○賴(lài)小英

（湖北省農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化信用擔(dān)保股份有限公司 湖北 武漢 430000）

淺談電子商務(wù)環(huán)境下企業(yè)成本核算

○賴(lài)小英

（湖北省農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化信用擔(dān)保股份有限公司 湖北 武漢 430000）

隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅速發(fā)展，電子商務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)乃至生活方式的影響越來(lái)越大。電子商務(wù)造就了自動(dòng)化、無(wú)紙化、數(shù)字化的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，改變了企業(yè)的生產(chǎn)方式和管理模式，也對(duì)企業(yè)成本核算方面產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。本文旨在分析電子商務(wù)環(huán)境下企業(yè)會(huì)計(jì)成本核算出現(xiàn)的新特點(diǎn)，并提出相應(yīng)解決問(wèn)題的對(duì)策。

電子商務(wù) 企業(yè)會(huì)計(jì) 成本核算

一、電子商務(wù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境特點(diǎn)

1、知識(shí)資源成為重要的生產(chǎn)因素

傳統(tǒng)企業(yè)中的產(chǎn)品成本的構(gòu)成中一般都包含直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。而在電子商務(wù)模式下，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)更多的將是知識(shí)資源的競(jìng)爭(zhēng)。電子商務(wù)增加了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)壓力。競(jìng)爭(zhēng)壓力不僅來(lái)自客戶(hù)，還來(lái)自競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。行業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手時(shí)時(shí)刻刻利用電子商務(wù)資源加強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力來(lái)爭(zhēng)取客戶(hù)。知識(shí)資源的消耗將成為產(chǎn)品成本的構(gòu)成部分，并且起著舉足輕重的作用。

2、適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)的出現(xiàn)使企業(yè)實(shí)現(xiàn)“零庫(kù)存”

傳統(tǒng)企業(yè)中，企業(yè)持有一定數(shù)量的存貨是因?yàn)闊o(wú)法根據(jù)變幻莫測(cè)的外界市場(chǎng)需求適時(shí)適量安排生產(chǎn)。存貨的存在不僅導(dǎo)致資源閑置和浪費(fèi)，而且也增加了成本計(jì)算工作量，例如期末必須計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)各種材料成本差異等?！傲銕?kù)存”是一種特殊的庫(kù)存概念，其對(duì)傳統(tǒng)企業(yè)來(lái)講是個(gè)重要分類(lèi)概念。零庫(kù)存是以倉(cāng)庫(kù)儲(chǔ)存形式的某種或某些種物品的儲(chǔ)存數(shù)量為“零”。

在電子商務(wù)環(huán)境下，整個(gè)市場(chǎng)進(jìn)入一個(gè)需求多樣化時(shí)代。生產(chǎn)技術(shù)的提高和信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的普及，使規(guī)模個(gè)性化的生產(chǎn)成為可能。為了適應(yīng)市場(chǎng)的變化，企業(yè)必須靈活地按照市場(chǎng)需求來(lái)組織生產(chǎn)。適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)正是適應(yīng)這種適時(shí)適量、需求多變的世界市場(chǎng)需求而產(chǎn)生的一種生產(chǎn)管理方式。適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)實(shí)質(zhì)上是一種需求拉動(dòng)型生產(chǎn)系統(tǒng)，根據(jù)“在需要的時(shí)間，按需要的質(zhì)量和數(shù)量生產(chǎn)所需的產(chǎn)品”的思路，由后向前安排生產(chǎn)，它改變了傳統(tǒng)的由前向后的前推式生產(chǎn)方式，使生產(chǎn)者和消費(fèi)者之間的愿望及時(shí)得到反饋。

二、電子商務(wù)對(duì)企業(yè)成本核算的四大基本假設(shè)的挑戰(zhàn)

