遲宏英

【摘 要】隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步完善，社會分工細化，貨物和勞務(wù)的界限日益模糊。增值稅、營業(yè)稅兩稅并存的“分稅制”顯然已不能適應(yīng)目前的社會需要。改革營業(yè)稅，代之以更加科學(xué)的增值稅，已是必然趨勢。本文簡要敘述了“營改增”的必要性，就“營改增”對施工企業(yè)的影響作出具體分析，并提出了施工企業(yè)應(yīng)對“營改增”的若干措施。

【關(guān)鍵詞】“營改增”的必要性；對施工企業(yè)納稅的影響；應(yīng)對措施

一、“營改增”的必要性

我國自1994年開始實行“分稅制”，增值稅和營業(yè)稅做為兩個重要的流轉(zhuǎn)稅稅種，平行運行。這種稅制安排，適應(yīng)了當(dāng)時的經(jīng)濟環(huán)境，在促進社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展和保證財政稅收收入方面發(fā)揮了重要作用。然而當(dāng)今國際大多數(shù)國家都對商品和服務(wù)統(tǒng)一征收增值稅，由于貨物和勞務(wù)實際上也需要消耗其他經(jīng)濟資源和勞務(wù)，所以“分稅制”存在重復(fù)征稅，稅負(fù)不平衡的現(xiàn)象，將營業(yè)稅改為增值稅是進一步健全和科學(xué)發(fā)展稅收制度的要求，這一轉(zhuǎn)變有利于降低施工企業(yè)的稅收成本，增強企業(yè)的能力，促進國民經(jīng)濟的健康協(xié)調(diào)發(fā)展。

雖然施工行業(yè)暫時還未進入試點范圍，但該行業(yè)“營改增”已是大勢所趨?！盃I改增”到底對施工企業(yè)帶來什么影響，以及如何應(yīng)對，是目前施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極主動尋求的答案。

二、“營改增”對施工企業(yè)產(chǎn)生的積極作用

（一）能在一定程度上減輕施工企業(yè)稅負(fù)過重的局面，減少重復(fù)交稅。

我國的稅法制度實行的是增值說與營業(yè)稅征收并行的制度，施工企業(yè)在當(dāng)前是屬于營業(yè)稅的征稅范圍之內(nèi)，營業(yè)稅稅率較高對企業(yè)產(chǎn)生了很多消極影響，營業(yè)稅改為增值稅之后雖然表面上稅率提高了，但是同時多了許多進項渠道的抵扣。據(jù)專家測評，增值稅的最高稅額也就可能維持在4%。而且隨著施工企業(yè)發(fā)展規(guī)模的不斷擴大，中間環(huán)節(jié)，即工程施工項目招投標(biāo)、大型工程分包轉(zhuǎn)包、子公司的項目分包轉(zhuǎn)包等，也會越來越繁瑣復(fù)雜。當(dāng)前處于營業(yè)稅納稅范圍的施工企業(yè)，在這些環(huán)節(jié)中，承受著不同程度的重復(fù)納稅，所以營改增能夠在很大程度上緩解重復(fù)納稅這一問題，施工企業(yè)就能夠在很大程度上擺脫高額的負(fù)稅壓力，讓企業(yè)獲得更大的發(fā)展空間。

（二）促進施工企業(yè)擴大運營規(guī)模。

2009年增值稅改制后，新購進的固定資產(chǎn)進項稅額可以抵扣，而施工企業(yè)必定有自己的大型機械設(shè)備等固定資產(chǎn)。如果營業(yè)稅全面改為增值稅，大型施工企業(yè)也能享受此項政策，這無疑為此行業(yè)的更新設(shè)備、擴大運營規(guī)模提供了有利條件。全面“擴圍”后，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為也將納入增值稅的范疇，這也必將促進施工企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)的投入。

（三）有利于企業(yè)公平參與市場競爭.

創(chuàng)造公平的市場環(huán)境，是進一步完善社會主義市場經(jīng)濟體制的迫切需要?！盃I改增”前，貨物征收增值稅，勞務(wù)征收營業(yè)稅，由于營業(yè)稅納稅人不能抵扣進項稅額，存在一定程度的重復(fù)納稅問題，而這種重復(fù)納稅具有傳導(dǎo)效應(yīng)，造成整個產(chǎn)業(yè)鏈條的重復(fù)納稅?！盃I改增”最大的意義就在于統(tǒng)一貨物和勞務(wù)稅制，實現(xiàn)各產(chǎn)業(yè)課稅方式統(tǒng)一，進而公平稅負(fù)，使施工企業(yè)更加公平的參與市場競爭。

三、“營改增”后施工企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)

