韓 鵬，葉建華，唐家海，李勇敢

(1.河南理工大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，河南 焦作 454000；2. 西南財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，成都 611130；3.山東理工大學(xué) 商學(xué)院，山東 淄博 255000;4. 河南省知識(shí)產(chǎn)權(quán)事務(wù)中心，鄭州 450008)

論企業(yè)研發(fā)準(zhǔn)備金制度的建立與完善

韓 鵬1，葉建華2，唐家海3，李勇敢4

(1.河南理工大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，河南 焦作 454000；2. 西南財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，成都 611130；3.山東理工大學(xué) 商學(xué)院，山東 淄博 255000;4. 河南省知識(shí)產(chǎn)權(quán)事務(wù)中心，鄭州 450008)

建立與完善研發(fā)準(zhǔn)備金制度是為了進(jìn)一步豐富間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償體系。對應(yīng)三種研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理模式建立了研發(fā)準(zhǔn)備賬務(wù)處理規(guī)范并分析了研發(fā)準(zhǔn)備的財(cái)務(wù)后果。期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備分按開發(fā)支出計(jì)提與按研發(fā)支出計(jì)提兩種，前者的會(huì)計(jì)穩(wěn)健性強(qiáng)于后者，期初計(jì)提體現(xiàn)了將研發(fā)準(zhǔn)備作為企業(yè)盈余收益安排的會(huì)計(jì)確認(rèn)思路。基于研發(fā)信息的決策有用性，提出了細(xì)化與豐富管理費(fèi)用明細(xì)表、資產(chǎn)減值明細(xì)表、無形資產(chǎn)明細(xì)表及對內(nèi)建立研發(fā)預(yù)算制度的建議。研究結(jié)論對加強(qiáng)企業(yè)研發(fā)資金管理，推進(jìn)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)發(fā)展提供了有價(jià)值的參考。

研發(fā)準(zhǔn)備；研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償；制度

2007年9月4日，財(cái)政部下發(fā)《關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見》(財(cái)企[2007]194號(hào))，提出了企業(yè)可以建立研發(fā)準(zhǔn)備金制度，根據(jù)研發(fā)計(jì)劃及資金需求，提前安排資金，確保研發(fā)資金的需要。由于該建議尚未上升到會(huì)計(jì)制度層面，企業(yè)還沒有相應(yīng)的研發(fā)準(zhǔn)備金的會(huì)計(jì)處理，加之，企業(yè)研發(fā)信息披露力度不夠，使得報(bào)表使用者難以便捷且準(zhǔn)確地獲得研發(fā)形式、研發(fā)投資方向、研發(fā)總額以及成功轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)的情況。從企業(yè)層面來看，研發(fā)投入將會(huì)成為企業(yè)的一種常規(guī)投入，研發(fā)投入大、投資的累積性與回報(bào)的高度不確定性、滯后性特征，需要建立研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償體系，以促進(jìn)企業(yè)研發(fā)的可持續(xù)性。研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償主要來自各級(jí)政府部門的無償資助、貸款貼息、補(bǔ)助資金、保費(fèi)補(bǔ)貼、政府采購的直接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償方式和以稅收優(yōu)惠政策為主的間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償方式。研發(fā)準(zhǔn)備金制度是為降低研發(fā)投資風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)立，是在考慮到研發(fā)活動(dòng)本身的高投入與高風(fēng)險(xiǎn)特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，遵循風(fēng)險(xiǎn)與收益對等的原則，對作為研發(fā)活動(dòng)主體的企業(yè)進(jìn)行的一種系統(tǒng)、規(guī)范的補(bǔ)償機(jī)制與制度安排。研發(fā)準(zhǔn)備金制度的實(shí)施，將會(huì)打破以稅收優(yōu)惠政策為主的間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償格局，進(jìn)一步豐富間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償體系。因此，建立與完善研發(fā)準(zhǔn)備金制度，不僅是加強(qiáng)企業(yè)研發(fā)資金管理、降低研發(fā)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的需要，也是推進(jìn)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)研究的需要。

一、文獻(xiàn)綜述

與研發(fā)準(zhǔn)備金相似的概念是韓國的“技術(shù)開發(fā)準(zhǔn)備金”，它規(guī)定企業(yè)為解決技術(shù)開發(fā)和創(chuàng)新的資金需要，可按收入總額的3% (技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)的4%，生產(chǎn)資料產(chǎn)業(yè)的5%)提取技術(shù)開發(fā)準(zhǔn)備金，在投資發(fā)生前作為損耗計(jì)算[1]。我國與研發(fā)準(zhǔn)備金相關(guān)的研究也比較少。周建麗建議設(shè)置“研究開發(fā)支出”、“研究開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”等賬戶，加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用核算[2]。劉玉晗、鄭佩榮認(rèn)為為了體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的要求，要將研發(fā)失敗帶來的損失和風(fēng)險(xiǎn)在支出的當(dāng)期進(jìn)行合理估計(jì)并予以費(fèi)用化，并按項(xiàng)目成功的可能性計(jì)提相應(yīng)的損失準(zhǔn)備，建議設(shè)置“研發(fā)無形資產(chǎn)損失準(zhǔn)備”科目，作為“無形資產(chǎn)-資本化研發(fā)無形資產(chǎn)”的備抵科目[3]。侯雪筠、侯婧認(rèn)為研發(fā)失敗時(shí)，則需追溯調(diào)整，調(diào)整至本年年初[4]。彭喜陽、左旦平提出了研發(fā)失敗時(shí)，如果沒有以其為基礎(chǔ)的其他研發(fā)項(xiàng)目的，應(yīng)將有關(guān)費(fèi)用轉(zhuǎn)入“研發(fā)失敗支出”科目，如果有以其為基礎(chǔ)的其他研發(fā)項(xiàng)目的，則將有關(guān)費(fèi)用轉(zhuǎn)入該其他項(xiàng)目的“研發(fā)支出”明細(xì)賬對應(yīng)欄目[5]。