1、會(huì)計(jì)主體界限模糊

會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)工作為其服務(wù)的特定單位或者組織，它界定了從事會(huì)計(jì)工作和提供會(huì)計(jì)信息的空間范圍。在電子商務(wù)環(huán)境中，虛擬企業(yè)的出現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)主體基本前提提出了挑戰(zhàn)。虛擬企業(yè)是基于網(wǎng)絡(luò)的一種臨時(shí)性結(jié)盟組織，它借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，根據(jù)工作任務(wù)或市場(chǎng)變化的需要，可以迅速地進(jìn)行分合、重組，即其“主體”可能時(shí)而膨脹、時(shí)而縮小、甚至解散。這些臨時(shí)結(jié)盟組織使會(huì)計(jì)核算的空間范圍處于一種模糊狀況，需要我們重新認(rèn)識(shí)和拓展會(huì)計(jì)主體假設(shè)的空間界限。

2、持續(xù)經(jīng)營(yíng)不可靠

傳統(tǒng)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的基本含義是：會(huì)計(jì)主體在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)將會(huì)按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)持續(xù)經(jīng)營(yíng)下去，不會(huì)停業(yè)，也不會(huì)大規(guī)模消減業(yè)務(wù)。電子商務(wù)環(huán)境下，虛擬企業(yè)的出現(xiàn)為傳統(tǒng)意義上的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)帶來(lái)了挑戰(zhàn)。在電子商務(wù)時(shí)代，網(wǎng)絡(luò)公司只是一個(gè)臨時(shí)結(jié)盟體，在完成目標(biāo)后可能立即解散，也可以視情況繼續(xù)維持這種組合關(guān)系。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)將不再適用。

3、會(huì)計(jì)分期假設(shè)

會(huì)計(jì)分期假設(shè)的本意是使企業(yè)可以定期（通常一年一次）向外部信息使用者提供有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況的報(bào)告。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論下，由于提供會(huì)計(jì)信息的方法和技術(shù)受到限制，所以報(bào)告的編制必須花費(fèi)一定的時(shí)間和成本。在這種情況下，一年一度的會(huì)計(jì)分期有其合理性。在電子商務(wù)時(shí)代，就是在任何時(shí)候，信息使用者都可從網(wǎng)絡(luò)上獲得最新的財(cái)務(wù)報(bào)告，而不必等到一個(gè)會(huì)計(jì)期間結(jié)束才可獲得。這樣，是否規(guī)定會(huì)計(jì)期間不再重要。在電子商務(wù)時(shí)代，會(huì)計(jì)分期假設(shè)將被淡化。

4、貨幣計(jì)量假設(shè)

貨幣計(jì)量假設(shè)是指會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中采用貨幣作為主要計(jì)量單位，記錄、反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在電子商務(wù)時(shí)代，通過(guò)貨幣反映的價(jià)值信息已不足以成為管理者和投資者進(jìn)行決策的主要依據(jù)，諸如創(chuàng)新能力、客戶(hù)滿(mǎn)意度、市場(chǎng)占有率、虛擬企業(yè)創(chuàng)建速度等表現(xiàn)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力方面的指標(biāo)更能代表一個(gè)企業(yè)未來(lái)的獲利能力。

三、電子商務(wù)環(huán)境下的企業(yè)成本核算新特點(diǎn)

電子商務(wù)影響著企業(yè)存在的形式與企業(yè)生產(chǎn)方式的同時(shí)，亦間接導(dǎo)致了有關(guān)企業(yè)成本核算科目和方式等的變化。

1、成本核算科目的變化

無(wú)形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)（存貨）的比例關(guān)系變化。電子商務(wù)中，一個(gè)域名網(wǎng)址就是一個(gè)企業(yè)。企業(yè)只有通過(guò)域名網(wǎng)址才可以在網(wǎng)上進(jìn)行交易。一般認(rèn)為域名是企業(yè)繼專(zhuān)利、商標(biāo)、專(zhuān)有技術(shù)、商譽(yù)之后的又一項(xiàng)重要的無(wú)形資產(chǎn)。另一方面，人力資本、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)、商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)在電子商務(wù)環(huán)境下將比傳統(tǒng)商貿(mào)模式下發(fā)揮更大的經(jīng)濟(jì)效益。由于企業(yè)資源中技術(shù)信息價(jià)值、無(wú)形資產(chǎn)比例越來(lái)越高，應(yīng)擴(kuò)大無(wú)形資產(chǎn)的核算范圍。無(wú)形資產(chǎn)不僅在企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比重會(huì)越來(lái)越大，作用也越來(lái)越重要。另外，由于適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)的運(yùn)用，企業(yè)減少了存貨持有量，甚至實(shí)現(xiàn)“零存貨”。無(wú)形資產(chǎn)比例的迅速提高與固定資產(chǎn)和存貨的收縮這兩個(gè)方面的變化使得無(wú)形資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上的金額比例大大增加并占據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的主要地位。