（一）業(yè)務(wù)處理難度加大

“營改增”前，施工企業(yè)的營業(yè)稅一般在業(yè)主計價批復(fù)后，由業(yè)主代扣代繳或者企業(yè)自主在施工地就地繳納。因不涉及進項扣除，企業(yè)在核算營業(yè)稅時只涉及“營業(yè)稅金及附加”一個會計科目，核算比較簡單。“營改增”后，企業(yè)在購進材料、發(fā)出材料、業(yè)主驗工計價、給勞務(wù)隊驗工計價等環(huán)節(jié)都涉及增值稅核算。會計科目核算涉及有“進項稅額”、“銷項稅額”“進項稅額轉(zhuǎn)出”等。除會計核算難度加大之外，還有增值稅專用發(fā)票的規(guī)范使用、管理、報稅等。稍有不慎就有可能出錯。對于已經(jīng)習(xí)慣于繳納營業(yè)稅的財務(wù)人員來說，業(yè)務(wù)處理的難度加大。

（二）可能造成企業(yè)稅負(fù)加重

首先，理論上“營改增”后，企業(yè)的稅負(fù)會下降，但這種理論的測算依據(jù)，是以施工企業(yè)外部市場票據(jù)管理規(guī)范，施工企業(yè)能及時獲得合格的采購發(fā)票這一理想的稅收環(huán)境為前提的。但由于我國建材市場參差不齊，導(dǎo)致企業(yè)對于進項稅額的管理力度不足。加之材料“甲供”現(xiàn)象比較普遍，籌資貸款利息支出無法取得增值稅專用發(fā)票，地材及輔助材料供應(yīng)商提供正規(guī)增值稅發(fā)票困難等?？赡茉斐墒┕て髽I(yè)“營改增”后稅負(fù)不降反增。

其次，工程項目人工成本一般占到工程總成本的20%以上，據(jù)我國2011年上市企業(yè)年報顯示，個別上市施工企業(yè)的人工成本甚至占到了30%以上。若按照十八大規(guī)劃，“到2020年實現(xiàn)國內(nèi)生產(chǎn)總值和城鄉(xiāng)居民人均收入比2010年翻一番的目標(biāo)?！保磥硪欢螘r間內(nèi)，人工成本比例將繼續(xù)增大，而人工成本無法實現(xiàn)抵扣，直接降低了增值稅減稅效果，增加了企業(yè)稅負(fù)。

（三）稅負(fù)可能“被轉(zhuǎn)嫁”

“營改增”前，因為外購材料進項稅額無法抵扣，施工企業(yè)為了降低工程成本，往往選擇個體工商戶、小規(guī)模納稅人作為材料采購、機械設(shè)備租賃對象。加之工程需要的砂石料等地材，很多都是個人經(jīng)營，不能提供增值稅發(fā)票?！盃I改增”后，若企業(yè)向這些供應(yīng)商索取增值稅發(fā)票，必然造成他們稅負(fù)加重。有些供應(yīng)商為了減輕稅負(fù)，在和企業(yè)洽談采購合同時首先提出材料含稅價和不含稅價兩種價格，企業(yè)若需要增值稅發(fā)票時，需另付稅款給供應(yīng)商。這樣供應(yīng)商的稅負(fù)被轉(zhuǎn)移到施工企業(yè)，進項稅額抵扣成了施工企業(yè)自說自話。

（四）加大了施工企業(yè)的資金壓力

目前，建設(shè)方業(yè)主拖欠施工企業(yè)工程款問題非常嚴(yán)重。隨著“營改增”后稅款繳納模式的改變，施工企業(yè)的資金壓力進一步增大。“營改增”后，施工企業(yè)的工程量經(jīng)業(yè)主批復(fù)計價后即形成納稅義務(wù)，確認(rèn)“應(yīng)交增值稅-銷項稅額”，即使業(yè)主拖欠工程款，也不能減少或推遲確認(rèn)。同時，由于施工企業(yè)支付給材料供應(yīng)商的材料款不及時，拖欠材料款現(xiàn)象時有發(fā)生，材料供應(yīng)商沒拿到錢當(dāng)然不樂意開足額發(fā)票給施工企業(yè)，這就為抵扣進項稅帶來麻煩。如此，造成施工企業(yè)工程款沒有足額拿到，稅款卻要足額繳納，進項稅額遠遠小于銷項稅額的情形。企業(yè)資金壓力進一步加大，甚至可能出現(xiàn)資金流斷裂的危險。

四、施工企業(yè)應(yīng)對“營改增”的措施

（一）提高企業(yè)會計核算水平

“營改增”后，施工企業(yè)應(yīng)加大會計人員培訓(xùn)力度，著力增強會計核算的細化與規(guī)范化，使會計人員能夠準(zhǔn)確地核算進項、銷項等稅額。例如，企業(yè)在施工中取得的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的增值稅進項稅額不能再直接列入成本費用，而要列入“ 應(yīng)交增值稅-進項稅額”科目，如不分開核算，這部分進項稅額在繳納增值稅時無法得到抵扣；同時，經(jīng)業(yè)主批復(fù)計價的工程收入，必須扣除11% 的增值稅銷項稅額后再將差額列入“主營業(yè)務(wù)收入”科目等。另外會計人員在增值稅相關(guān)專用發(fā)票開具認(rèn)證、取得、抵扣等一系列環(huán)節(jié)上也要熟悉。

