李素英， 李 多， 王春暉

（1.石家莊鐵道大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，河北 石家莊 050043；2.中國(guó)中鐵工程總公司黨校，河北 石家莊 050011）

財(cái)政審計(jì)是國(guó)家審計(jì)的重要組成部分，是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)通過對(duì)財(cái)政預(yù)算決算資料和其他資料的審計(jì)，對(duì)政府公共財(cái)政收支的真實(shí)性、正確性、合法性及效益性進(jìn)行監(jiān)督，以達(dá)到嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律，加強(qiáng)財(cái)政預(yù)算管理，提高財(cái)政資金使用效益，保證國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康、持續(xù)和協(xié)調(diào)發(fā)展的目的。我國(guó)財(cái)政審計(jì)緊緊圍繞黨和國(guó)家在各個(gè)時(shí)期的經(jīng)濟(jì)工作中心，找出審計(jì)重點(diǎn)、深化審計(jì)內(nèi)容、提高審計(jì)質(zhì)量，為宏觀調(diào)控提供了良好服務(wù)，助推了財(cái)政體制改革，維護(hù)了財(cái)經(jīng)秩序，強(qiáng)化了預(yù)算管理，促進(jìn)了依法行政和加強(qiáng)我國(guó)的廉政建設(shè)。隨著審計(jì)環(huán)境的更新與發(fā)展，財(cái)政審計(jì)要主動(dòng)適應(yīng)這些變化，積極尋求對(duì)策，必須不斷探索審計(jì)創(chuàng)新思路（見圖1），力促財(cái)政審計(jì)從內(nèi)容到方法的不斷轉(zhuǎn)變。

一、對(duì)財(cái)政審計(jì)目標(biāo)與范圍的再認(rèn)識(shí)

我國(guó)財(cái)政審計(jì)工作經(jīng)過十幾年的發(fā)展，其審計(jì)方式方法不斷進(jìn)行創(chuàng)新，審計(jì)規(guī)范制度日益完善，財(cái)政審計(jì)已經(jīng)取得了顯著的成效，對(duì)我國(guó)財(cái)政預(yù)算體制改革的深化、財(cái)政資金管理水平與使用效益的提高等起到了極大的促進(jìn)和保障作用。但由于受國(guó)家審計(jì)體制制約，我國(guó)財(cái)政審計(jì)還面臨諸多難題，亟需解決與改進(jìn)。伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，審計(jì)所處的環(huán)境發(fā)生了重大變化，這必將給財(cái)政審計(jì)工作帶來一系列的影響，需要從審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)范圍兩個(gè)方面對(duì)財(cái)政審計(jì)進(jìn)行重新定位。

（一）財(cái)政審計(jì)目標(biāo)的再定位

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是宏觀調(diào)控的職能部門，其重要職責(zé)是監(jiān)督國(guó)家資金使用是否合理、高效。然而，傳統(tǒng)財(cái)政資金審計(jì)目標(biāo)是重點(diǎn)監(jiān)督支出的真實(shí)性、支出范圍與額度的合法合規(guī)性，對(duì)資金使用效益的評(píng)價(jià)不夠重視，很難適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)財(cái)政審計(jì)的新要求［1］。財(cái)政審計(jì)目標(biāo)的確立必須要順應(yīng)財(cái)政體制改革的新要求，進(jìn)行有效的重新定位，根據(jù)公共財(cái)政基本框架逐步建立的客觀現(xiàn)實(shí)，加強(qiáng)對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況的經(jīng)常性審計(jì)，打破傳統(tǒng)的思維定式，逐步解放思想，樹立全新的財(cái)政審計(jì)理念，將規(guī)范預(yù)算管理和提高財(cái)政資金使用效益作為財(cái)政審計(jì)的核心目標(biāo)。

構(gòu)建新時(shí)期財(cái)政審計(jì)的總目標(biāo)框架，應(yīng)立足審計(jì)自身的獨(dú)立性，充分把握經(jīng)濟(jì)發(fā)展總體目標(biāo)和審計(jì)自身目標(biāo)。財(cái)政審計(jì)總體目標(biāo)應(yīng)以促進(jìn)公共財(cái)政體系的完善與國(guó)家宏觀調(diào)控政策措施的落實(shí)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化轉(zhuǎn)型、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變?yōu)榭偰繕?biāo)。