應(yīng)收應(yīng)付款的存在意義。隨著電子技術(shù)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的進(jìn)步，電子數(shù)據(jù)交換的安全性日益提高，電子貨幣的應(yīng)用也越來(lái)越廣泛。網(wǎng)上交易的企業(yè)每達(dá)成一筆交易，電子支付系統(tǒng)自動(dòng)劃轉(zhuǎn)相應(yīng)的電子貨幣，這使得企業(yè)與企業(yè)之間、企業(yè)與消費(fèi)者之間可以實(shí)現(xiàn)電子貨幣的即時(shí)劃撥，因此應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款兩個(gè)科目是否應(yīng)該繼續(xù)存在值得考慮。

數(shù)字化商品的會(huì)計(jì)確認(rèn)難度。在傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)中，諸如計(jì)算機(jī)軟件、報(bào)刊影視產(chǎn)品等是以實(shí)物產(chǎn)品形式出現(xiàn)，在會(huì)計(jì)上作為存貨以歷史成本原則對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，進(jìn)行進(jìn)、銷(xiāo)、存數(shù)量金額核算并反映到會(huì)計(jì)報(bào)表上。在電子商務(wù)環(huán)境中，數(shù)字化商品一般是指由數(shù)字比特構(gòu)成的數(shù)據(jù)庫(kù)、新聞和信息、書(shū)籍、雜志、電視和廣播節(jié)目、電影、電子游戲、音樂(lè)唱片，以及計(jì)算機(jī)軟件等，這些數(shù)字產(chǎn)品已超越了資源限制的約束，數(shù)量和內(nèi)容可無(wú)限制地復(fù)制，按實(shí)物產(chǎn)品方式反映資產(chǎn)價(jià)值失去意義。在具體會(huì)計(jì)核算上，這些產(chǎn)品無(wú)法反映具體存貨數(shù)量和金額，只有銷(xiāo)售數(shù)量和銷(xiāo)售額。而且由于采用的銷(xiāo)售方式不同，因而銷(xiāo)售收入確認(rèn)的條件與時(shí)間也不盡相同，收入與成本的配比原則難以實(shí)現(xiàn)。特別應(yīng)當(dāng)看到的是，有些數(shù)字化商品的收入是視同銷(xiāo)售還是視同使用費(fèi)收入，往往難以準(zhǔn)確地界定。

2、電子商務(wù)環(huán)境下生產(chǎn)費(fèi)用歸集與分配的變化

生產(chǎn)費(fèi)用歸集范圍的縮小。傳統(tǒng)的制造系統(tǒng)中，凡是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)的費(fèi)用均屬生產(chǎn)費(fèi)用。而電子商務(wù)環(huán)境下采用的適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)實(shí)施零存貨、零缺陷，強(qiáng)調(diào)無(wú)附加價(jià)值作業(yè)時(shí)間的徹底消除，不把有關(guān)存貨的費(fèi)用、劣質(zhì)品的加工改造費(fèi)用和其他費(fèi)用作為正常的生產(chǎn)費(fèi)用，而是將他們和生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的各種損失一樣看待，視為生產(chǎn)過(guò)程中的浪費(fèi)。也就是說(shuō)，適時(shí)生產(chǎn)條件下生產(chǎn)費(fèi)用的歸集范圍比傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)中生產(chǎn)費(fèi)用的歸集范圍要小。

生產(chǎn)費(fèi)用在完成品與在制品之間的分配。在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)條件下，利用經(jīng)濟(jì)訂貨量計(jì)算公式所確定的經(jīng)濟(jì)訂貨量水平能使全年存貨的取得成本和儲(chǔ)存成本之和達(dá)到最低。但在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)要求企業(yè)實(shí)現(xiàn)零存貨，要求每日訂貨的到達(dá)量與每日生產(chǎn)需用量相等，經(jīng)濟(jì)訂貨量方法失去了原有的應(yīng)用基礎(chǔ)和條件。因此產(chǎn)品的生產(chǎn)周期大大縮短，從而使產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)周期與成本計(jì)算期有可能始終一致，當(dāng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期與成本計(jì)算期一致時(shí)，生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與期末在產(chǎn)品之間的分配將不復(fù)存在。

