陶 紅

（無錫高等師范學(xué)校，江蘇 無錫 214000）

應(yīng)付職工薪酬的核算是流動負(fù)債部分的重要內(nèi)容，在《初級會計實務(wù)》考試中總會將其作為考點，并經(jīng)常是計算分析題這種較大分?jǐn)?shù)的題目。然而，考生經(jīng)常在這里丟分，其原因在于沒有完全理解應(yīng)付職工薪酬的賬戶特點和核算要點。

一、應(yīng)付職工薪酬會計核算的內(nèi)容

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬（2006）》中具體說明了八項內(nèi)容，其中包括最直接的貨幣性職工薪酬，如工資、獎金、津貼、補貼等，也包括非貨幣性的職工福利，還包括社會保險、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費及辭退福利等。

以上具體核算內(nèi)容在教材中都有詳細(xì)敘述，考生不難理解。

二、應(yīng)付職工薪酬會計核算的常見錯誤

應(yīng)付職工薪酬的考題往往是計算分析題，由于沒有真正理解，答案是常常做錯或不全，常見的錯誤分析如下：

（一）工資業(yè)務(wù)中代墊代扣款的核算不清晰

從工資中扣回企業(yè)為職工墊付款項或代交款項的正確會計分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資

貸：其他應(yīng)收款／其他應(yīng)付款／應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅等

此處經(jīng)常有考生將借貸方向顛倒。

（二）五險一金的計提繳納弄不清個人部分如何核算

“五險”指的是醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險，“一金”指的是住房公積金。

企業(yè)五險一金的核算包括計提和繳納兩筆會計分錄，相對比較好理解。

計提五險一金（企業(yè)部分）的分錄為：

借：生產(chǎn)成本／制造費用／管理費用等

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費等

繳納五險一金的分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費等

貸：銀行存款

根據(jù)相關(guān)政策規(guī)定，上述五險一金職工個人也需從應(yīng)發(fā)工資中扣繳一部分，其會計核算同樣包括計提和繳納兩筆分錄。

計提五險一金（個人部分）分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費等

將職工個人計提部分與企業(yè)計提部分合計，即應(yīng)實際向社會保障部門繳存的五險一金數(shù)額，分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費等

貸：銀行存款

（三）非貨幣性福利的核算是難點

《初級會計實務(wù)》考試中應(yīng)付職工薪酬的核算大多會以非貨幣性福利作為考核點，前后會涉及若干筆分錄，還會與增值稅視同銷售結(jié)合。面對這種題，考生往往犯怵，或是答錯或是答案不全。

以自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工為例，會計核算共有三筆分錄：

借：生產(chǎn)成本／制造費用／管理費用等

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品

三、應(yīng)付職工薪酬會計核算解析

為防止上述概念不清導(dǎo)致的答題錯誤，筆者認(rèn)真總結(jié)了應(yīng)付職工薪酬會計核算的要點。

（一）準(zhǔn)確理解“應(yīng)付職工薪酬”賬戶的性質(zhì)和結(jié)構(gòu)特點

分錄借貸顛倒、分錄不全等錯誤，歸根到底是沒有準(zhǔn)確理解該賬戶的性質(zhì)和結(jié)構(gòu)?！皯?yīng)付職工薪酬”是一個負(fù)債賬戶，其貸方反映負(fù)債的增加，借方反映負(fù)債的減少。而職工薪酬是企業(yè)的成本費用，必然要反映為成本或損益，那么不管是貨幣性的職工薪酬還是非貨幣性的職工薪酬都要經(jīng)過兩步核算：一是計提確認(rèn)應(yīng)付額，即借記各成本費用賬戶，貸記應(yīng)付職工薪酬；二是支付發(fā)放薪酬額，即借記應(yīng)付職工薪酬，貸記銀行存款等賬戶。

工資、獎金等常規(guī)薪酬的確認(rèn)和發(fā)放有一定的時間差，考題中經(jīng)常是單獨抽考其中的發(fā)工資業(yè)務(wù)，并連同代扣、代墊款項一起出題（下有詳解）。職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費的計提與使用的會計核算與工資業(yè)務(wù)十分相似，把明細(xì)科目寫對，題目不難解決。

作為難點的非貨幣性福利的核算，同樣要把握核算包括確認(rèn)和發(fā)放兩步。與工資業(yè)務(wù)不同的是，確認(rèn)和發(fā)放的會計分錄是一氣呵成的。

例1：某企業(yè)為部門經(jīng)理以上職工（共10人）提供汽車免費使用，為副總裁以上高級管理人員（共3人）每人租賃一套住房。汽車每月計提折舊40000元，住房每月應(yīng)付租金20000萬元．

解析：

根據(jù)收益對象，反映成本費用，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。同時要做關(guān)于應(yīng)付職工薪酬的支付分錄。