財(cái)政審計(jì)還應(yīng)根據(jù)財(cái)政審計(jì)政策目標(biāo)和措施的多元化特性，建立一系列“審計(jì)目標(biāo)組合”，包括短期目標(biāo)和長(zhǎng)期目標(biāo)、局部目標(biāo)和全局目標(biāo)的組合等［2］。合理進(jìn)行目標(biāo)分解與組合，能預(yù)防和抵御經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中的系統(tǒng)性障礙、矛盾和風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)多目標(biāo)、跨領(lǐng)域的綜合審計(jì)，促進(jìn)社會(huì)各系統(tǒng)的功能平衡。因此，財(cái)政審計(jì)應(yīng)在“財(cái)政審計(jì)大格局”的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)審計(jì)任務(wù)的綜合化，將審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行搭配、整合，具體如圖2所示。

圖1 我國(guó)財(cái)政審計(jì)方法和內(nèi)容的創(chuàng)新思路

圖2 審計(jì)領(lǐng)域與財(cái)政審計(jì)目標(biāo)矩陣圖

（二）財(cái)政審計(jì)范圍的再定位

基于上述對(duì)財(cái)政審計(jì)目標(biāo)的重新定位，對(duì)財(cái)政審計(jì)的內(nèi)容與范圍也應(yīng)做出相應(yīng)調(diào)整。一是要結(jié)合財(cái)政制度改革，深化預(yù)算執(zhí)行審計(jì)。對(duì)財(cái)政部門進(jìn)行審計(jì)，要重點(diǎn)檢查和揭露預(yù)算執(zhí)行中存在的弄虛作假及違紀(jì)違法等一些問題，促使財(cái)政預(yù)算實(shí)現(xiàn)細(xì)化預(yù)算和規(guī)范管理；二是要圍繞黨和國(guó)家在“十二五”期間的中心工作，更好地為改革發(fā)展穩(wěn)定的大局服務(wù)，以重點(diǎn)項(xiàng)目、重點(diǎn)資金、重點(diǎn)單位的財(cái)政支出作為審計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)；三是要積極開展審計(jì)調(diào)查研究，將審計(jì)調(diào)查的重要內(nèi)容聚焦于政府部門關(guān)心的熱點(diǎn)問題、社會(huì)公眾關(guān)注的焦點(diǎn)問題、財(cái)政支出管理中影響宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的突出問題，進(jìn)而撰寫出有分量的綜合調(diào)查報(bào)告，更好地服務(wù)于國(guó)家的宏觀調(diào)控［3］。

二、財(cái)政審計(jì)內(nèi)容與審計(jì)方法的創(chuàng)新

（一）財(cái)政審計(jì)內(nèi)容的創(chuàng)新

1.突出對(duì)財(cái)政支出的審計(jì)

通過公共財(cái)政體制改革，公共財(cái)政框架下的財(cái)政管理重點(diǎn)必然要由財(cái)政收入轉(zhuǎn)變?yōu)樨?cái)政支出，因而，財(cái)政審計(jì)的研究重點(diǎn)必將轉(zhuǎn)向財(cái)政公共支出。財(cái)政審計(jì)的開展必須圍繞預(yù)算管理及其預(yù)算支出特點(diǎn)來進(jìn)行，以確保財(cái)政支出合法合規(guī)性以及績(jī)效性的實(shí)現(xiàn)。具體地，應(yīng)突出財(cái)政支出管理審計(jì)、公共部門行政管理成本審計(jì)和公共投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)等［4］。

2.加強(qiáng)對(duì)轉(zhuǎn)移支付資金的審計(jì)

財(cái)政轉(zhuǎn)移支付資金的實(shí)施有利于緩解地方政府困難、推動(dòng)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。加強(qiáng)對(duì)轉(zhuǎn)移支付資金審計(jì)，一是審查轉(zhuǎn)移支付的形式的合規(guī)性，是否符合新型公共財(cái)政支出的要求，是否遵循公共服務(wù)均衡化原則；二是審查一般性轉(zhuǎn)移支付數(shù)額的確定依據(jù)是否科學(xué)可靠，審計(jì)公式化轉(zhuǎn)移支付各要素之間的關(guān)系以及各要素的數(shù)字是否符合實(shí)際情況；三是審查審計(jì)項(xiàng)目設(shè)置的合法性，其中，著重審查補(bǔ)助地方支出的項(xiàng)目設(shè)置和補(bǔ)助辦法是否經(jīng)過了法定審批程序，財(cái)政部門有無擅自設(shè)立補(bǔ)助項(xiàng)目、制定補(bǔ)助辦法等超越權(quán)限的行為；四是審查專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付有無明確嚴(yán)格的依據(jù)和規(guī)范的分配方法，分配過程有無太過隨意、透明度差，進(jìn)而導(dǎo)致財(cái)政資金低效甚至無效運(yùn)作等問題；五是要審計(jì)結(jié)算依據(jù)是否合規(guī)、真實(shí)。

