宋婷

一、獨(dú)立性的概念及其重要性

由于審計(jì)業(yè)務(wù)的特殊性，為了獲取社會(huì)公眾的信任，承擔(dān)起對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任，獨(dú)立性成為了我們執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的核心。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)——會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》的要求保持獨(dú)立性。

審計(jì)質(zhì)量的高低在很大的程度上取決于會(huì)計(jì)師事務(wù)所與CPA對(duì)于獨(dú)立性的保持。2013年4月份中注協(xié)發(fā)布的2012年年報(bào)審計(jì)情況的最后一期快報(bào)顯示。從2012年的整體情況來看，上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大，這對(duì)事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量提出了更高的要求，作為對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行自律性管理的機(jī)構(gòu)，中注協(xié)認(rèn)為應(yīng)該重點(diǎn)強(qiáng)化事務(wù)所整體和注冊(cè)會(huì)計(jì)師兩個(gè)層面的獨(dú)立性監(jiān)控。同時(shí)，國(guó)外的一些機(jī)構(gòu)如PCAOB、SEC等也在不斷的征求提高審計(jì)獨(dú)立性的可能方法。

二、獨(dú)立性的影響因素

（一）事務(wù)所與CPA層面

1.事務(wù)所規(guī)模

近幾年我國(guó)一直在號(hào)召國(guó)內(nèi)本土所做大做強(qiáng)，這是因?yàn)槭聞?wù)所的規(guī)模對(duì)于審計(jì)獨(dú)立性是會(huì)產(chǎn)生影響的。事務(wù)所的規(guī)模越大，事務(wù)所對(duì)于單一客戶的依賴就越小，而且，事務(wù)所中CPA的專業(yè)勝任能力也會(huì)相應(yīng)得到更高的保證。所以事務(wù)所之間通過合并、兼并等方式擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模以提高審計(jì)獨(dú)立性。

2.組織形式

根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法的規(guī)定，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式有有限責(zé)任制、合伙制和特殊合伙制，雖然目前國(guó)家鼓勵(lì)采用特殊合伙制，但現(xiàn)實(shí)中仍有很多事務(wù)所仍為有限責(zé)任制。從提高審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)獨(dú)立性的角度出發(fā)，我覺得國(guó)家應(yīng)加快事務(wù)所向合伙制轉(zhuǎn)變的速度。當(dāng)合伙人對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)承擔(dān)無(wú)限責(zé)任時(shí)，他會(huì)有更大的壓力和動(dòng)力去增強(qiáng)責(zé)任，保證審計(jì)質(zhì)量。

（二）被審計(jì)單位層面

1.公司治理

我國(guó)上市公司的治理結(jié)構(gòu)仍然存在著一些缺陷。由于我國(guó)《公司法》的不完善，監(jiān)事會(huì)作為公司中的監(jiān)督機(jī)構(gòu)卻缺乏相應(yīng)的權(quán)力，這使得公司中的大股東與管理者擁有過多的權(quán)力，增加了公司舞弊的可能性，也進(jìn)一步給審計(jì)質(zhì)量的保證帶來了困難。

2.股權(quán)結(jié)構(gòu)

由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特殊性，我國(guó)上市公司往往有著一股獨(dú)大的特點(diǎn)，而且第一大股東中多數(shù)為國(guó)家股或是法人股，所有者缺位，公司的控制權(quán)往往被管理者所掌握。這種股權(quán)結(jié)構(gòu)使得管理者控制著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選擇、審計(jì)費(fèi)用的定價(jià)等。這毫無(wú)疑問的損害了審計(jì)的獨(dú)立性。因此，我國(guó)應(yīng)采取政策降低股權(quán)的集中度，使股權(quán)結(jié)構(gòu)多元化。從而優(yōu)化審計(jì)的委托模式，避免管理者自己花錢找人審自己。

（三）雙方關(guān)系

1.任期與輪換

許多審計(jì)失敗的例子都表明審計(jì)任期過長(zhǎng)會(huì)降低審計(jì)質(zhì)量，容易產(chǎn)生審計(jì)者與被審計(jì)單位的共謀，這無(wú)疑會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生很大的威脅。我國(guó)相關(guān)法律規(guī)定，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人不得連續(xù)為某一單位提供超過5年的審計(jì)服務(wù)。這種對(duì)簽字CPA強(qiáng)制輪換制度的形成，可以在一定程度上保證審計(jì)的獨(dú)立性。另一方面，雖然Sarbanes-Oxley法案以及PCAOB在2012年頒布的一則公告都有提到對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換的制度，但是這種提議至今還沒有確切的形成。