從上述文獻(xiàn)來看，與研發(fā)準(zhǔn)備金相似的提法主要有“研究開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”、“研究開發(fā)失敗準(zhǔn)備”、“研發(fā)無形資產(chǎn)損失準(zhǔn)備”、“研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”、“技術(shù)開發(fā)準(zhǔn)備金”等，這些提法不僅不規(guī)范，而且目前的探討還主要停留在賬務(wù)處理上。對如何計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備、研發(fā)準(zhǔn)備如何使用與管理、如何規(guī)范研發(fā)信息披露方面的研究少。隨著企業(yè)研發(fā)投入力度的不斷加大，是否建立研發(fā)準(zhǔn)備金制度已經(jīng)直接影響到了研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償機(jī)制的建立。

二、研發(fā)準(zhǔn)備金的理論基礎(chǔ)

(一)研發(fā)準(zhǔn)備金與會(huì)計(jì)信息的決策有用觀

主流的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)包括會(huì)計(jì)信息的決策有用性目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息的契約有用性目標(biāo)。會(huì)計(jì)信息的決策有用性是重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。從會(huì)計(jì)信息的決策有用性目標(biāo)來看，計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金有助于提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在SFAC(七個(gè)與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)概念公告)NO.1中提出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)是“編制財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)為現(xiàn)有和潛在的投資者、債權(quán)人以及其他信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息，以便他們作出投資、信貸以及類似決策”。SFAC NO.2對決策有用的信息解釋為“有助于預(yù)測現(xiàn)金流入流出的金額、時(shí)間及其不確定性的信息”。由于研發(fā)支出的經(jīng)濟(jì)后果存在極大不確定性，相對于一般性的資本支出事項(xiàng)，投資者評估此類事項(xiàng)影響的難度更大。如果以計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金的方式在報(bào)表當(dāng)中對此類事項(xiàng)所可能產(chǎn)生的結(jié)果予以估計(jì)和反映，則能向報(bào)表使用者提供更多有關(guān)研發(fā)支出、研發(fā)進(jìn)展和影響情況的信息，能提高會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性，更有利于信息使用者決策，進(jìn)而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和資源配置效率。

(二)研發(fā)準(zhǔn)備金與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則

“會(huì)計(jì)職業(yè)是在破產(chǎn)、倒閉、舞弊和爭議的企業(yè)環(huán)境中成長起來的，這個(gè)環(huán)境使會(huì)計(jì)人員充滿了強(qiáng)烈的災(zāi)難意識(shí)”[6]。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則(2006)》規(guī)定，企業(yè)在對交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)應(yīng)該保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的具體做法為：資產(chǎn)評價(jià)從低，負(fù)債估計(jì)從高，不預(yù)計(jì)任何可能的收益，但只要有合理的基礎(chǔ)時(shí)，應(yīng)預(yù)計(jì)任何可能發(fā)生的損失。遵循會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則具有重要意義：首先，穩(wěn)健性是會(huì)計(jì)報(bào)告信息質(zhì)量的一個(gè)重要特征，對會(huì)計(jì)理論和實(shí)物具有重要而深遠(yuǎn)影響，Basu認(rèn)為這種影響至少有500年以上的歷史[7]；其次，會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的需求主要來自于債務(wù)契約和報(bào)酬契約[8]，穩(wěn)健的會(huì)計(jì)信息有助于緩解債權(quán)人和股東之間在股利政策上的沖突進(jìn)而降低債務(wù)資本成本[9]；最后，會(huì)計(jì)穩(wěn)健性還影響企業(yè)的投資效率，管理者為了防止被解雇，存在隱藏項(xiàng)目投資損失的動(dòng)機(jī)，穩(wěn)健性能夠使股東和董事會(huì)及時(shí)得到投資項(xiàng)目凈現(xiàn)值為負(fù)值的信息，針對不利投資項(xiàng)目采取適當(dāng)措施[8]，此外，如果管理者繼續(xù)經(jīng)營不利的投資項(xiàng)目，在會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則下，損失就會(huì)在任期內(nèi)得以確認(rèn)，因而使管理者有動(dòng)機(jī)及時(shí)終止不利的投資項(xiàng)目。研發(fā)投資高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、周期長的特征決定了研發(fā)投資對企業(yè)已有和潛在的契約關(guān)系具有重要影響。根據(jù)穩(wěn)健性原則，實(shí)施研發(fā)準(zhǔn)備金制度，不但有利于提高企業(yè)的契約形成和執(zhí)行效率，還有利于提高企業(yè)的研發(fā)投資效率。

三、研發(fā)準(zhǔn)備金的會(huì)計(jì)規(guī)范

(一)研發(fā)準(zhǔn)備金的確認(rèn)

