不涉及差價款，即使有金額也不大，屬于非貨幣交易的一種。

二、“拆一還一”的稅收處理

房地產(chǎn)公司將自己的的不動產(chǎn)補償給被拆遷人，來換取被拆遷人的土地使用權(quán)，這屬于非常典型的貨幣交易，涉及到各稅種的計算，而且在稅種計算上存在著不一致的地方，需要會計人員做好會計處理工作，計算準(zhǔn)確，否則極易導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險的發(fā)生。

1.營業(yè)稅

（1）自建房用于補償

當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)公司用自建房進行補償時，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)會計征營業(yè)稅，這就涉及到營業(yè)稅在計征時需要按照什么成本來考慮稅率的問題。通常營業(yè)稅的計稅是按成本價或是市場價來計征的，當(dāng)償還面積與拆遷面積相等時，則按同類住宅房屋的成本價來核定營業(yè)稅，而對于超出拆遷建筑面積的部分，則按市場價來對營業(yè)稅進行計征。同類住宅房屋成本價即是指房產(chǎn)開發(fā)商用于開安置補先拆遷戶的房屋的工程成本價。房地產(chǎn)開發(fā)成本大致包括土地成本、前期費用、基礎(chǔ)設(shè)施費、主體建安工程費、配套設(shè)施費及開發(fā)間接費等，通常情況下所說工程成本是指不包括土地成本之外的其他成本。雖然相關(guān)文件中并沒有對總建造成本還工程成本計稅進行明確，但由于被拆遷房產(chǎn)原來即占有土地，所以房產(chǎn)公司即不需要對土地再支付給的成本，所以補償房產(chǎn)的成本價不應(yīng)再對土地成本進行計算，應(yīng)該按照工程成本來對其進行計稅。

（2）外購房屋用于安置

房地產(chǎn)開發(fā)公司利用外購房屋來補償被拆遷人時分為兩種情況，其中一種是先向第三方購置房屋，然后將房屋補償給被拆遷人的，另一種是與第三方約定好，直接將房屋過戶給被拆遷人的。雖然兩種情況都是利用房屋對被拆遷人進行補償，但在營業(yè)稅的計稅方法上卻有較大的不同。首先在進行營業(yè)稅征收時，第一種情況是開發(fā)商將自己的購置的房屋銷售給被拆遷人，其計稅金額應(yīng)該以購置這些房屋的全部價款減去不動產(chǎn)或是土地使用權(quán)購置原價后的余額作為營業(yè)額，并經(jīng)此作為計征營業(yè)稅的標(biāo)準(zhǔn)。第二種情況是房地產(chǎn)開發(fā)公司并沒有以自己為購買人，而是通過第三方直接將房屋過戶給被拆遷人，這種情況下就等同于開發(fā)公司利用貨幣來對被拆遷戶進行補償，然后被拆遷戶委托開發(fā)公司來向第三方購置房屋，這種情況下，開發(fā)公司在進行營業(yè)稅繳納時，則應(yīng)以收取的超面積價差按照“服務(wù)業(yè)—代理業(yè)”稅目申報繳納營業(yè)稅。

（3）貨幣安置拆遷補償

這種補償方式是房地產(chǎn)開發(fā)公司以貨幣的形式來對被拆遷戶進行補償，拆遷企業(yè)需要憑據(jù)合法有效的依據(jù)來對補償款項計入拆遷補償費。但對于合法有效憑據(jù)的取得需要注意，因為被拆遷人一般都是個人，所以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行發(fā)送拆遷補償費時是無法取得開票的，所以入賬依據(jù)只能是相關(guān)的拆遷文件、補償合同及支付憑據(jù)等。

2.所得稅

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“拆一還一”補償方式屬于典型的非貨幣交易，在稅務(wù)相關(guān)文件中，對企業(yè)進行非貨幣性資金交易行為時視同為銷售。所以“拆一還一”所得稅法中應(yīng)視同為銷售，按照市場價來確認銷售價款，其收入實現(xiàn)以開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移時進行確認。對于房地產(chǎn)公司以自建商品房抵償應(yīng)付拆遷補償款的行為，在計稅成本上要按公允價值來進行，將抵償?shù)纳唐贩恳曂瑸殇N售確認收入，另外還要以相同的金額作為房地產(chǎn)開發(fā)計稅成本的拆遷補償費進行確認。

3.土地增值稅

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行“拆一還一”補償時，與稅務(wù)相關(guān)文件關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用自己開發(fā)的產(chǎn)品換取其他單位或個人的非貨幣性資產(chǎn)時，當(dāng)所有權(quán)轉(zhuǎn)移時則視同為銷售房地產(chǎn)行為。所以當(dāng)房地產(chǎn)公司用自己的建造的房地產(chǎn)項目對被拆遷戶進行補償時，其安置用戶行為視同為銷售行為處理，應(yīng)該按照市場價進行收入確認，同時還要用同價值來對房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費進行確認。

4.個人所得稅

被拆遷人所取得的拆遷補償款，作為原有被拆遷房屋的補償，所以可以免征個人所得稅。

5.契稅

對于契稅的征收，關(guān)于房地產(chǎn)公司“拆一還一”形式有一定的規(guī)定，在進行土地使用權(quán)交換、房屋交換時，對于交換價格不相等的情況，則需要由承受者交付貨幣、實物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。所以房地產(chǎn)公司支付的拆遷補償費應(yīng)交契稅。而對于在土地使用權(quán)交換、房屋交換過程中，對于交換價格相等的情況，則免征契稅。而對于拆遷居民在利用拆遷款進行重新購置房產(chǎn)時，其成交價格中與拆遷補償款相當(dāng)?shù)牟糠謩t不需要交納契稅，但對于成交價格中超過拆遷補償?shù)牟糠郑瑒t需要征收契稅。

三、結(jié)束語

房地產(chǎn)企業(yè)在利用“拆一還一”補償方式時，由于其需要涉及多個稅種，而且在計算方式上也有所不同，所以企業(yè)會計人員在進行此類業(yè)務(wù)處理時，需要熟悉相關(guān)的稅務(wù)規(guī)定，提前做好相關(guān)的規(guī)范工作，從而有效的規(guī)避稅收風(fēng)險。

參考文獻：

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[3]梁影.拆一還一”銷售不動產(chǎn)的稅務(wù)處理.海峽財經(jīng)導(dǎo)報，2010-07-28