2.收費(fèi)與依賴

現(xiàn)階段，我國(guó)審計(jì)費(fèi)用都是由被審計(jì)單位直接支付的，其支付方式主要有：分階段支付、預(yù)付和出具報(bào)告后支付三種。這種費(fèi)用的支付形式容易使審計(jì)委托關(guān)系被扭曲，可能會(huì)導(dǎo)致購(gòu)買審計(jì)意見的情況發(fā)生。事務(wù)所可能會(huì)被審計(jì)單位威脅，使得審計(jì)人員不得不滿足被審計(jì)單位某些不合理的要求，或是使得潛在或有收費(fèi)的情況發(fā)生，從而損害了審計(jì)獨(dú)立性。為了提高審計(jì)獨(dú)立性，我們需要打破這種直接支付審計(jì)費(fèi)用的形式，可以引入中立的第三方對(duì)審計(jì)收費(fèi)進(jìn)行監(jiān)督，或是被審計(jì)單位將費(fèi)用交由證監(jiān)會(huì)，再由證監(jiān)會(huì)尋找審計(jì)的事務(wù)所。

3.非審計(jì)服務(wù)

對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生影響的因素中有一類為自我評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性的損害，這指的就是在提供審計(jì)業(yè)務(wù)的同時(shí)提供了其他非審計(jì)業(yè)務(wù)。另外，雖然我國(guó)當(dāng)前非審計(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收入沒有超過審計(jì)業(yè)務(wù)，但這是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一個(gè)發(fā)展趨勢(shì)，而且從國(guó)外的例子來看，非審計(jì)業(yè)務(wù)收入比重過大會(huì)使事務(wù)所對(duì)客戶產(chǎn)生依賴情感，從而損害審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。

三、獨(dú)立性指數(shù)的提出

要實(shí)現(xiàn)“獨(dú)立性指數(shù)”的設(shè)想，我們需要將記錄我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師信息的數(shù)據(jù)庫(kù)與上市公司數(shù)據(jù)庫(kù)聯(lián)系起來，每當(dāng)上市公司接受審計(jì)時(shí)，我們首先可以通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所、CPA、上市公司、當(dāng)時(shí)市場(chǎng)監(jiān)管環(huán)境的情況得到一個(gè)基本“獨(dú)立性指數(shù)”以此來衡量這項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)是否滿足獨(dú)立性要求。而且除了以上提到的數(shù)據(jù)庫(kù)外，我國(guó)應(yīng)建立CPA的聲譽(yù)及信用機(jī)制，保存審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)記錄數(shù)據(jù)庫(kù)，一旦發(fā)現(xiàn)某審計(jì)人員有審計(jì)舞弊的歷史，則立馬將其拉入黑名單中。

四、獨(dú)立性報(bào)告的設(shè)想

基于以上的分析，在對(duì)各項(xiàng)影響因素打分之后會(huì)得出一個(gè)基本“獨(dú)立性指數(shù)”，但是還有一些親密關(guān)系等比較隱蔽的東西沒有辦法通過簡(jiǎn)單的百分?jǐn)?shù)來衡量，為了避免這些對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生影響，我們還可以要求審計(jì)人員在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)附上一份“獨(dú)立性報(bào)告”。報(bào)告上不僅僅說明獨(dú)立性指數(shù)的計(jì)算過程及各百分?jǐn)?shù)的來源，還要說明一些沒辦法用百分?jǐn)?shù)衡量的如有無(wú)親密關(guān)系之類的。當(dāng)然，所有這些披露都必須在不侵犯事務(wù)所審計(jì)人員及被審計(jì)單位隱私的前提之下。并要求將這份“獨(dú)立性報(bào)告”向公眾公布出來，以得到公眾的監(jiān)督與檢查。

[1]劉駿.會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換制與審計(jì)獨(dú)立性.審計(jì)研究，2005第6期.

[2]高曉玲.事務(wù)所審計(jì)獨(dú)立性的影響因素及解決對(duì)策.山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2013.04第1期.

[3]吳元霞，劉成立.審計(jì)行業(yè)低價(jià)攬客現(xiàn)象及其對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響.Commercial Accounting，2013.01第2期.