由于研發(fā)投資結(jié)果的較大不確定性以及研發(fā)周期長、技術(shù)進(jìn)步快，使得研發(fā)階段成果存在失敗與減值的可能，研發(fā)失敗或研發(fā)階段發(fā)生減值損失的一些跡象主要有：研發(fā)過程中,市場需求發(fā)生了變化；研發(fā)過程中,競爭對手在相關(guān)技術(shù)領(lǐng)域已取得了突破，或研發(fā)項(xiàng)目無論在性能上，還是在技術(shù)上已經(jīng)落后，并且給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性；研發(fā)過程中,政府政策發(fā)生了變化；項(xiàng)目可行性分析質(zhì)量不高，研發(fā)項(xiàng)目實(shí)施過程中的技術(shù)難以突破；公司提供的人員不滿足要求，研發(fā)人員的能力沒有達(dá)到項(xiàng)目要求的水平，臨時(shí)更換將損失更大；公司提供的研發(fā)條件與研發(fā)資金不滿足要求，項(xiàng)目進(jìn)度受到影響等。企業(yè)在研發(fā)階段發(fā)現(xiàn)研究成果減值而中止該項(xiàng)目研發(fā)也屬于研發(fā)失敗。企業(yè)有確鑿證據(jù)表明研發(fā)失敗，可以將研發(fā)項(xiàng)目失敗帶來的損失作為研發(fā)項(xiàng)目的減值損失，設(shè)“研發(fā)準(zhǔn)備”科目，其金額在資產(chǎn)減值損失中反映。從投入角度看，正常的研發(fā)支出可以從研發(fā)準(zhǔn)備金中抵減，按照財(cái)企[2007]194號(hào)文件精神，研發(fā)準(zhǔn)備金是一種研發(fā)資金的提前安排，主要屬于研發(fā)的內(nèi)部融資。但對于研發(fā)投資大的企業(yè)，在不打破當(dāng)前內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理原則的情況下，研發(fā)準(zhǔn)備金還不能作為正常研發(fā)支出的資金來源，只能是在研發(fā)項(xiàng)目失敗時(shí)，為了體現(xiàn)穩(wěn)健性原則，用于彌補(bǔ)研發(fā)損失，這樣可以避免將企業(yè)研發(fā)投資損失遞延到以后各期或一次轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用過大而影響了當(dāng)期利潤，防止研發(fā)資金鏈斷裂。如果企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目終結(jié)，“研發(fā)準(zhǔn)備”科目貸方余額，可以直接轉(zhuǎn)出，也可以在三年之內(nèi)專項(xiàng)用于企業(yè)的其他研發(fā)項(xiàng)目，起到研發(fā)平滑的作用。對于改變用途的研發(fā)準(zhǔn)備金支出及逾期未使用的研發(fā)準(zhǔn)備金余額，計(jì)入當(dāng)期計(jì)征企業(yè)應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳稅款并對改變用途的給予一定的處罰。當(dāng)然，這種融資與傳統(tǒng)的實(shí)現(xiàn)利潤后的內(nèi)源融資不同，研發(fā)準(zhǔn)備金作為當(dāng)期費(fèi)用影響了本期利潤。如運(yùn)用不當(dāng)，會(huì)給盈余管理留下很大空間，所以，要加強(qiáng)研發(fā)準(zhǔn)備金的使用管理。如果讓研發(fā)準(zhǔn)備體現(xiàn)研發(fā)損失準(zhǔn)備和內(nèi)部融資雙重功能，則企業(yè)可依據(jù)研發(fā)預(yù)算或計(jì)劃，提取研發(fā)準(zhǔn)備作為研發(fā)項(xiàng)目的專項(xiàng)或儲(chǔ)備資金。

(二)研發(fā)準(zhǔn)備金的計(jì)量

(1)期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金。期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金是一種事后確認(rèn)，可以彌補(bǔ)前期研發(fā)支出損失或減值。期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金主要采用項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)法。項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)法要求企業(yè)在每期期末通過技術(shù)分析確定項(xiàng)目失敗的可能性大小，并決定應(yīng)計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備金的金額。計(jì)算公式為：研發(fā)準(zhǔn)備金=研發(fā)支出或開發(fā)支出總額×(1-期望成功率)。這種確認(rèn)方法在計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金時(shí)需要通過技術(shù)分析來確定各項(xiàng)目的失敗概率，對于研發(fā)項(xiàng)目較多的企業(yè)而言，逐一確定項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)，工作量很大。

(2)期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金。期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金是一種事前確認(rèn)，以后會(huì)計(jì)期間發(fā)生所有的研發(fā)費(fèi)用可用研發(fā)準(zhǔn)備金沖抵。具體方法有：①銷售額基準(zhǔn)法。該法是以上年度銷售額為基礎(chǔ)來確定研發(fā)準(zhǔn)備金的一種方法。計(jì)算公式為：預(yù)提研發(fā)準(zhǔn)備金=上年度銷售額×研發(fā)準(zhǔn)備金提取比率。該式中的銷售額，宜采用總銷售額，因?yàn)殇N售凈額與總銷售額的區(qū)別在于銷售折扣與折讓及退貨，而一般退貨與減價(jià)同研發(fā)費(fèi)用無關(guān)。這種方法簡單易行，能夠隨著銷售趨勢增減研發(fā)費(fèi)用，而且具有能確保研發(fā)資金的優(yōu)勢。但是，提取比率不易確定且難以遵循會(huì)計(jì)上的配比原則是一大弊端，實(shí)際工作中可參照高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中關(guān)于研發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額比例的規(guī)定，結(jié)合以前年度實(shí)際比例和未來研發(fā)投資需要設(shè)定。銷售額基準(zhǔn)法適宜于經(jīng)營狀況相對穩(wěn)定的成熟型企業(yè)。②利潤基準(zhǔn)法。利潤基準(zhǔn)法是以上年度稅后利潤為基礎(chǔ)，按照一定比率提取研發(fā)準(zhǔn)備金的一種方法。計(jì)算公式為：預(yù)提研發(fā)準(zhǔn)備金=上年度稅后利潤×研發(fā)準(zhǔn)備金提取比率。這種方法在期末按照固定比率從稅后利潤中提取研發(fā)準(zhǔn)備金，屬于利潤分配的一部分，降低了企業(yè)由于研發(fā)支出過多而造成的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這種方法的不足之處在于，企業(yè)的經(jīng)營狀況是不穩(wěn)定的，如果企業(yè)經(jīng)營不善，出現(xiàn)虧損，研發(fā)準(zhǔn)備金的提取將無法進(jìn)行，因而確保研發(fā)資金這一基本的研發(fā)準(zhǔn)備金設(shè)立目的不能被保證。

