摘要：為了滿足中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展和與國(guó)際接軌的要求，現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用了原則導(dǎo)向型的制定模式，公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用是原則導(dǎo)向理念的重要體現(xiàn)，原則導(dǎo)向下的公允價(jià)值的應(yīng)用對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。文章在分析公允價(jià)值概念內(nèi)涵的基礎(chǔ)上，闡明了提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力是公允價(jià)值有效運(yùn)用的內(nèi)在要求，并對(duì)公允價(jià)值的有效實(shí)施提出了研究對(duì)策。
　　關(guān)鍵詞：原則導(dǎo)向；公允價(jià)值；會(huì)計(jì)職業(yè)判斷
　　一、我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的原則導(dǎo)向型特征
　　目前，國(guó)際上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系大致分為原則導(dǎo)向型制定模式和規(guī)則導(dǎo)向型制定模式兩類。一般認(rèn)為，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是原則導(dǎo)向型的，而美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)則導(dǎo)向型的。而源于安然事件的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之爭(zhēng)也被認(rèn)為是原則導(dǎo)向模式與規(guī)則導(dǎo)向模式之爭(zhēng)。所謂規(guī)則導(dǎo)向模式是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大量的、詳盡的應(yīng)用會(huì)計(jì)操作指南，相對(duì)交易事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，更加注重制度的繁雜規(guī)定，由此帶來(lái)準(zhǔn)則應(yīng)用中的復(fù)雜性與不確定性，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷要求不高。而原則導(dǎo)向模式是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以概念框架為基礎(chǔ)，由一系列層次清楚的普遍使用的原則構(gòu)成，有極少的原則例外和較少的補(bǔ)充指南，注重經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，會(huì)計(jì)人員具有足夠的靈活性來(lái)處理發(fā)生的不同的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，需要會(huì)計(jì)人員具備較高的職業(yè)判斷水平。
　　為了適應(yīng)中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展和國(guó)際化的要求，2006年我國(guó)頒布了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，與舊的會(huì)計(jì)制度不同，新制度很大程度上體現(xiàn)了原則導(dǎo)向的模式特征。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系改變了舊的“準(zhǔn)則本身”加“詳細(xì)應(yīng)用指南”的模式，對(duì)交易事項(xiàng)不再作具體的會(huì)計(jì)處理規(guī)定，允許企業(yè)依據(jù)客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境及自身的特點(diǎn)按照判斷標(biāo)準(zhǔn)，自行進(jìn)行判斷選擇；內(nèi)容和原則注重與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，語(yǔ)言表述簡(jiǎn)練，具有明顯的原則導(dǎo)向型特征。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入，是原則導(dǎo)向理念的重要體現(xiàn)。實(shí)際應(yīng)用中對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。
　　二、原則導(dǎo)向理念下公允價(jià)值的內(nèi)涵特征
　　基本準(zhǔn)則中將公允價(jià)值定義為：“公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。”公允價(jià)值本質(zhì)上是一種市場(chǎng)價(jià)格評(píng)價(jià)，是基于市場(chǎng)交易雙方的對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的認(rèn)定，隨著市場(chǎng)的變化而變化。因此在完善的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，公允價(jià)值能夠真實(shí)地反映資產(chǎn)和負(fù)債的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，能更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，與歷史成本計(jì)量相比，極大地提高了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性。公允價(jià)值具有以下特征：
　　（一）價(jià)格波動(dòng)性