（二）積極改革現(xiàn)有管理模式

目前，大部分施工企業(yè)工程子公司資質(zhì)較低，競爭力不強。投標(biāo)承攬主要由集團公司負(fù)責(zé)，中標(biāo)后再由各工程子公司參建施工。“營改增”對于這種管理模式提出了挑戰(zhàn)?！盃I改增”前，每月末由集團公司向參建子公司項目部進行驗工計價，并統(tǒng)一代扣代繳營業(yè)稅等稅費。但“營改增”后，集團公司與各子公司，都必須按規(guī)定獨立履行納稅義務(wù)，取得的收入應(yīng)在企業(yè)機構(gòu)所在地繳納增值稅。集團公司從業(yè)主取得的全部收入扣除包括參建子公司已繳納的增值稅進項稅額后在集團公司機構(gòu)所在地繳納增值稅。為了面對即將到來的稅改，施工企業(yè)應(yīng)對這種舊的管理模式進行改革，參建子公司由獨立核算變?yōu)閰⒔ㄗ庸静华毩⒑怂?，只?fù)責(zé)參建施工，最后共享利潤。

（三）提升企業(yè)管理和內(nèi)控水平

按照“營改增”對建筑施工確定的稅率，在施工企業(yè)管理依然粗放的情形下，負(fù)擔(dān)加重是無疑的。施工企業(yè)只有改革和完善內(nèi)部體制機制，進而提高企業(yè)內(nèi)控水平，才能應(yīng)對這一嚴(yán)峻形勢。特別是對于目前普遍存在的“大包”、“提點”、“掛靠”等現(xiàn)象，企業(yè)要堅決杜絕，如果任其發(fā)展，以后危害會更大。要加強勞務(wù)合同的評審和簽訂管理。在合同簽訂過程當(dāng)中，要使用規(guī)范的合同文本，明確簽訂的主體，企業(yè)的名稱要規(guī)范統(tǒng)一，杜絕以指揮部、項目部、分公司等不具有法人實體的單位簽訂合同。要規(guī)范印章管理，避免亂簽合同。

（四）選擇合格供應(yīng)商，加大進項稅額抵扣金額

一個工程項目，材料成本所占的比例一般為60%左右?！盃I改增”前，施工企業(yè)為了降低工程成本，往往選擇稅率較低的企業(yè)作為材料、機械設(shè)備租賃的對象?！盃I改增”后，企業(yè)要轉(zhuǎn)變觀念，注重選取具有增值稅一般納稅人資格的企業(yè)，通過價格對比、質(zhì)量對比，優(yōu)中選優(yōu)，并取得合格的增值稅發(fā)票，增加進項稅額的抵扣。在分包合同、外租設(shè)備、機械采購等合同中應(yīng)當(dāng)明確約定由對方承擔(dān)等額、合法、有效的增值稅發(fā)票。同時還要約定在對方提供相應(yīng)的增值稅發(fā)票后再行付款。

（五）加強納稅籌劃，減輕企業(yè)稅負(fù)

相比營業(yè)稅，增值稅有更多可以進行稅務(wù)籌劃的空間。施工企業(yè)應(yīng)在獲取真實、可靠、完整的材料的基礎(chǔ)上，選準(zhǔn)籌劃切入點，制定正確的籌劃步驟，做出最符合企業(yè)要求的籌劃方案。例如集團公司對現(xiàn)有具有法人資格的工程子公司重新進行戰(zhàn)略布局，撤銷、變更或新設(shè)立不具有法人資格的分公司，進而減輕集團公司和工程子公司納稅的工作量，降低集團整體稅負(fù)。采購零星材料時，可以選擇購買一般納稅人的材料，索取專用發(fā)票并予以抵扣；也可選擇購買小規(guī)模納稅人的材料，雖然不方便抵扣，但價格很便宜。還有大型固定資產(chǎn)租賃 與采購之間選擇的籌劃、運輸費用的籌劃等。

營業(yè)稅改增值稅對施工企業(yè)來講，既有機遇又有挑戰(zhàn)，這是一個復(fù)雜的過渡，涉及這兩稅的銜接，稅收的征管以及分配，籌劃等許多方面，但是從長遠的角度來看，“營為增”避免了重復(fù)征稅，減輕了稅收壓力，這對施工行業(yè)的發(fā)展具有長遠意義，更有利于我國經(jīng)濟格局的變化朝著更加有利的方向發(fā)展，進一步促進我國國民經(jīng)濟的協(xié)調(diào)發(fā)展。

參考文獻：

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[2] 全國注冊稅務(wù)師職業(yè)資格考試教材編寫組 2012年全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材稅法（Ⅱ） 中國稅務(wù)出版社

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