(三)研發(fā)準(zhǔn)備金的賬務(wù)處理

1.期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備

研發(fā)準(zhǔn)備金不作為正常研發(fā)支出的資金來源，只是在研發(fā)項(xiàng)目減值或失敗時(shí)，用于沖銷開發(fā)階段列入資本支出或研發(fā)支出的金額，以避免將企業(yè)研發(fā)投資損失遞延到以后各期或一次轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用過大而影響了當(dāng)期利潤，防止研發(fā)資金鏈斷裂。企業(yè)期末提取研發(fā)準(zhǔn)備金，設(shè)立“研發(fā)準(zhǔn)備”科目，并計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用等賬戶。賬戶的貸方記錄提取的研發(fā)準(zhǔn)備金的增加額，借方記錄提取的研發(fā)準(zhǔn)備金的減少額，余額一般出現(xiàn)在貸方，反映企業(yè)在期末某一時(shí)點(diǎn)所結(jié)余的研發(fā)準(zhǔn)備金實(shí)際數(shù)額，本期應(yīng)計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備=本期應(yīng)計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備金額+(或-)研發(fā)準(zhǔn)備賬戶借方余額(或貸方余額)。當(dāng)項(xiàng)目研發(fā)失敗確認(rèn)時(shí)，則該項(xiàng)目的資本支出或研發(fā)支出從研發(fā)準(zhǔn)備金中沖銷。如果研發(fā)項(xiàng)目失敗后研發(fā)準(zhǔn)備金抵減了資本化研發(fā)支出或研發(fā)支出金額后仍有余額，則直接轉(zhuǎn)出。計(jì)提基礎(chǔ)為開發(fā)支出總額和研發(fā)支出總額兩種標(biāo)準(zhǔn)

(1)按照期末開發(fā)支出總額計(jì)提。不改變現(xiàn)有研發(fā)支出核算體系的基礎(chǔ)上，增加研發(fā)準(zhǔn)備，由于研究階段的支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，所以研發(fā)準(zhǔn)備只用于彌補(bǔ)開發(fā)階段的資本化支出損失。研發(fā)準(zhǔn)備金額=開發(fā)支出總額×(1-期望成功率)。

例如，某高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目，研發(fā)期3年。2012年度共計(jì)研發(fā)支出1 000萬元(其中費(fèi)用化支出600萬元，資本化支出400萬元)。年末評估期望成功率為60%。2013年資本化支出800萬元，年末累計(jì)資本化研發(fā)總額1 200萬元，年末期望成功率降為40%，2014年資本化研發(fā)支出300萬元。計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備等相關(guān)賬務(wù)處理如下：

2012年賬務(wù)處理：核算研發(fā)支出和計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備：

借：研發(fā)支出-費(fèi)用化支出

6 000 000

-資本化支出

4 000 000

貸：銀行存款/原材料/應(yīng)付職工薪酬等

10 000 000

期末把費(fèi)用化研發(fā)支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用：

借：管理費(fèi)用

6 000 000

貸：研發(fā)支出-費(fèi)用化支出

6 000 000

年末提取研發(fā)準(zhǔn)備=400×(1-60%)=160(萬元)

借：資產(chǎn)減值損失

1 600 000

貸：研發(fā)準(zhǔn)備

1 600 000

2013年賬務(wù)處理同2012年：

年末應(yīng)提取的研發(fā)準(zhǔn)備=1200×(1-40%)-160=560(萬元)

借：資產(chǎn)減值損失

5 600 000

貸：研發(fā)準(zhǔn)備

5 600 000

2014年賬務(wù)處理：

若研發(fā)失敗，結(jié)轉(zhuǎn)研發(fā)支出和研發(fā)準(zhǔn)備：

借：研發(fā)支出-資本化支出

3 000 000

貸：銀行存款/原材料/應(yīng)付職工薪酬等

3 000 000

借：資產(chǎn)減值損失

3 000 000

貸：研發(fā)支出-資本化支出

3 000 000

轉(zhuǎn)出研發(fā)準(zhǔn)備，結(jié)轉(zhuǎn)以前年度累計(jì)研發(fā)支出：

借：研發(fā)準(zhǔn)備

7 200 000

資產(chǎn)減值損失

4 800 000

貸：研發(fā)支出

12 000 000

若研發(fā)成功，2014年的賬務(wù)處理如下：

借：研發(fā)支出-資本化支出

3 000 000

貸：銀行存款/原材料/應(yīng)付職工薪酬等

3 000 000

研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)：

借：無形資產(chǎn)