3.逐步開展部門預(yù)算審計(jì)

部門預(yù)算的實(shí)行是當(dāng)前財(cái)政體制改革的重點(diǎn)。在全新的部門預(yù)算管理模式下，政府、財(cái)政和相關(guān)部門應(yīng)對(duì)財(cái)政資金的分配、管理權(quán)限及操作程序設(shè)置嚴(yán)格的規(guī)章制度，以強(qiáng)化預(yù)算的法制性和約束性；同時(shí)部門預(yù)算的編制應(yīng)細(xì)化到部門、單位、具體項(xiàng)目，以增強(qiáng)預(yù)算的透明度和公開性。財(cái)政預(yù)算審計(jì)必須嚴(yán)抓對(duì)部門一級(jí)單位的審計(jì)，并將其延伸至下屬單位。

4.加強(qiáng)政府采購(gòu)審計(jì)

政府采購(gòu)制度是公共財(cái)政的重要組成部分，是加強(qiáng)財(cái)政支出管理的一項(xiàng)有效措施。為了提高財(cái)政資金使用效率，加強(qiáng)宏觀調(diào)控的獨(dú)立性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，應(yīng)由專職機(jī)構(gòu)和人員依法對(duì)被審計(jì)單位使用財(cái)政性資金獲取貨物、工程和服務(wù)的采購(gòu)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、效益性進(jìn)行政府采購(gòu)審查和評(píng)價(jià)。政府采購(gòu)審計(jì)內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：對(duì)政府采購(gòu)活動(dòng)的內(nèi)部控制制度、采購(gòu)全過程的合法性以及采購(gòu)效益性進(jìn)行審計(jì)。

到了周一，他們又坐同一班車去總部。她過關(guān)時(shí)，竟然發(fā)現(xiàn)他站在前面不遠(yuǎn)處等她。他看到她微微一笑，竟帶著些少年才有的羞澀感覺。他說：感覺和你好久不見。

5.實(shí)施財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)

如若管理不善，各級(jí)財(cái)政也將會(huì)面臨未來無法償還到期債務(wù)、入不敷出甚至引發(fā)財(cái)政危機(jī)和經(jīng)濟(jì)危機(jī)的風(fēng)險(xiǎn)。因此，應(yīng)將財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)做為在新時(shí)期財(cái)政審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容，對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行評(píng)估，防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，其中應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)對(duì)政府各種隱性債務(wù)與或有債務(wù)的審計(jì)。一要認(rèn)真審查地方政府各類債務(wù)管理的規(guī)章制度是否與國(guó)家法律法規(guī)相悖；二要從財(cái)務(wù)管理上加強(qiáng)政府債務(wù)管理和控制，應(yīng)認(rèn)真審查報(bào)表、賬本、憑證等會(huì)計(jì)資料以及借款協(xié)議，把握地方政府的真實(shí)債務(wù)負(fù)擔(dān)，發(fā)現(xiàn)債務(wù)管理問題；三要根據(jù)債務(wù)資金的流向，跟蹤檢查使用債務(wù)資金的項(xiàng)目和單位，為財(cái)政部門加強(qiáng)對(duì)債務(wù)資金使用單位和項(xiàng)目的管理提供依據(jù)［5］。綜上，財(cái)政審計(jì)的內(nèi)容創(chuàng)新如圖3。

