韓靖

摘要：本文以2006年新會計準(zhǔn)則體系的發(fā)布為契機，試圖通過分析企業(yè)會計準(zhǔn)則與盈余管理之間的關(guān)系，新準(zhǔn)則條件下對企業(yè)原有盈余管理行為的限制和其帶來的新的操作空間，以期能夠為新準(zhǔn)則施行下我國上市公司的過度盈余管理行為的有效遏制提供一些借鑒。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則 盈余管理

一、會計準(zhǔn)則與企業(yè)盈余管理的關(guān)系

會計準(zhǔn)則是確保企業(yè)會計信息準(zhǔn)確性和可靠性的會計規(guī)范，盈余管理是指企業(yè)管理當(dāng)局在會計準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，通過會計估計的合理變更、會計方法的選擇運用、交易事項的時點控制以及關(guān)聯(lián)交易的適度調(diào)節(jié)來修正財務(wù)報告，以期達(dá)到平滑利潤、穩(wěn)定股價以及避稅等目的，從而更好地實現(xiàn)管理當(dāng)局的經(jīng)營目標(biāo)以及企業(yè)價值和股東財富的最大化。而企業(yè)盈余管理是對企業(yè)會計報告中盈余信息合法合規(guī)的管理行為，所以說會計準(zhǔn)則是影響企業(yè)盈余管理的重要因素之一。會計準(zhǔn)則的靈活性和不完全性、獨立審計的不完善性等是盈余管理存在的前提條件。會計準(zhǔn)則既對企業(yè)盈余管理起著防范與制約的作用，又會被企業(yè)所利用，成為盈余管理的工具，甚至是為盈余管理提供了合法的操作空間。

2006年2月15日財政部發(fā)布了與國際會計準(zhǔn)則趨同的新會計準(zhǔn)則體系，并于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行。新會計準(zhǔn)則的發(fā)布立刻成為社會上談?wù)摰慕裹c，引起了社會各界的廣泛關(guān)注與激烈討論。

二、對新會計準(zhǔn)則的定性分析

為了說明盈余管理受到會計準(zhǔn)則變化的影響，則我們需要進(jìn)一步考慮新會計準(zhǔn)則的哪些變化會對上市公司盈余管理產(chǎn)生影響。因此對新會計準(zhǔn)則進(jìn)行定性分析如下：

（一）存貨計價方法的變化。在新會計準(zhǔn)則中，存貨的計價方式只有三種：先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個別計價法。這使得上市公司無法濫用存貨計價方式的轉(zhuǎn)變來操控利潤。

（二）債務(wù)重組的變化。與舊會計準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則增加了三點變動使得債務(wù)重組更為謹(jǐn)慎，如縮小可以債務(wù)重組的企業(yè)范圍等。但另一方面，仍存在一些問題：如公允價值的客觀性和準(zhǔn)確性值得懷疑，一直存在的債務(wù)重組為了避稅的問題沒有得到解決等。

（三）開發(fā)費用的變化。在新會計準(zhǔn)則里，研究和開發(fā)這兩個過程被分開看待，其支出也分別被計入不同的會計項。但在實際操作中，研究和開發(fā)兩階段的分界線難以判斷。因此，上市公司仍然可以通過對這兩階段的主觀劃分調(diào)節(jié)當(dāng)期收入，從而對業(yè)績和盈余進(jìn)行操控。

三、新會計準(zhǔn)則盈余管理的新空間

會計準(zhǔn)則修改的目的是使公司提供的會計信息能更真實地反映公司的經(jīng)濟實質(zhì)，但它在一定程度上遏制企業(yè)盈余管理的同時也給企業(yè)提供了盈余管理的新空間。

（一）利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理

新會計準(zhǔn)則擴大了資產(chǎn)減值范圍，存貨、生物資產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)、金融資產(chǎn)和遞延所得稅資產(chǎn)等均應(yīng)在會計期末判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，相應(yīng)的計提減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則對于存貨、應(yīng)收賬款和金融工具等減值準(zhǔn)備仍可以繼續(xù)計提并轉(zhuǎn)回，上市公司可能會利用存貨跌價準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備的計提、轉(zhuǎn)回調(diào)節(jié)年度利潤，從而可能成為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中盈余管理的主要方式。

（二）利用債務(wù)重組或非貨幣性交易進(jìn)行盈余管理

新會計準(zhǔn)則中的債務(wù)重組交易以公允價值計量，并允許債務(wù)人將產(chǎn)生的債務(wù)重組收益計入當(dāng)期損益，非貨幣性交易中以公允價值確認(rèn)換入資產(chǎn)并確認(rèn)置換收益，這對公司當(dāng)期利潤產(chǎn)生重大影響。根據(jù)當(dāng)前上市公司債務(wù)重組慣例，債權(quán)人一般都會根據(jù)上市公司的實際償債能力做出一定讓步，如此一來上市公司都將獲得收益。對一些無力清償債務(wù)的上市公司而言，新會計準(zhǔn)則意味著一旦公司獲得債務(wù)豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤表中，可以極大提高每股盈余。

（三）利用研發(fā)支出的部分資本化規(guī)定進(jìn)行盈余管理

新的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目支出區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出，其中研究階段支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，開發(fā)階段支出如符合條件計入無形資產(chǎn)成本。因此，上市公司可能會通過減少攤銷年限和加速攤銷來提高公司的利潤，或者以相反的手法來降低利潤，達(dá)到盈余管理的目的，在一定程度上為企業(yè)提供了盈余管理的新空間。

參考文獻(xiàn)：

[1]Paul M.Healy，James M. Wahlen.A REVIEW OF THE EARNINGS MANAGEMENT LITTERATURE AND ITS IMPLICATIONS FOR STANDARD SETTING[J].1998，11

[2]Daniel A.Cohen， Paul Zarowin.Accrual-Based and Real earnings Management Activities around Seasoned Equity Offerings[J].2008，1

[3]勇小芹.基于新會計準(zhǔn)則的上市公司盈余管理分析[J].市場論壇，2010，01

[4]程志軍.淺談新會計準(zhǔn)則對盈余管理的影響[J].太原城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報，2011，03

[5]王虹靜.淺析新會計準(zhǔn)則對企業(yè)盈余管理行為的影響[J].現(xiàn)代會計，2010，05

[6]李曉芳.淺析新會計準(zhǔn)則下上市公司盈余管理策略[J].財會研究，2009，12

[7]劉志新，夏倩.新會計準(zhǔn)則對上市公司盈余管理的影響[J].商業(yè)研究，2011，10

[8]樂世斌.新會計準(zhǔn)則對上市公司盈余管理的影響及思考[J].科技創(chuàng)新導(dǎo)報，2010，15

[9]張會元，黃麗新，張愛梅.新會計準(zhǔn)則下企業(yè)盈余管理的主要方式及識別方法[J].基層論壇金融會計，2011.01