借：管理費用 60000

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利60000

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利60000

貸：累計折舊 40000

其他應(yīng)付款 20000

本業(yè)務(wù)中看似應(yīng)付職工薪酬一借一貸相互抵沖了，但絕不能合并成一筆分錄。

例2：某家電生產(chǎn)企業(yè)共有職工310人，其中生產(chǎn)工人200人，車間管理人員15人，行政管理人員20人，銷售人員15人，在建工程人員60人。當(dāng)月，企業(yè)以資產(chǎn)的某種電器發(fā)放給每名職工，每臺電器成本800元，市場售價每臺1000元。企業(yè)增值稅率17%。

解析：

根據(jù)收益對象，反映成本費用，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。

借：生產(chǎn)成本234000（200×1000×1．17）

制造費用17550（15×1000×1．17）

管理費用23400（20×1000×1．17）

銷售費用17550（15×1000×1．17）

在建工程70200（60×1000×1．17）

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利362700（310×1000×1．17）

同時要做關(guān)于應(yīng)付職工薪酬的支付分錄，但此處還涉及增值稅視同銷售的處理，因此有兩筆分錄。

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利362700

貸：主營業(yè)務(wù)收入310000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）52700

借：主營業(yè)務(wù)成本248000（310×800）

貸：庫存商品248000（310×800）

如上所示，本業(yè)務(wù)共有三筆會計分錄，應(yīng)付職工薪酬的入賬金額是產(chǎn)品的公允價值（含增值稅）。

（二）讀懂工資結(jié)算清單，準(zhǔn)確進(jìn)行會計核算

例3：某企業(yè)某月工資結(jié)算清單（簡化）如下表：

部門 應(yīng)付工資代扣代繳實發(fā)工資醫(yī)療保險 失業(yè)保險 養(yǎng)老保險 住房公積金 個稅 小計生產(chǎn)人員100000 2000 500 2000 4000 7000 15500 84500生產(chǎn)管理32000 640 160 640 1280 1700 4420 27580行政管理36000 720 180 720 1440 1700 4760 31240銷售人員32000 640 160 640 1280 1305 4025 27975合計200000 4000 1000 4000 8000 11705 28705 171295

根據(jù)企業(yè)實務(wù)，工資及代扣款業(yè)務(wù)會計核算有以下幾步：

1．月末計提分配工資

借：生產(chǎn)成本100000

制造費用32000

管理費用36000

銷售費用32000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資200000企業(yè)應(yīng)根據(jù)工資總額的相應(yīng)比例計提企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工醫(yī)療、失業(yè)、養(yǎng)老保險及住房公積金（比例及計算略）

借：生產(chǎn)成本34500

制造費用11040

管理費用12420

銷售費用11040

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費20000

——失業(yè)保險費4000

——養(yǎng)老保險費24000

——住房公積金21000

2．下月發(fā)放工資，并結(jié)算扣繳款項

借：應(yīng)付職工薪酬——工資171295

貸：銀行存款171295

借：應(yīng)付職工薪酬——工資28705

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費4000

——失業(yè)保險費1000

——養(yǎng)老保險費4000

——住房公積金8000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅11705

3．向社會保障部門實際繳納醫(yī)療、失業(yè)、養(yǎng)老保險費及住房公積金

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險費24000（20000＋4000）

——失業(yè)保險費5000（4000＋1000）

——養(yǎng)老保險費28000（24000＋4000）

——住房公積金29000（21000＋8000）

貸：銀行存款86000

（三）辭退福利計提一律計當(dāng)期損益

辭退福利即解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償，也屬于應(yīng)付職工薪酬的核算范圍。計提時，不再是誰受益誰負(fù)擔(dān)的原則，而是不管哪個部門，借方均應(yīng)當(dāng)計入管理費用。

四、重要說明

明晰了應(yīng)付職工薪酬的賬戶特點和核算細(xì)節(jié)，此部分內(nèi)容即能迎刃而解。值得說明的是，作為會計知識的學(xué)習(xí)者，更應(yīng)注重會計實務(wù)的操作領(lǐng)會。

首先，薪酬支出會直接影響財稅狀況。由于應(yīng)付職工薪酬包含應(yīng)付工資及各方面福利支出，其計提比例都有相關(guān)規(guī)定，企業(yè)必須在合理范圍內(nèi)計提相關(guān)費用，以求人力成本和利潤的最佳平衡點。

其次，非貨幣性福利是核算的不可或缺的部分。非貨幣性福利包括企業(yè)以自己的產(chǎn)品或其他有形資產(chǎn)發(fā)放給職工作為福利，向職工無償提供自己擁有的資產(chǎn)，以及為職工無償提供類似醫(yī)療保健服務(wù)等，這些都是實務(wù)中真實存在的，顯然是會計人員必須掌握的內(nèi)容之一。而其中的以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放職工福利又涉及視同銷售業(yè)務(wù)，會計核算不得馬虎。

［1］中華人民共和國財政部．企業(yè)會計準(zhǔn)則［S］．2006．

［2］財政部會計資格評價中心．初級會計實務(wù)［M］．北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2011．