（二）財(cái)政審計(jì)方法的創(chuàng)新

1.堅(jiān)持審計(jì)與審計(jì)調(diào)查相結(jié)合

審計(jì)和審計(jì)調(diào)查可以分別單獨(dú)實(shí)施，也可以結(jié)合進(jìn)行。審計(jì)與審計(jì)調(diào)查相結(jié)合，可以審計(jì)為主，輔之以審計(jì)調(diào)查，或者相反。如對(duì)教育經(jīng)費(fèi)的審計(jì)，在對(duì)財(cái)政部門、教育部門和部分重點(diǎn)高等院校教育經(jīng)費(fèi)進(jìn)行審計(jì)的同時(shí)，只要對(duì)其他的院校 作一些專題調(diào)查便可掌握問題的全貌。

圖3 財(cái)政審計(jì)內(nèi)容創(chuàng)新圖

2.財(cái)政審計(jì)與黨政領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合

為實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源共享，應(yīng)將財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)與黨政領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合，圍繞財(cái)政性資金的收支管理及其運(yùn)營(yíng)情況，以財(cái)政決算審計(jì)為基礎(chǔ)分析評(píng)價(jià)各地方黨政部門領(lǐng)導(dǎo)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其管理能力。在開展財(cái)政審計(jì)時(shí)，把涉及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的資料按照經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的要求存入審計(jì)資料庫(kù)和審計(jì)臺(tái)賬，進(jìn)行日常的資料積累，為可能進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)做好準(zhǔn)備。同時(shí)，也可以在計(jì)劃安排上把財(cái)政審計(jì)同經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)合進(jìn)行，做到資源共享，一次審計(jì)，出多次成果。

3.積極推行計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)

目前財(cái)稅管理信息化和網(wǎng)絡(luò)化的程度日益提高，給財(cái)政審計(jì)帶來了巨大的挑戰(zhàn)。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)以此為契機(jī)，大力研究開發(fā)以網(wǎng)絡(luò)為基礎(chǔ)的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)（CAATS），使財(cái)政審計(jì)能夠盡快適應(yīng)新技術(shù)發(fā)展帶來的變化，充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)與手段，擴(kuò)大審計(jì)范圍、提高審計(jì)效率、節(jié)約審計(jì)成本、加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督力度。為此，應(yīng)該建立健全計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的相關(guān)法規(guī)，制定財(cái)政審計(jì)中應(yīng)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的具體操作準(zhǔn)則、指南和操作法規(guī)，加強(qiáng)人員培訓(xùn)，提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)［6］。

經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性是績(jī)效審計(jì)的三大要素。對(duì)財(cái)政資金進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，包括審查財(cái)政資源耗費(fèi)所提供的社會(huì)公共事務(wù)程度，審查財(cái)政支出對(duì)保障國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的程度，評(píng)價(jià)財(cái)政資金的各項(xiàng)管理控制制度的健全有效性和財(cái)政資金管理者履行法定責(zé)任的情況。傳統(tǒng)的績(jī)效評(píng)價(jià)方法包括成本效益分析法、公共商品服務(wù)收費(fèi)法以及最低費(fèi)用選擇法等。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展及現(xiàn)代化方法的出現(xiàn)，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)財(cái)政支出效益評(píng)價(jià)的新方法的研究開發(fā)與利用，如推廣運(yùn)用生產(chǎn)函數(shù)法、方案比較法、綜合指數(shù)法、目標(biāo)評(píng)價(jià)法和模糊數(shù)學(xué)法等［7］。

5.實(shí)施審計(jì)結(jié)果公告制度

審計(jì)公告分為事前公告和事后公告兩種。事前公告是指在審計(jì)項(xiàng)目開始前，在一定范圍內(nèi)公布審計(jì)的目的、審計(jì)范圍和審計(jì)時(shí)間等，以鼓勵(lì)和支持相關(guān)人員提供審計(jì)證據(jù)，支持配合審計(jì)工作的開展。事后公告指審計(jì)工作完成后，將審計(jì)結(jié)果通過報(bào)紙、電視等媒體或發(fā)布會(huì)等形式進(jìn)行公告［8］。

三、創(chuàng)新型財(cái)政審計(jì)案例分析

以某市某街道社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)為例，探索財(cái)政審計(jì)中績(jī)效審計(jì)的創(chuàng)新與應(yīng)用。