3、電子商務(wù)環(huán)境下成本核算人員的新要求

電子商務(wù)是一個(gè)社會(huì)系統(tǒng)，這個(gè)系統(tǒng)的中心是人。由于電子商務(wù)是信息現(xiàn)代化與商貿(mào)的有機(jī)結(jié)合，所以能掌握并運(yùn)用電子商務(wù)技術(shù)與財(cái)務(wù)理論的人必然是掌握現(xiàn)代信息技術(shù)和現(xiàn)代商貿(mào)理論與實(shí)務(wù)的復(fù)合型人才。因此，我們必須有針對(duì)性地大力培養(yǎng)復(fù)合型電子商務(wù)會(huì)計(jì)人才，在電子商務(wù)時(shí)代，會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備職業(yè)道德、會(huì)計(jì)知識(shí)、網(wǎng)絡(luò)知識(shí)、計(jì)算機(jī)操作、法律法規(guī)等多項(xiàng)技能。

四、電子商務(wù)環(huán)境下需要改進(jìn)的成本核算方法

1、無(wú)形資產(chǎn)的核算

在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中，有形資產(chǎn)的地位急劇下降，產(chǎn)品成本中知識(shí)資源磨損價(jià)值所占比重越來(lái)越大，如果無(wú)形資產(chǎn)還像現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣將無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值攤?cè)牍芾碣M(fèi)用，則產(chǎn)品成本會(huì)嚴(yán)重失真。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中，對(duì)于對(duì)產(chǎn)品的制造起到重大作用的信息、技術(shù)等須歸納到產(chǎn)品的成本中?；蛘吒鼫?zhǔn)確的說(shuō)，要明白無(wú)形資產(chǎn)的屬性，根據(jù)其特性的不同，把它歸入管理費(fèi)用或者是生產(chǎn)成本。

2、適應(yīng)適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)的要求，采用作業(yè)成本法

作業(yè)成本法是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)，通過(guò)分析成本發(fā)生動(dòng)因，對(duì)構(gòu)成產(chǎn)品成本的各種主要間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用率進(jìn)行產(chǎn)品分配的成本計(jì)算方法。它是對(duì)傳統(tǒng)的成本核算方法的革新。兩者雖然在整體框架上基本相同，制造費(fèi)用也分為歸集和分配兩個(gè)過(guò)程，但其成本的歸集點(diǎn)及分配的方法存在著顯著的差別。傳統(tǒng)成本核算方法制造費(fèi)用的歸集通常是按部門(mén)和車(chē)間劃分的，間接費(fèi)用的分配是以某一個(gè)總量為基礎(chǔ)。但是在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，隨著生產(chǎn)自動(dòng)化的日益發(fā)展，再以統(tǒng)一的總量標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用就不夠準(zhǔn)確了。運(yùn)用作業(yè)成本法，制造費(fèi)用是按照劃分的作業(yè)分別加以歸集，其分配是根據(jù)各種和間接費(fèi)用相關(guān)的作業(yè)量有區(qū)別地進(jìn)行分配，這就能夠提供某種產(chǎn)品具體消耗間接費(fèi)用的信息。從而將作業(yè)中心的作業(yè)成本分配計(jì)入各類(lèi)最終產(chǎn)品，計(jì)算出各最終產(chǎn)品的總成本和單位成本。

[1]時(shí)炳艷：電子商務(wù)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中的成本及利益分析[J].河南金融管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)，2003（4）.

[2]王霞：電子商務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)的影響及電子商務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展[J].會(huì)計(jì)之友（中），2007（1）.

[3]成麗、楊成文：基于供應(yīng)鏈管理的成本控制優(yōu)化[J].價(jià)值工程，2006（3）.

[4]謝國(guó)強(qiáng)、孫玉華：電子商務(wù)條件下企業(yè)的“零庫(kù)存”管理[J].中國(guó)物流與采購(gòu)，2002（22）.