高 潔

（中國人民銀行杭州中心支行，浙江 杭州 310001）

隨著我國資本市場的發(fā)展，注冊會計師行業(yè)在整個經(jīng)濟社會的健康發(fā)展中起到了不可替代的作用，其對于資本市場的完善、投資者的正確決策以及公司的可持續(xù)發(fā)展都意義重大。也正因如此，注冊會計師行業(yè)的發(fā)展日益受到重視。然而，近年來，發(fā)生會計師事務(wù)所變更的上市公司數(shù)量逐年上升，其中不乏為掩飾財務(wù)狀況、誤導(dǎo)投資者決策的惡意變更。無疑，這類事件的發(fā)生，無論對于我國資本市場的發(fā)展，還是對注冊會計師行業(yè)本身的發(fā)展都是危害重大的。一方面，它使得財務(wù)報表使用者無法獲得真實、可靠的財務(wù)信息，從而無法作出正確的投資決策，長此以往，必會阻礙整個資本市場的發(fā)展；另一方面，上市公司為了達到惡意變更的目的，必然會選擇獨立性相對較弱的會計師事務(wù)所，那么獨立性較強的會計師事務(wù)所反而遭到拋棄，從而產(chǎn)生“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，并將阻礙注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。此外，從長遠看來，惡意變更對于公司自身的可持續(xù)發(fā)展也是有害無利的。因而，如何遏制此類惡意變更是一個亟待解決的問題。下文分別從制度的完善與執(zhí)行、對上市公司教育的強化、注冊會計師行業(yè)建設(shè)的加強三個角度對惡意變更的應(yīng)對措施提出一些建設(shè)性建議。

一、完善信息披露制度，加強制度執(zhí)行力度

結(jié)合目前的實際情況，我們需要從制度的完善和執(zhí)行兩方面加以改進。相關(guān)建議如下：

首先，在政策的制定方面，在目前的信息披露要求下，各上市公司披露的變更原因種類多樣，其中不少為非實質(zhì)性原因。本人建議，將更換原因規(guī)范化，將其設(shè)定為一是原聘用的會計師事務(wù)所失去執(zhí)業(yè)資格；一是會計師事務(wù)所辭聘；三是審計費用過高；四是與原聘用的會計師事務(wù)所存在意見分歧，未達成一致；五是上市公司控股股東變更；六是原事務(wù)所連續(xù)審計期限達5年等能準(zhǔn)確表達事務(wù)所變更實質(zhì)的原因，讓上市公司根據(jù)自身情況在其中進行選擇，以防止其利用非實質(zhì)性的原因掩蓋其變更行為的真正原因。此外，在披露變更的實質(zhì)性原因基礎(chǔ)上，還應(yīng)要求上市公司對此原因展開具體說明。如披露公司最近兩年是否被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見、公司最近兩年的盈利情況等，以滿足利益相關(guān)者的信息需要。

其次，在政策的執(zhí)行方面，建議相關(guān)部門建立相關(guān)的獎勵和懲罰措施來確保所制定的各項制度的高效實施。第一，當(dāng)上市公司主動提出事務(wù)所變更時，該事務(wù)所應(yīng)及時將該情況向中國注冊會計師協(xié)會反映，中注協(xié)應(yīng)在一定期限內(nèi)對該上市公司進行調(diào)查，判別該變更是否屬于惡意變更，并將結(jié)果上報至中國監(jiān)證會，由監(jiān)證會對其作出相應(yīng)懲罰，并通報批評。第二，對違反披露制度的上市公司要進行實質(zhì)性的懲罰，如警告、通報批評、罰款等；而對于披露信息完善的上市公司也要進行相應(yīng)獎勵，如公開表揚，作為典型宣傳等。

二、重視對上市公司的教育，提高其認識能力

上市公司知法犯法行為的發(fā)生，很大程度上與對上市公司的培訓(xùn)教育不夠重視相關(guān)。因而針對上市公司惡意變更行為，相關(guān)部門應(yīng)定期組織對上市公司管理層的教育培訓(xùn)，使其對惡意變更帶來的危害有清醒的認識。例如，可以將一些具有惡意變更行為的公司作為案例，讓管理層從身邊真實的事件中認清惡意變更對各方造成的危害，從而起到警示作用。

此外，針對上市公司存在“報喜不報憂”的動機，監(jiān)管部門可以采用“雙線披露”的方式。即使變更事務(wù)所這一信息即來自于上市公司年報中的信息披露，又來自于會計師事務(wù)所直接向監(jiān)證會的信息披露。如此一來，即使上市公司提供了虛假信息，也很快會被揭穿，無法起到其預(yù)想的目的，反而會成為負面信息影響公司聲譽及股價。從而遏制了公司披露虛假信息行為的發(fā)生，進一步防止惡意變更行為的發(fā)生。

三、加強行業(yè)建設(shè)，注重溝通交流

如前所述，惡意變更完全是由上市公司主導(dǎo)的，而會計師事務(wù)所處于被動地位，加上制度的不健全，往往導(dǎo)致信息的不對稱。因此，本人建議，為維護事務(wù)所的權(quán)益，應(yīng)加強各事務(wù)所之間的溝通交流，以增強注冊會計師行業(yè)的整體實力和凝聚力，抵制上市公司的惡意變更行為。

首先，應(yīng)在注冊會計師行業(yè)內(nèi)部建立起公證公平的競爭制度。上市公司可以通過惡意變更會計師事務(wù)所達到粉飾財務(wù)報表，購買審計意見等目的，很大程度上是由于注冊會計師行業(yè)內(nèi)不健全的競爭機制造成的。一些會計師事務(wù)所為獲得更多的業(yè)務(wù)而采取不正當(dāng)?shù)母偁幨侄?，有些甚至在知情惡意變更的情況下仍然接受業(yè)務(wù)，這無疑給上市公司惡意變更會計師事務(wù)所提供了可能性。因而，要建立完善的行業(yè)機制，鏟除上市公司變更事務(wù)所的生存土壤。

其次，應(yīng)建立各事務(wù)所之間的溝通交流平臺。一旦有事務(wù)所遭到惡意變更，可通過此交流平臺向其他事務(wù)所發(fā)出提醒，讓其他會計師事務(wù)所對該上市公司的惡意行為有所警覺。如此一來，惡意變更事務(wù)所的上市公司就很難找到愿意接受其委托的事務(wù)所，甚至遭到整個注冊會計師行業(yè)的排斥。由此對上市公司采取惡意變更起到威懾作用。

最后，事務(wù)所應(yīng)與監(jiān)證會進行必要溝通。根據(jù)我國目前規(guī)定，被變更的事務(wù)所僅需向注冊會計師協(xié)會報告變更事項，而監(jiān)證會一方僅能獲得由上市公司單方面提供的變更信息，這就造成上市公司虛假披露的可能性。因而，本文建議事務(wù)所同時向注冊會計師協(xié)會和監(jiān)證會提供變更相關(guān)信息，以使監(jiān)證會可以從雙方信息判斷變更信息的真實性，從而遏制上市公司披露虛假信息，進行惡意變更的行為。