（一）項(xiàng)目基本情況介紹

本審計(jì)項(xiàng)目為某街道社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心改建項(xiàng)目。1號(hào)樓共4層，建筑面積1 349 m2，1990年竣工。2號(hào)樓共1層，建筑面積114 m2，1990年竣工?？偨ㄖ娣e為1 463 m2。這兩座建筑的改建標(biāo)準(zhǔn)情況如下：外墻：涂料、鋁合金門窗、部分防盜裝置；室內(nèi)：地板、天棚及墻面刷乳膠漆、吊頂；樓梯：地磚踏步、鋁合金欄桿；辦公室：木質(zhì)地板、踢腳板、天棚及墻面刷乳膠漆、清水木門柜。

根據(jù)項(xiàng)目的可行性報(bào)告，預(yù)算投資額為1 533.14萬元，其中：結(jié)構(gòu)加固、內(nèi)部裝修和外立面大修、室內(nèi)分割和裝飾預(yù)算740.4萬元，醫(yī)院的信息化建設(shè)預(yù)算346萬元，相關(guān)醫(yī)療設(shè)備采購(gòu)安裝預(yù)算398.74萬元，前期項(xiàng)目估算48萬元等。該工程于2011年9月開始施工，于2012年2月完工。上報(bào)決算投資2 050萬元。

（二）審計(jì)程序和方法

1.審計(jì)總體思路

該項(xiàng)目審計(jì)重點(diǎn)抓住項(xiàng)目的“投資決策”、“投資管理”、“資金使用”和“投資效果”等環(huán)節(jié)來進(jìn)行管理審計(jì)、制度審計(jì)和工程審計(jì)，以達(dá)到項(xiàng)目的真實(shí)性、合法性、經(jīng)濟(jì)性的審計(jì)，爭(zhēng)取對(duì)項(xiàng)目的效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。以資金為主線，從立項(xiàng)、資金撥付、資金管理和使用等環(huán)節(jié)著手進(jìn)行檢查。

2.審計(jì)的方法和內(nèi)容

（1）從管理審計(jì)入手檢查決策的科學(xué)性。關(guān)注項(xiàng)目是否有弄虛作假行為，項(xiàng)目規(guī)模是否切實(shí)可行，前期工作是否有漏報(bào)，決算追加投資的現(xiàn)象。

（2）從制度審計(jì)入手對(duì)建設(shè)管理情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。重點(diǎn)監(jiān)督建設(shè)程序執(zhí)行情況，建設(shè)管理情況，工程質(zhì)量情況和工程變更情況。在這個(gè)審計(jì)程序中，運(yùn)用了審計(jì)與審計(jì)調(diào)查相結(jié)合的方法。

（3）以工程審計(jì)為基礎(chǔ)對(duì)資金的使用效率進(jìn)行評(píng)價(jià)。在審計(jì)中重點(diǎn)審查工程造價(jià)和建設(shè)管理費(fèi)用，以保證項(xiàng)目資金使用的經(jīng)濟(jì)性和效率性，及時(shí)合理地進(jìn)行項(xiàng)目的績(jī)效評(píng)價(jià)。

（4）以項(xiàng)目建成后達(dá)到的效果進(jìn)行效果評(píng)價(jià)。對(duì)政府投資決策的正確性和投資結(jié)果的效益進(jìn)行評(píng)價(jià)，以滿足投資建設(shè)發(fā)展的需要，這是審計(jì)工作面臨的一項(xiàng)新挑戰(zhàn)。

（三）審計(jì)實(shí)效

（1）制度審計(jì)方面，發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)目建設(shè)為趕進(jìn)度，由衛(wèi)生系統(tǒng)長(zhǎng)期施工的一支隊(duì)伍先行開工，后補(bǔ)辦招投標(biāo)手續(xù)，建設(shè)管理中存在違反建設(shè)程序的問題。

（2）管理審計(jì)方面，發(fā)現(xiàn)在會(huì)議紀(jì)要和項(xiàng)目簽證單中，材料使用效果不符合要求，造成返工損失。

（3）從工程審計(jì)入手，發(fā)現(xiàn)工程量多計(jì)、定額套高，致使價(jià)格多計(jì)316.3萬元。

通過上述績(jī)效審計(jì)，共核定投資1 733.7萬元，核減316.3萬元，核減率為15.43%?？傊?，創(chuàng)新績(jī)效審計(jì)有效地控制了由于決策失誤、管理不善造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)等不經(jīng)濟(jì)的行為，科學(xué)地評(píng)價(jià)了項(xiàng)目建設(shè)是否達(dá)到了預(yù)期目標(biāo)、是否達(dá)到了預(yù)期的投資效率和效果。

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