15 000 000

貸：研發(fā)支出-資本化支出

15 000 000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)研發(fā)準(zhǔn)備：

借：研發(fā)準(zhǔn)備

7 200 000

貸：資產(chǎn)減值損失

7 200 000

一般地，企業(yè)在研發(fā)階段發(fā)現(xiàn)研究成果減值會(huì)中止該項(xiàng)目，作為研發(fā)失敗處理。如果未中止，則借記 “研發(fā)準(zhǔn)備” ，貸記“研發(fā)支出-開發(fā)支出”。該情況與上述研發(fā)成功的無形資產(chǎn)相比，降低了無形資產(chǎn)原值。該問題不具體討論。

研發(fā)失敗情況下，有無計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響如表1所示。

表1 研發(fā)準(zhǔn)備金對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響 /萬元

由表1可以看出，在開發(fā)階段計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備，使得3個(gè)年度中的資產(chǎn)減值損失和利潤減少顯得比較均衡，當(dāng)研發(fā)失敗情況發(fā)生時(shí)，不會(huì)出現(xiàn)資產(chǎn)減值損失異常增大，利潤減少顯著的情況，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性。從累計(jì)研發(fā)支出凈額來看，在沒有計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備的資產(chǎn)負(fù)債表中，研發(fā)失敗前的開發(fā)支出賬面數(shù)額相對較大，表明價(jià)值虛高，會(huì)誤導(dǎo)報(bào)表使用者并可能據(jù)此做出錯(cuò)誤決策，而計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備能體現(xiàn)研發(fā)支出的真實(shí)價(jià)值，報(bào)表使用者能及時(shí)了解研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)并做出相應(yīng)的決策。

(2)按照期末研發(fā)支出總額計(jì)提。研究階段同樣存在成功與失敗或部分失敗等幾種具體情況，按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度規(guī)定，研究階段全部費(fèi)用化是因?yàn)樵撾A段作為研發(fā)的初始階段風(fēng)險(xiǎn)最大，為了降低研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)而采取的賬務(wù)處理方法，但確認(rèn)研究與開發(fā)階段的判別標(biāo)準(zhǔn)存在難度，從而給公司操縱利潤提供了機(jī)會(huì)。設(shè)立研發(fā)準(zhǔn)備金制度，按照期末研發(fā)支出總額計(jì)提，則無須將企業(yè)研發(fā)區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，研發(fā)支出是資本支出，研發(fā)失敗用研發(fā)準(zhǔn)備沖抵。

依上例，研發(fā)支出全部為資本化支出。則2012年末研發(fā)支出總額1 000萬元，提取研發(fā)準(zhǔn)備=1 000×(1-60%)=400(萬元)，2012年資產(chǎn)減值損失為400萬元 ，研發(fā)支出凈額=1 000-400=600(萬元)。2013年末提取研發(fā)準(zhǔn)備=1 400×(1-40%)-400=440(萬元)，即資產(chǎn)減值損失440萬元，累計(jì)研發(fā)支出凈額=600+800-(400+440)=560(萬元)。賬務(wù)處理與上例同，從略，其研發(fā)失敗情況下有無計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備對報(bào)表的影響如表2所示。

表2 研發(fā)準(zhǔn)備金對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響 /萬元

由表2可以看出，未計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備的利潤減少額發(fā)生在2014年，等于計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備報(bào)表中的三年之和，所以，計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備后研發(fā)支出對利潤表的影響比較均衡。從累計(jì)研發(fā)支出凈額比較來看，第一個(gè)年度兩者相差400萬元，是有條件資本化下的費(fèi)用化支出400萬元所致，第二個(gè)年度兩者相差1 240萬元，是第一年的費(fèi)用化支出400萬元與兩年的研發(fā)準(zhǔn)備計(jì)提總額840萬元之和。

對比表1、2可以看出，按照期末研發(fā)支出總額計(jì)提與按照期末開發(fā)支出總額計(jì)提對利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表的影響方向相同。兩種計(jì)提方法體現(xiàn)了不同的研發(fā)會(huì)計(jì)處理模式，兩種計(jì)提方法對項(xiàng)目期內(nèi)的利潤總額影響沒有差異，但對年度利潤額的影響幅度不同，前者(按期末開發(fā)支出計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備)對利潤表的影響比后者更能體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性。按期末研發(fā)支出總額計(jì)提下的累計(jì)研發(fā)支出凈額大于按期末開發(fā)支出計(jì)提下的累計(jì)研發(fā)支出凈額。從表1、2還可以看出，計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備，起著一種研發(fā)平滑的作用。

2.期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備

根據(jù)財(cái)企[2007]194號(hào)文件，“研發(fā)準(zhǔn)備金是一種研發(fā)資金的提前安排”的內(nèi)部融資精神，企業(yè)依據(jù)研發(fā)預(yù)算或計(jì)劃，提取研發(fā)準(zhǔn)備作為研發(fā)項(xiàng)目的專項(xiàng)或儲(chǔ)備資金。計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備時(shí)，全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，當(dāng)發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，直接沖減研發(fā)準(zhǔn)備，研發(fā)最終成功或失敗都結(jié)轉(zhuǎn)研發(fā)準(zhǔn)備余額。具體賬務(wù)處理如下：

如采用利潤基準(zhǔn)法或銷售收入基準(zhǔn)法，2012年提取研發(fā)準(zhǔn)備300萬元：

借：管理費(fèi)用

3 000 000

貸：研發(fā)準(zhǔn)備

3 000 000

假設(shè)2012年研發(fā)支出200萬元：

借：研發(fā)支出

2 000 000

貸：銀行存款等

2 000 000

借：研發(fā)準(zhǔn)備

2 000 000

貸：研發(fā)支出

2 000 000

預(yù)提不足的年末不補(bǔ)提，不足部分直接計(jì)入管理費(fèi)用，但本年度結(jié)余可作為內(nèi)部融資提前安排研發(fā)資金，下年度年初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金額須扣除上年度結(jié)余。2013、2014年賬務(wù)處理同上。