　　公允價(jià)值本質(zhì)上是一種市場(chǎng)價(jià)格，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，隨著資產(chǎn)或負(fù)債交易的地點(diǎn)和時(shí)間不同，價(jià)格的公允性會(huì)不同，價(jià)格會(huì)圍繞價(jià)值上下波動(dòng)。因此，作為資產(chǎn)或負(fù)債市場(chǎng)價(jià)格的公允價(jià)值，會(huì)呈現(xiàn)出不確定性和波動(dòng)性。這也是為什么在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，公允價(jià)值相比歷史成本更能真實(shí)的反映資產(chǎn)或負(fù)債現(xiàn)時(shí)價(jià)值的原因。
　?。ǘ┬畔⑾嚓P(guān)性
　　公允價(jià)值與歷史成本相比，計(jì)量的時(shí)態(tài)是動(dòng)態(tài)和跳躍的，能夠及時(shí)反映資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值變化，更加關(guān)注未來(lái)的現(xiàn)金流量和價(jià)值走向，將會(huì)計(jì)反應(yīng)由靜態(tài)轉(zhuǎn)為了動(dòng)態(tài)，使財(cái)務(wù)信息更相關(guān)。在公允價(jià)值計(jì)量模式下，企業(yè)在報(bào)告日需要根據(jù)市場(chǎng)信息調(diào)整資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值，并在報(bào)表中予以反映，從而使財(cái)務(wù)信息更具相關(guān)性。
　?。ㄈ┐_認(rèn)主觀性
　　公允價(jià)值的獲得很大程度上取決于財(cái)會(huì)人員的主觀判斷能力，確認(rèn)具有主觀性。因?yàn)楣蕛r(jià)值本質(zhì)上是一種理想交易狀態(tài)下的價(jià)格，如果市場(chǎng)是有效、健全、流動(dòng)和活躍的，那么市場(chǎng)價(jià)格是公允的，公允價(jià)值相對(duì)是可靠的。如果市場(chǎng)缺乏活力，不夠健全和有效，或者市場(chǎng)上該資產(chǎn)的交易很少或沒(méi)有，那么市場(chǎng)價(jià)格就缺少公允性。這就需要會(huì)計(jì)人員具備較高的職業(yè)判斷能力，利用估值模型、現(xiàn)值技術(shù)來(lái)確定公允價(jià)值。因而公允價(jià)值計(jì)量的主觀性難以避免。
　?。ㄋ模Q策有效性
　　公允價(jià)值能夠準(zhǔn)確及時(shí)地反映資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，因而使財(cái)務(wù)信息更具有用性。它能夠真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和資產(chǎn)狀況，有利于社會(huì)各方對(duì)企業(yè)做出客觀的評(píng)價(jià)，能對(duì)投資者正確的經(jīng)濟(jì)決策提供有效的幫助。這是公允價(jià)值計(jì)量?jī)?yōu)于歷史成本計(jì)量的重要原因之一。
　　三、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的提高是公允價(jià)值計(jì)量的內(nèi)在要求
　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力是指財(cái)會(huì)人員按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的要求，面臨不確定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)，利用專業(yè)知識(shí)和職業(yè)判斷經(jīng)驗(yàn)，合理考慮企業(yè)的市場(chǎng)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，對(duì)會(huì)計(jì)處理應(yīng)采取的原則、方法、程序做出的判斷選擇。它貫穿于會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量記錄、報(bào)告的全過(guò)程，是新形勢(shì)下會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備的一種綜合能力，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用，對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平提出了更高的要求。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的提高是原則導(dǎo)向下公允價(jià)值計(jì)量的內(nèi)在要求，也是公允價(jià)值會(huì)計(jì)有效實(shí)施的保證。
　　現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量做出了明確的規(guī)定，投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量如果采用公允價(jià)值模式計(jì)量，需要有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠的取得；非貨幣性資產(chǎn)交換還需要同時(shí)具備交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。那么，資產(chǎn)是否具有活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否持續(xù)可靠地獲得、交換是否具備商業(yè)實(shí)質(zhì)，以及什么是活躍市場(chǎng)、活躍市場(chǎng)的判斷條件，及存在多個(gè)市場(chǎng)，甚至多個(gè)市場(chǎng)價(jià)格時(shí)公允價(jià)值如何選擇確定，會(huì)計(jì)人員都需要做出合理、客觀、公允的判斷和選擇。對(duì)于沒(méi)有活躍市場(chǎng)，沒(méi)有同類或類似的資產(chǎn)交易市場(chǎng)，利用估值模型進(jìn)行公允價(jià)值估計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)人員還需要對(duì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的金額、分布、折現(xiàn)率等進(jìn)行估計(jì)和判斷。這對(duì)財(cái)會(huì)人員的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。