若2014年項(xiàng)目結(jié)束，研發(fā)成功，則將本年度發(fā)生的所有研發(fā)支出直接計(jì)入無形資產(chǎn)；若研發(fā)失敗，則只需對當(dāng)期發(fā)生的研發(fā)支出作為以前年度相同賬務(wù)處理即可。

無論研發(fā)項(xiàng)目成功與失敗，只要該項(xiàng)目結(jié)束，按利潤基準(zhǔn)法或銷售額基準(zhǔn)法計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備都需要結(jié)轉(zhuǎn)研發(fā)準(zhǔn)備余額，將研發(fā)準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)到“盈余公積-研發(fā)準(zhǔn)備”中，該余額表示項(xiàng)目結(jié)束當(dāng)年多計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備，不需要對以前年度會(huì)計(jì)處理進(jìn)行追溯調(diào)整。

上述賬務(wù)處理是以研發(fā)支出全部費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理模式為前提的，期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備并未改變研發(fā)成功前后的收入費(fèi)用不配比和嚴(yán)重低估無形資產(chǎn)實(shí)際成本的弊端，只是為了體現(xiàn)提前安排研發(fā)資金的精神。如果不打破現(xiàn)行的研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理模式，期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備可以做如下改進(jìn)：

2012年提取300萬元：

借：管理費(fèi)用

3 000 000

貸：研發(fā)準(zhǔn)備

3 000 000

2012年研究階段費(fèi)用性支出200萬元：

借：研發(fā)準(zhǔn)備

2 000 000

貸：銀行存款等

2 000 000

2012年開發(fā)階段研發(fā)支出50萬元：

借：研發(fā)支出

500 000

貸：銀行存款

500 000

如2012年度開發(fā)階段研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)50萬元：

借：無形資產(chǎn)

500 000

貸：研發(fā)支出

500 000

無形資產(chǎn)攤銷X元時(shí)：

借：研發(fā)準(zhǔn)備X

貸：無形資產(chǎn)攤銷X

以后年度的賬務(wù)處理同上。

采用改進(jìn)的處理辦法，每年按固定比例提取，由于計(jì)提依據(jù)是銷售收入或稅后利潤，計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備形成的管理費(fèi)用就會(huì)有高有低，對利潤波動(dòng)性有一定的影響。但每年未使用的研發(fā)準(zhǔn)備部分，其“研發(fā)準(zhǔn)備”科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)下反映，是一個(gè)股東權(quán)益的增加項(xiàng)。當(dāng)研發(fā)準(zhǔn)備計(jì)提時(shí)不會(huì)影響股東權(quán)益，研發(fā)準(zhǔn)備減少，表示實(shí)際的費(fèi)用化支出發(fā)生以及研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)時(shí)的攤銷。研發(fā)準(zhǔn)備的余額用于下一年度的研發(fā)支出。

(四)研發(fā)及研發(fā)準(zhǔn)備金的信息披露

為了解上市公司研發(fā)信息披露情況，以具有高成長性的在創(chuàng)業(yè)板上市的公司為分析對象，選取了四個(gè)定性指標(biāo)和四個(gè)定量指標(biāo)，對2010年的184家公司年報(bào)披露情況的統(tǒng)計(jì)結(jié)果見表3[10]。

表3 樣本公司研發(fā)信息披露情況

X1～X15分別表示：是否進(jìn)行了本年度已開展研發(fā)活動(dòng)的一般性描述，是否披露了新產(chǎn)品的業(yè)績，是否披露了報(bào)告期內(nèi)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)展情況，是否進(jìn)行了研發(fā)戰(zhàn)略及研發(fā)計(jì)劃的描述，是否設(shè)立了研發(fā)機(jī)構(gòu)或研發(fā)中心及具體研發(fā)形式的描述，是否對研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化會(huì)計(jì)處理的規(guī)定及區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了描述，是否進(jìn)行了行業(yè)研發(fā)技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)與市場風(fēng)險(xiǎn)的描述，是否對各級(jí)政府優(yōu)惠政策進(jìn)行了描述，是否披露了人力投入(研發(fā)、技術(shù)人員比重)、資本投入(研發(fā)總支出 )、研發(fā)支出占營業(yè)收入比率、知識(shí)產(chǎn)出(擁有專利數(shù))、效益產(chǎn)出(主營業(yè)務(wù)收入)、總資產(chǎn)增長率、銷售增長率。

進(jìn)一步對2009—2011年上市高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)披露情況分析得到：中小企業(yè)板與創(chuàng)業(yè)板中的高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出數(shù)據(jù)來源于上市企業(yè)年度報(bào)告中的董事會(huì)報(bào)告，滬市、深市中的高新技術(shù)企業(yè)基本沒有在董事會(huì)報(bào)告中披露研發(fā)總額，研究階段支出大都在管理費(fèi)用明細(xì)表中進(jìn)行了披露，但名稱有“研究開發(fā)支出”、“研究及開發(fā)支出” 、“科研開發(fā)費(fèi)”、“技術(shù)開發(fā)費(fèi)”、“研發(fā)開支”、“研發(fā)支出”等近十種。另外，部分上市公司在現(xiàn)金流量表中披露了研發(fā)費(fèi)用現(xiàn)金支出，部分上市公司在現(xiàn)金流量表附注和資產(chǎn)負(fù)債表附注中亦有研發(fā)費(fèi)用的披露。

通過上述統(tǒng)計(jì)情況發(fā)現(xiàn)，上市公司研發(fā)信息的披露不規(guī)范。為此，應(yīng)加強(qiáng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)下的研發(fā)信息披露規(guī)范的研究，在研發(fā)信息披露中應(yīng)包含這樣的內(nèi)容：企業(yè)研發(fā)信息披露目標(biāo)、披露內(nèi)容、披露形式、披露工具等。這些內(nèi)容如全部采用強(qiáng)制性披露并不實(shí)際，可以采取強(qiáng)制性披露與自愿性披露相結(jié)合的方式，監(jiān)管部門必須對企業(yè)最低限度的披露要求做出明確規(guī)定。針對研發(fā)準(zhǔn)備金情況，如采用期末計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金，則在“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表”中增加研發(fā)準(zhǔn)備金的披露內(nèi)容，如采用期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金，則在管理費(fèi)用明細(xì)表中增加研發(fā)準(zhǔn)備金的披露內(nèi)容。同時(shí)，在“無形資產(chǎn)明細(xì)表”中對企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目形式及其進(jìn)度進(jìn)行列示，包括當(dāng)年投入成本、累積投入成本、預(yù)期成功率、研發(fā)準(zhǔn)備金金額以及開發(fā)支出凈額等。此外，對于研發(fā)成功的無形資產(chǎn)，在轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)后列入此表，并反映其攤銷和計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況，以披露企業(yè)在研發(fā)中的實(shí)際能力和進(jìn)展情況，以利于報(bào)表使用者對企業(yè)的研發(fā)情況和科研技術(shù)力量進(jìn)行評價(jià)。

為了加強(qiáng)研發(fā)準(zhǔn)備金的管理，基于內(nèi)部財(cái)務(wù)報(bào)告視角(管理會(huì)計(jì)視角)，企業(yè)應(yīng)該結(jié)合自身特點(diǎn)建立研發(fā)準(zhǔn)備金使用情況的定期報(bào)告制度及追蹤反饋制度，在企業(yè)內(nèi)部定期報(bào)告研發(fā)預(yù)算的執(zhí)行情況，利用財(cái)務(wù)報(bào)表監(jiān)控研發(fā)預(yù)算的執(zhí)行情況，及時(shí)向研發(fā)預(yù)算執(zhí)行單位、企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算委員會(huì)以及董事會(huì)或經(jīng)理辦公會(huì)提供研發(fā)財(cái)務(wù)預(yù)算的執(zhí)行進(jìn)度、執(zhí)行差異及其對企業(yè)研發(fā)預(yù)算目標(biāo)的影響等財(cái)務(wù)信息，促進(jìn)企業(yè)完成研發(fā)預(yù)算目標(biāo)。因各種原因中止技術(shù)研發(fā)和產(chǎn)品開發(fā)項(xiàng)目的，應(yīng)要求研發(fā)或者科技部門在規(guī)定期限內(nèi)編制經(jīng)費(fèi)決算，連同固定資產(chǎn)購置情況，一并上報(bào)財(cái)務(wù)部門，并繳回剩余的項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)。研發(fā)預(yù)算按研發(fā)項(xiàng)目編制，單獨(dú)建賬核算，實(shí)行研發(fā)費(fèi)用的專人管理。按項(xiàng)目編制的關(guān)鍵是間接費(fèi)用分配，研發(fā)支出總額中的直接費(fèi)用則易于認(rèn)定，就是歸屬特定項(xiàng)目的直接人工費(fèi)、直接材料費(fèi)、直接折舊費(fèi)等，間接費(fèi)用是不能直接按特定項(xiàng)目認(rèn)定的費(fèi)用，包括研發(fā)人工費(fèi)、研發(fā)設(shè)備折舊、研發(fā)機(jī)構(gòu)辦公費(fèi)、材料費(fèi)、研發(fā)交流費(fèi)、中間試驗(yàn)費(fèi)、圖書資料費(fèi)、其他與研發(fā)相關(guān)的費(fèi)用等。如研究人員的工資是典型的直接人工費(fèi)，兼任幾個(gè)項(xiàng)目的研究人員的工資是間接人工費(fèi)。管理人員、技術(shù)師、辦事員的工資都是典型的間接人工費(fèi)，但是從事特定項(xiàng)目的管理人員、技術(shù)師、辦事員的工資都是直接人工費(fèi)。對于如此多的間接費(fèi)用，按重要性原則可采用人事費(fèi)用的分配法：間接費(fèi)用總額=研發(fā)總支出-研發(fā)直接支出；間接費(fèi)用分配率=間接費(fèi)用總額/直接研發(fā)人工總時(shí)；各研究開發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用分配額=間接費(fèi)用分配率×各研究開發(fā)項(xiàng)目的直接研發(fā)人工工時(shí)。

四、研究結(jié)論及建議

(1)技術(shù)進(jìn)步的加快與研發(fā)投入的加大及其常規(guī)化，構(gòu)成了研發(fā)準(zhǔn)備金制度產(chǎn)生的環(huán)境基礎(chǔ)。目前我國的間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償方式主要以稅收優(yōu)惠政策為主，屬于事后激勵(lì)行為。研發(fā)準(zhǔn)備金制度的實(shí)施，把激勵(lì)的重點(diǎn)放在研發(fā)投入階段，而不是產(chǎn)業(yè)化階段，將進(jìn)一步豐富間接研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償體系。