　　由以上分析可知，公允價(jià)值的應(yīng)用離不開(kāi)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平的提高是公允價(jià)值計(jì)量有效運(yùn)用的內(nèi)在要求，會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷水平的高低很大程度上決定了公允價(jià)值計(jì)量的可靠性、公允性和有效性。
　　四、公允價(jià)值計(jì)量有效實(shí)施的對(duì)策
　　（一）制定公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則，細(xì)化公允價(jià)值運(yùn)用規(guī)則
　　在現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度全面實(shí)施的同時(shí)，財(cái)政部門需要對(duì)公允價(jià)值計(jì)量制定統(tǒng)一的理論指導(dǎo)框架，對(duì)細(xì)節(jié)問(wèn)題做出明確詳細(xì)的規(guī)定，在簡(jiǎn)單、抽象的原則導(dǎo)向型的準(zhǔn)則制度之下，輔之一定的操作指南來(lái)增強(qiáng)其運(yùn)用的可操作性和明確性。從而為會(huì)計(jì)人員在市場(chǎng)信息不夠充分的情況之下運(yùn)用公允價(jià)值提供必要的理論基礎(chǔ)和指導(dǎo)方法，以提高公允價(jià)值計(jì)量的指導(dǎo)性和可操作性，降低會(huì)計(jì)職業(yè)判斷風(fēng)險(xiǎn)。
　?。ǘ┩七M(jìn)市場(chǎng)信息化建設(shè)
　　公允價(jià)值的確定需要估值技術(shù)，而現(xiàn)金流量等相關(guān)信息的獲得是保證估值技術(shù)科學(xué)合理的前提。推進(jìn)市場(chǎng)信息化建設(shè)，建立市場(chǎng)信息數(shù)據(jù)庫(kù)是各行各業(yè)應(yīng)該著手解決的問(wèn)題。企業(yè)歷史實(shí)現(xiàn)的收益是預(yù)測(cè)未來(lái)收益的重要依據(jù)，通過(guò)建立容量大、時(shí)效性強(qiáng)的行業(yè)數(shù)據(jù)信息，為財(cái)會(huì)人員在資產(chǎn)定價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、折現(xiàn)率的確定等提供數(shù)據(jù)參考，從而使估值結(jié)果具有相對(duì)客觀科學(xué)的依據(jù)，以此降低會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的風(fēng)險(xiǎn)，提高職業(yè)判斷的科學(xué)性。
　?。ㄈ┘訌?qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管，防范利潤(rùn)操縱
　　公允價(jià)值的確定具有很大的主觀性，這在一定程度上給了企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間，為了保證公允價(jià)值計(jì)量的公允性，加強(qiáng)監(jiān)管是重點(diǎn)。從企業(yè)內(nèi)部管理來(lái)說(shuō)，要健立健全企業(yè)內(nèi)控制度，建立企業(yè)決策層對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)進(jìn)行審核的監(jiān)控制度。從外部管理體系而言，政府部門要建立完善的監(jiān)督管理的法律法規(guī)，要加強(qiáng)政府監(jiān)管部門對(duì)企業(yè)檢查和督導(dǎo)的力度，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所的社會(huì)監(jiān)督作用。同時(shí)，政府監(jiān)管部門還要對(duì)違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律操控利潤(rùn)的企業(yè)，進(jìn)行嚴(yán)厲的處罰，以此提高會(huì)計(jì)信息的客觀性和公允性，保證公允價(jià)值應(yīng)用的有效性、合理性。
　?。ㄋ模┘訌?qiáng)教育培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平
　　會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平很大程度上決定了公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確性、有效性，為了保證現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更好地實(shí)施，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力迫在眉睫。從企業(yè)行業(yè)來(lái)說(shuō)，要重視加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，制定培訓(xùn)計(jì)劃，有針對(duì)性地開(kāi)展培訓(xùn)內(nèi)容，注重財(cái)會(huì)人員之間的經(jīng)驗(yàn)交流，相互學(xué)習(xí)，共同提高。會(huì)計(jì)人員要注重自身業(yè)務(wù)能力、專業(yè)知識(shí)、綜合水平的提高，在實(shí)踐中培養(yǎng)自己將理論知識(shí)轉(zhuǎn)化為實(shí)際業(yè)務(wù)的能力，不斷提高自己，磨練自己，積累經(jīng)驗(yàn)，提高職業(yè)判斷水平。同時(shí)財(cái)會(huì)人員還要提高職業(yè)道德素養(yǎng)，在實(shí)際工作中，努力做到會(huì)計(jì)職業(yè)判斷真實(shí)、公允、客觀、準(zhǔn)確。
　　參考文獻(xiàn)：
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