(2)將研發(fā)準(zhǔn)備金確認(rèn)為累計(jì)研發(fā)支出總額或開發(fā)支出總額的風(fēng)險(xiǎn)損失準(zhǔn)備是研發(fā)準(zhǔn)備金的一種事后確認(rèn)，前者沒有打破現(xiàn)行的內(nèi)部研發(fā)會(huì)計(jì)處理的制度規(guī)定，后者體現(xiàn)了研發(fā)支出全部資本化的觀點(diǎn)；期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金是一種事前確認(rèn)，體現(xiàn)了研發(fā)支出全部費(fèi)用化的觀點(diǎn)，但改進(jìn)的期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備金的賬務(wù)處理，遵循了有條件資本化的研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理模式，同時(shí)體現(xiàn)了研發(fā)損失準(zhǔn)備金和內(nèi)部融資的雙重功能。

(3)計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備后的研發(fā)支出對利潤表的影響比較均衡，按期末開發(fā)支出總額計(jì)提與按期末研發(fā)支出總額計(jì)提，對利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表的影響方向相同，前者相對穩(wěn)健。期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備，研發(fā)項(xiàng)目結(jié)束前，集中體現(xiàn)在對利潤表的影響上，研發(fā)項(xiàng)目結(jié)束，如果研發(fā)準(zhǔn)備有余額，對股東權(quán)益有影響。

(4)基于研發(fā)信息的決策有用性，在企業(yè)的研發(fā)信息的披露目標(biāo)、披露內(nèi)容、披露形式、披露工具等方面應(yīng)加強(qiáng)改革：一方面，上市公司在披露研發(fā)信息時(shí)應(yīng)包括研發(fā)活動(dòng)的一般性描述；另一方面，應(yīng)規(guī)定企業(yè)研發(fā)信息強(qiáng)制披露范圍，進(jìn)一步細(xì)化與豐富管理費(fèi)用明細(xì)表、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表和無形資產(chǎn)明細(xì)表的披露內(nèi)容。

(5)研發(fā)準(zhǔn)備金制度是為降低研發(fā)投資風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)立的，企業(yè)結(jié)合研發(fā)預(yù)算應(yīng)建立研發(fā)準(zhǔn)備金使用情況的定期報(bào)告制度以及追蹤反饋制度。

上述研究結(jié)論表明，深刻理解研發(fā)支出這一事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，并基于會(huì)計(jì)信息的決策有用性和信息不對稱性，以信息觀或契約觀為指導(dǎo)來設(shè)計(jì)研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理規(guī)范，有助于更好地推進(jìn)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的理論研究。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，一方面，要加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用合理歸集的研究；另一方面，要加強(qiáng)內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理改革。研發(fā)支出的有條件的資本化、全部資本化和全部費(fèi)用化各有千秋，不同的研發(fā)費(fèi)用處理模式對應(yīng)著不同的研發(fā)準(zhǔn)備會(huì)計(jì)處理方式：①期末計(jì)提下的按開發(fā)支出計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備雖然沒有打破現(xiàn)行的內(nèi)部研發(fā)會(huì)計(jì)處理方法，但存在著研究與開發(fā)階段的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷難度大的弊端；②按照期末研發(fā)支出總額計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備的前提是研發(fā)支出全部資本化，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷難度降低，但會(huì)計(jì)穩(wěn)健性弱于按期末開發(fā)支出計(jì)提的研發(fā)準(zhǔn)備；③采用期初計(jì)提研發(fā)準(zhǔn)備方式，將研發(fā)準(zhǔn)備作為研發(fā)項(xiàng)目的專項(xiàng)或儲(chǔ)備資金，但以研發(fā)支出全部費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理模式為前提的賬務(wù)處理不提倡?？梢圆捎迷诓淮蚱片F(xiàn)行的研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理模式下的能夠體現(xiàn)提前安排研發(fā)資金精神的研發(fā)準(zhǔn)本金賬務(wù)處理方式。

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[責(zé)任編輯 王曉雪]

OntheEstablishmentandImprovementofEnterpriseResearchandDevelopmentReserveSystem

HANPeng1,YEJian-hua2,TANGJia-hai3,LIYong-gan4

(1.SchoolofEconomicsandManagement,HenanPolytechnicUniversity,Jiaozuo454000,Henan,China；2.SchoolofAccounting,SouthwesternUniversityofFinanceandEconomics,Chengdu611130,Sichuan,China；3.BusinessSchool,ShandongUniversityofTechnology,Zibo255012,Shandong,China; 4.IntellectualPropertyCenterofHenan，Zhengzhou450008,Henan,China)

Indirect risk compensation system of research and development (Ramp;D) can be enriched through the establishment and improvement of Ramp;D reserve system. Corresponding to three modes of Ramp;D cost accounting, the present paper puts forward the specification of Ramp;D cost accounting and analyzes its financial consequences. Drawing at the end of program falls into two categories: drawing according to development expenses and drawing according to research expenses and the former is more stable than the latter. Drawing at the beginning of program reflects the accounting confirmation idea of regarding Ramp;D reserve as enterprise surplus. Based on the effectiveness of decision-making on the R amp; information, this paper suggests making the statement of administration expenses, impairment of assets, intangible assets more specific and establishing Ramp;D budget system. The study will provide some reference for improving enterprise Ramp;D fund management and the development of intangible assets accounting.

Ramp;D reserve; Ramp;D risk compensation; system

2013-01-03

國家社科基金項(xiàng)目(11BJY077)。

韓鵬(1967—)，男，山東濰坊人，教授，博士，研究方向：公司財(cái)務(wù)理論與實(shí)務(wù)、科技融投資。

E-mail：hanpeng@hpu.edu.cn

F234.4

A

1673-9779(2013)02-0135-08